Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 22.09.2025 р. № 5114/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) розрахунків коригування та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, у серпні 2023 року Товариством було укладено з іншим субʼєктом господарювання (отримувачем) – неплатником ПДВ договір підряду на виконання ремонтних робіт. 27.12.2023 за операцією з виконання робіт було складено відповідну податкову накладну.

Аудиторським звітом органу фінансового контролю і аудиту було визначено суму, яка підлягає поверненню отримувачу. В межах виконання претензії, виставленої отримувачем, Товариством у серпні-вересні 2024 року було повернуто отримувачу кошти кількома платежами та складено відповідні розрахунки коригування до податкової накладної, складеної за операцією з виконання робіт.

Окремі розрахунки коригування були зареєстровані в ЄРПН, реєстрація одного розрахунку коригування була зупинена та наразі триває процедура судового оскарження відповідного рішення контролюючого органу. Реєстрація інших розрахунків коригування є технічно неможливою у звʼязку з відкриттям провадження в адміністративній справі по розрахунку коригування, до якого має бути складений наступний розрахунок коригування.

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо:

1) продовження термінів реєстрації в ЄРПН розрахунків коригування, реєстрацію яких наразі здійснити неможливо;

2) застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію в ЄРПН розрахунків коригування.

Разом з тим інформація, надана у зверненні, не дає змоги чітко ідентифікувати подію, на дату якої було складено податкову накладну за операцією з виконання робіт (чи сплата коштів (попередньої оплати), чи оформлення документа, який засвідчує факт виконання робіт), а також причини неможливості реєстрації в ЄРПН окремих розрахунків коригування, які, як зазначено, складаються до іншого розрахунку коригування, тоді як згідно з нормами ПКУ розрахунок коригування може бути складений і зареєстрований в ЄРПН виключно до податкової накладної. У зв’язку з цим ДПС надає роз’яснення загальних норм податкового законодавства щодо порушених питань.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПКУ об'єктом оподаткування є, зокрема, операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб'єкти підприємницької діяльності (підрядники та субпідрядники) можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до
підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 ПКУ.

Згідно з пунктами 201.1, 201.7 і 201.10 статті 201 ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Згідно з пунктом 192.1 статті 192 ПКУ, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Складені платником податку розрахунки коригування до податкових накладних, складених до 1 лютого 2015 року, розрахунки коригування до податкових накладних, які не підлягали наданню отримувачу (покупцю) – платнику податку, підлягають реєстрації в ЄРПН постачальником (продавцем).

Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку – постачальника, то:

а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;

б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг.

Постачальник має право зменшити суму податкових зобов’язань лише після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної (підпункт 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 ПКУ).

Пунктом 192.2 статті 192 ПКУ передбачено, що зменшення суми податкових зобов'язань платника податку – постачальника в разі зміни суми компенсації вартості товарів/послуг, наданих особам, що не були платниками ПДВ на дату такого постачання, дозволяється лише при поверненні раніше поставлених товарів у власність постачальника з наданням отримувачу повної грошової компенсації їх вартості, у тому числі при перегляді цін, пов'язаних з гарантійною заміною товарів або низькоякісних товарів відповідно до закону або договору.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПКУ реєстрація податкової  накладної / розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Пунктом 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 зі змінами і доповненнями (далі – Порядок № 1246), передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Платник податку через електронний кабінет платника податку шляхом перегляду в режимі реального часу має доступ до даних ЄРПН щодо складених ним чи його контрагентами податкових накладних та/або розрахунків коригування (пункт 25 Порядку № 1246).

Терміни реєстрації в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування  встановлено пунктом 201.10 статті 201 ПКУ.

Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних / розрахунків коригування у ЄРПН, граничний термін реєстрації в ЄРПН яких припадає на період з 08.02.2023 (дата набрання чинності Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування»), тобто з датою складання, починаючи з 16.01.2023, здійснюється з урахуванням граничних строків, визначених пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX ПКУ.

Відповідальність за порушення визначених ПКУ строків для реєстрації в ЄРПН, зокрема, розрахунків коригування передбачена статтею 120¹ та
пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПКУ.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПКУ штрафні санкції, передбачені статтею 120¹ ПКУ, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних / розрахунків коригування.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших зазначених у зверненні нормативно-правових актів, опису питань і обставин, наведених у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1, 2

В ЄРПН може бути зареєстрований розрахунок коригування, складений до податкової накладної, яка зареєстрована в ЄРПН (з урахуванням розрахунків коригування, складених до неї). Складання розрахунку коригування до розрахунку коригування ПКУ не передбачено. 

Граничні строки реєстрації в ЄРПН розрахунків коригування, складених  починаючи з 16 січня 2023 року, визначено пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ.

Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Розрахунок коригування, реєстрацію якого в ЄРПН зупинено, реєструється, зокрема, у день набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію розрахунку коригування в ЄРПН (у разі надходження до ДПС відповідного рішення). Інформація щодо дати реєстрації в ЄРПН такого розрахунку коригування міститься у електронному кабінеті платника податку.

У разі порушення встановлених ПКУ строків реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до платника податку, на якого ПКУ покладено обовʼязок реєстрації в ЄРПН такого розрахунку коригування, застосовуються штрафні санкції, передбачені статтею 120¹ та пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПКУ.

У разі зупинення реєстрації розрахунку коригування в ЄРПН штрафні санкції, передбачені статтею 120¹ ПКУ, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття рішення щодо відновлення реєстрації такого розрахунку коригування.

Продовження встановлених ПКУ термінів реєстрації в ЄРПН розрахунків коригування до податкових накладних ПКУ не передбачено.

З урахуванням норм статті 192 ПКУ, постачальник має право зменшити суму податкових зобов’язань з ПДВ, нарахованих за операцією з постачання товарів (робіт, послуг), лише після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної, складеної за такою операцією. Зменшення суми податкових зобов'язань платника податку – постачальника в разі зміни суми компенсації вартості товарів/послуг, наданих особам, що не були платниками ПДВ на дату такого постачання, дозволяється лише при поверненні раніше поставлених товарів у власність постачальника з наданням отримувачу повної грошової компенсації їх вартості.

При цьому кожен конкретний випадок стосовно складання / реєстрації в ЄРПН розрахунків коригування до податкових накладних має розглядатися з урахуванням усіх обставин здійснення операцій та проведення коригування, а також первинних документів, складених за такими операціями.

Згідно з пунктом 52.2 статті 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.