Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 22.10.2025 р. № 5651/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення      щодо податкових наслідків з ПДВ в описаній у зверненні ситуації та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ і підпунктом «в» підпункту 69.41.3 підпункту 69.41 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Підприємством опрацьовуються окремі питання, пов’язані із безоплатним наданням технічних умов, а саме:

1) чи виникає об’єкт оподаткування ПДВ при здійсненні Підприємством (оператором) безоплатного надання технічних умов відповідно до постанови Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг (далі – НКРЕКП), від 05 грудня 2023 року № 2286 (далі – Постанова № 2286);

2) чи зобов’язане Підприємство (оператор) за вказаною вище операцією скласти податкову накладну і зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) та який порядок її складання;

3) чи передбачена відповідальність за несвоєчасну реєстрацію / не реєстрацію податкової накладної в ЄРПН?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 – 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1    розділу ІІ ПКУ.

Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі –                               Закон № 996)).

Основні засади цінової політики і відносини, що виникають у процесі формування, встановлення та застосування цін, а також здійснення державного контролю (нагляду) та спостереження у сфері ціноутворення регулюються Законом України від 21 червня 2012 року № 5007-VI «Про ціни і ціноутворення» (далі – Закон № 5007).

Відповідно до частин першої і другої статті 12 Закону № 5007 державні регульовані ціни запроваджуються на товари, які справляють визначальний вплив на загальний рівень і динаміку цін, мають істотну соціальну значущість, а також на товари, що виробляються суб'єктами, які займають монопольне (домінуюче) становище на ринку. При цьому державні регульовані ціни повинні бути економічно обґрунтованими (забезпечувати відповідність ціни на товар витратам на його виробництво, продаж (реалізацію) та прибуток від його продажу (реалізації).

Згідно зі статтею 13 Закону № 5007 державне регулювання цін здійснюється Кабінетом Міністрів України, органами виконавчої влади, державними колегіальними органами та органами місцевого самоврядування відповідно до їх повноважень шляхом зокрема, установлення обов'язкових для застосування суб'єктами господарювання фіксованих цін.

Порядок приєднання до теплових мереж затверджено постановою НКРЕКП від 04 жовтня 2023 року № 1823 (далі – Порядок № 1823).

Відповідно до пункту 1.2 глави 1 Порядку № 1823 послуга з приєднання – послуга, що надається оператором зовнішніх інженерних мереж (далі – Оператор) на договірній основі з метою приєднання об'єктів замовника до теплових мереж;

приєднання до теплових мереж (приєднання) – сукупність організаційних і технічних заходів, у тому числі робіт, спрямованих на створення технічної можливості для здійснення транспортування (постачання) теплової енергії (у тому числі гарячої води), у зв'язку з підключенням об'єкта будівництва чи існуючого об'єкта замовника до теплових мереж;

технічні умови на приєднання – документ, що визначає комплекс умов та вимог до інженерного забезпечення приєднання об'єкта замовника до теплових мереж Оператора і містить вихідні дані для проєктування мережі замовника та мережі оператора, що створюються для потреб об'єкта замовника.

Згідно з пунктом 1.6 глави 1 Порядку № 1823 приєднання об'єктів замовника до теплових мереж оператора, які на законних підставах перебувають у власності або користуванні (у тому числі в експлуатації), здійснюється на підставі типового договору на приєднання, що укладається між Оператором та замовником за типовою формою, наведеною у додатку 1 до Порядку № 1823.

Технічні умови на приєднання є невід'ємною частиною договору на приєднання (пункт 1.7 глави 1 Порядку № 1823).

Методика встановлення плати за приєднання до теплових мереж затверджена Постановою № 2286 (далі – Методика № 2286) та визначає порядок і умови розрахунку плати за послуги з приєднання тепловикористальних та теплогенеруючих, у тому числі когенераційних, установок до теплових мереж та окремі послуги (роботи), що пов'язані з приєднанням (у тому числі надання технічних умов на приєднання до теплових мереж), і поширюється на суб'єктів господарювання, які провадять господарську діяльність з виробництва, транспортування теплової енергії, та замовників робіт з приєднання таких установок.

Відповідно до пунктів 3.1, 3.2 і 3.3 розділу 3 Методики № 2286 до окремих послуг (робіт) Оператора, що пов'язані з приєднанням, належать, зокрема, надання технічних умов на приєднання.

Вартість послуги з надання технічних умов на приєднання сплачується замовником за окремим платіжним документом відповідно до затвердженого Оператором кошторису (примірна форма кошторису наведена в додатку 5 до Методики № 2286).

Послуга з надання технічних умов на приєднання здійснюється Оператором на безкоштовній основі у разі приєднання об'єкта, теплове навантаження/потужність якого не перевищує 0,2 Гкал/год.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та                 підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України, у тому числі операції з безоплатної передачі.

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності. При цьому з метою оподаткування ПДВ постачанням послуг, зокрема є: постачання послуг іншій особі на безоплатній основі (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 ПКУ).

При цьому безоплатно надані послуги – це послуги, що надаються без висування вимоги щодо компенсації їх вартості (підпункт «б» підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14                   пункту 213.1 статті 213 VІ ПКУ, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками – суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення;

електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Правила формування і коригування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ, а також складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в ЄРПН встановлено статтями 187, 192, 198 і 201 розділу V ПКУ. Порядок заповнення податкової накладної затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015                    № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за                                № 137/28267, зі змінами і доповненнями (далі – Порядок № 1307).

Пунктами 201.1, 201.7 і 201.10 статті 201 розділу V ПКУ визначено, що при здійсненні операцій з постачання послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Відповідно до пункту 15 Порядку № 1307 у разі постачання товарів/послуг, крім постачання товарів, базою оподаткування для яких встановлено максимальні роздрібні ціни, база оподаткування яких, визначена відповідно до статей 188 і 189 розділу V ПКУ, перевищує фактичну  ціну  постачання    таких      товарів/послуг (зокрема, якщо база оподаткування визначається виходячи із ціни придбання товарів/послуг, звичайної ціни самостійно виготовлених товарів/послуг або балансової (залишкової) вартості необоротних активів і перевищує суму постачання таких товарів/послуг, необоротних активів, визначену виходячи з їх договірної вартості, тобто ціна придбання / звичайна ціна / балансова (залишкова) вартість перевищує фактичну ціну (договірну вартість) постачання), постачальник (продавець) складає дві податкові накладні: одну – на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання, іншу – на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни придбання / звичайної ціни / балансової (залишкової) вартості над фактичною ціною, або може скласти не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням сум податку, розрахованих виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною, визначених окремо за кожною операцією з постачання товарів/послуг.

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку − превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону № 996). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Щодо питань 1 і 2

За загальновстановленими правилами операція Оператора (платника ПДВ) з безоплатного постачання послуг із надання технічних умов на приєднання є об’єктом оподаткування ПДВ відповідно до пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ та оподатковується ПДВ у загальновстановленому порядку за ставкою 20 відсотків виходячи з бази оподаткування ПДВ, визначеної відповідно до                    пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ, а саме виходячи з договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів, яка не може бути нижче звичайних цін.

За такою операцією Оператор (платник ПДВ) зобов’язаний за правилами, встановленими у пункті 15 Порядку № 1307, скласти дві податкові накладні та зареєструвати їх в ЄРПН, зокрема, одна податкова накладна складається на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання послуг (0 грн), а інша – на суму, розраховану виходячи з перевищення звичайної ціни над фактичною ціною постачання послуг.

Водночас, якщо ціна (вартість) за послуги із надання технічних умов на приєднання віднесена до категорії цін, які підлягають державному регулюванню, база оподаткування ПДВ визначатиметься виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, що встановлена із врахуванням механізмів державного регулювання.

З питання віднесення ціни (вартості) за послуги із надання технічних умов на приєднання до категорії цін, які підлягають державному регулюванню, ДПС рекомендує звернутися до НКРЕКП.

Щодо питання 3

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків, встановлених пунктом 201.10 статті 201 розділу V ПКУ та пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ.

За порушення граничних термінів встановлених для реєстрації в ЄРПН податкових накладних та/або розрахунків коригування передбачена відповідальність у вигляді штрафних санкцій у розмірах визначених                       статтею 120¹ глави 11 розділу ІІ та пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).