Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 19.09.2025 р. № 5082/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення Товариства з обмеженою відповідальністю «» (далі – ТОВ) стосовно формування доходу за операцією з передачі земельної ділянки в користування на підставі договору суперфіцію, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство має намір передати власну земельну ділянку в користування на підставі договору суперфіцію. Згідно з договором в момент передачі земельної ділянки в користування суперфіціарію підписується акт приймання-передачі. Проте право на використання земельної ділянки відповідно до договору виникає після державної реєстрації передбачених ним прав суперфіцію у встановленому законодавством порядку після підписання акту приймання-передачі.

Для своєчасного та в повному обсязі відображення податкового зобов’язання зі сплати податку на додану вартість, та з метою уникнення можливих санкцій за порушення податкового законодавства ТОВ просить надати індивідуальну податкову консультацію з такого питання:

• Коли суперфіціар (ТОВ) повинен починати визнавати дохід та податкові зобов’язань з податку на додану вартість  – з дати підписання та реєстрації договору суперфіцію чи з дати передачі земельної ділянки суперфіціарію (користувачеві) в користування за актом прийманняпередачі земельної ділянки?

 

Щодо податку на прибуток

        Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, як встановлено в п. 1.1 ст. 1 Кодексу, регулюються нормами цього Кодексу.

Відповідно до пунктів 5.1 – 5.3 ст. 5 Кодексу поняття, правила та положення, установлені Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених ст. 1 Кодексу. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення Кодексу. Інші терміни, що застосовуються у Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Право користування чужою земельною ділянкою для забудови (суперфіцій) визначено главою 16¹ Земельного кодексу України (далі – Земельний кодекс) та главою 34 Цивільного кодексу України (далі – Цивільний кодекс).

Згідно з частиною першою статті 413 Цивільного кодексу власник земельної ділянки має право надати її в користування іншій особі для будівництва промислових, побутових, соціально-культурних, житлових та інших споруд і будівель (суперфіцій). Таке право виникає на підставі договору.

Укладення договорів про надання права користування земельною ділянкою для забудови здійснюється відповідно до Цивільного кодексу з урахуванням вимог Земельного кодексу (частина восьма статті 102¹ Земельного кодексу).

Власник земельної ділянки, наданої для забудови, має право на одержання плати за користування нею (частина перша статті 414 Цивільного кодексу).

Землекористувач зобов’язаний вносити плату за користування земельною ділянкою, наданою йому для забудови, а також інші платежі, встановлені законом (частина четверта статті 415 Цивільного кодексу).

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту .

Для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (п. 44.2 ст. 44 Кодексу).

Відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

Положеннями Кодексу не передбачено різниць для коригування фінансового результату до оподаткування на суму доходу за операцією з передачі ТОВ земельної ділянки в користування юридичній особі на підставі договору суперфіцію.

Такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату до оподаткування.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга ст. 6 Закону України
від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (зі змінами) (далі – Закон № 996).

Згідно з частиною другою статті 3 Закону № 996, бухгалтерський облік є обов’язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Під поняттям «первинний документ» розуміється документ, який містить відомості про господарську операцію (стаття 1, частина перша статті 9 Закону № 996).

Отже, питання порядку відображення у бухгалтерському обліку  операції з передачі земельної ділянки в користування юридичній особі на підставі договору суперфіцію  та визнання доходу належить до компетенції Міністерства фінансів України.

 

Щодо податку на додану вартість

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V, підрозділами 2 та 10 розділу XX Кодексу.

Відповідно до підпунктів «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів / послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 Кодексу розташоване на митній території України.

Під постачанням товарів слід розуміти будь-яку передачу права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).

Згідно з пунктом 188.1 статті 188 Кодексу база оподаткування операцій з постачання товарів / послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 Кодексу, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, ПДВ та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками – суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

Пунктом 187.1 статті 187 Кодексу визначено, що датою виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів / послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця / замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів / послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів / послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, – дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів / послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів / послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону № 996, незалежно від дати накладення електронного підпису.

Податковий облік ґрунтується на даних бухгалтерського обліку. При визначенні порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання тих чи інших товарів / послуг необхідно встановити фактичну сутність таких операцій, а також враховувати те, яким чином у бухгалтерському обліку відображається факт здійснення таких операцій.

При здійсненні платником ПДВ операцій з передачі права користування земельною ділянкою для забудови, об’єктом оподаткування ПДВ є вартість наданих послуг за договором суперфіцію, а плата за користування земельною ділянкою включається до бази оподаткування ПДВ відповідно до пункту 188.1 статті 188 Кодексу. При цьому згідно з підпунктом 194.1.1 пункту 194.1        статті 194 Кодексу податок становить 20 відсотків бази оподаткування та додається до ціни послуги (визначеної вартості (плати) за користування земельною ділянкою згідно з договором суперфіцію).

Слід зазначити, що сторони в договорі суперфіцію самі визначають розмір плати за користування, періодичність її внесення, її форму, умови, порядок та строки виплати тощо.

Датою виникнення податкових зобов’язань з ПДВ у разі здійснення ТОВ операцій з постачання послуг за договором суперфіцію є дата, що припадає на податковий період, протягом якого відбулася перша з подій, визначена згідно з пунктом 187.1 статті 187 Кодексу: або на дату отримання коштів (інших видів компенсації) в рахунок оплати вартості послуг, або на дату оформлення документа, який засвідчує факт надання послуги, в залежності від того, яка з подій настане раніше.

Отже, якщо була попередня (авансова) оплата вартості послуг за договором суперфіцію, то податкові зобов’язання з ПДВ виникають саме на дату зарахування цих коштів. Якщо попередньої оплати не було, то моментом «першої події» буде оформлення документа, якій підтверджує надання послуги.

Додатково інформуємо, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться у зверненні, необхідно розглядати з урахуванням договірних умов та обставин здійснення відповідних господарських операцій, у тому числі з детальним вивченням та аналізом первинних документів і матеріалів, оформленням яких супроводжувались такі операції, що дозволяють ідентифікувати фактичну їх сутність.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).