Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 30.10.2025 р. № 5793/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення на отримання індивідуальної податкової консультації щодо окремих питань оподаткування підрозділів іноземних неурядових організацій та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Міжнародна неурядова організація – резидент Швейцарської Конфедерації здійснює діяльність в Україні через Підрозділ, який не має статусу юридичної особи в Україні.

Основна діяльність Підрозділу – представляти Міжнародну неурядову організацію (далі – Організація) шляхом провадження гуманітарних, благодійних програм та програм розвитку (розбудови), що мають наметі покращення умов життя економічно та соціально незахищених людей в Україні. Організація отримує на свої рахунки благодійні гранти від міжнародних донорів для надання благодійної допомоги, зокрема в Україні.

Частина цих грантів – реалізація благодійної допомоги в Україні перераховується головним офісом Організації на рахунок Підрозділу для виконання грантових угод. Підрозділ укладає угоди з українськими партнерами (неприбутковими організаціями, органами  місцевої влади,  фізичними особами -підприємцями) на реалізацію грантових проектів.

Зокрема: перераховує кошти у формі субгрантів або благодійної допомоги;

укладає трудові угоди с працівниками;

здійснює діяльність у вигляді надання цільової та нецільової допомоги неприбутковим організаціям, утвореним та зареєстрованим відповідно до законодавства України;

надання такої допомоги фізичним особам набувачам та бенефіціарам (суб’єктам) благодійної та гуманітарної допомоги, державним органам та органам місцевого самоврядування, комунальним установам, громадам, соціальним центрам, навчальним закладам, іншим особам, які її потребують.

Благодійна допомога може надаватись у вигляді грошових коштів, товарів (послуг).

У зв’язку із зазначеним, Підрозділ просить роз’яснити:

1. Чи вважається така діяльність Підрозділу господарською діяльністю у розумінні Кодексу?

2.   Чи вважається господарською діяльністю отримання Підрозділом цільового благодійного гранту від української благодійної організації в рамках міжнародних угод та програм?

3.  Чи розглядатиме податковий орган Підрозділ як постійне представництво нерезидента у розумінні Кодексу? Якщо так, то з якого моменту виникає такий статус? Чи є відокремлений підрозділ у такому випадку платником податку на прибуток?

4. Якщо діяльність відокремленого підрозділу не ідентифікується як господарська діяльність, то як податковий орган визначає його податковий статус? Чи є відокремлений підрозділу такому випадку платником податку на прибуток? Яку податкову та фінансову звітність він зобов’язаний подавати?

5. Чи вважається Підрозділ податковим агентом щодо утримання та сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору із заробітної плати працівників, які перебувають у його штаті? Якщо ні, то яким чином забезпечується виконання податкового обов’язку працівниками, отримують доходи від Підрозділу?

6. Чи вважається  Підрозділ податковим агентом щодо утримання та сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору у випадку надання благодійної допомоги фізичним особам (або на користь фізичних осіб) в рамках виконання грантових угод, підписаних Організацією?

7. Чи вважається Підрозділ, який не має статусу юридичної особи в Україні представництвом нерезидента – юридичної особи? Чи буде вважатись Підрозділ у даному випадку вважатись податковим агентом щодо утримання та сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору?

Щодо питань 1 – 4.

Відповідно до п. 1.1 ст. 1 Кодексу відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються цим Кодексом. 

Згідно з пунктами 5.1 – 5.3 ст. 5 Кодексу поняття, правила та положення, установлені Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених ст. 1 Кодексу. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення Кодексу. Інші терміни, що застосовуються у Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Положенням про порядок розміщення дипломатичних представництв, консульських установ іноземних держав, представництв міжнародних та іноземних організацій в Україні, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 27.02.1995 №146, визначено, що:

представництво міжнародної організації – це представництво в Україні міжнародної міжурядової чи міжнародної неурядової організації (включаючи персонал, споруди та приміщення);

персонал представництва і установи – особи, що входять до складу дипломатичного, адміністративно-технічного та обслуговуючого персоналу представництва і установи, за винятком громадян України та осіб без громадянства, які постійно проживають в Україні і працюють за трудовим договорами.

Підпунктом «а» п.п. 14.1.122 п. 14.1 ст. 14 Кодексу встановлено, що нерезидентами є, зокрема, іноземні компанії, організації, партнерства та інші об’єднання осіб, утворені відповідно до законодавства інших держав, їх зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно до законодавства України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України, а також правові утворення без статусу юридичної особи, створені відповідно до законодавства іноземних держав або територій, які не є резидентами України, відповідно до положень Кодексу.

Відповідно до п. 64.5 ст. 64 Кодексу нерезиденти (іноземні юридичні компанії, організації), які здійснюють в Україні діяльність через відокремлені підрозділи, у тому числі постійні представництва, або придбавають нерухоме майно або отримують майнові права на таке майно в Україні, або відкривають рахунки в банках України (крім кореспондентських рахунків, що відкриваються банкам-нерезидентам), в інших фінансових установах, у небанківських надавачах платіжних послуг, або відкривають електронні гаманці в емітентах електронних грошей відповідно до ст. 64 Закону України «Про платіжні послуги», або набувають право власності на інвестиційний актив, визначений абзацами третім – шостим п.п. «е» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, в іншого нерезидента, який не має постійного представництва в Україні, зобов’язані стати на облік у контролюючих органах.

Слід зазначити, що відповідно до п.п. 14.1.193 п. 14.1 ст. 14 Кодексу  постійне представництво – постійне місце діяльності, через яке повністю або частково проводиться господарська діяльність нерезидента в Україні, зокрема: місце управління; філія; офіс; фабрика; майстерня; установка або споруда для розвідки природних ресурсів; шахта, нафтова/газова свердловина, кар’єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; склад або приміщення, що використовується для доставки товарів, сервер, є постійним представництвом.

Господарською діяльністю є діяльність особи, що пов’язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Водночас зазначимо, що оскільки відповідно до п.п. 19¹.1.28 п. 19¹.1  ст. 19¹ Кодексу до функцій контролюючих органів належить, зокрема, надання індивідуальних податкових консультацій з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи, питання порядку, умов організації та правомірності здійснення благодійної діяльності суб’єктами господарювання на території України                      не належать до компетенції ДПС.

Крім того повідомляємо, що загальні засади благодійної діяльності в Україні визначаються Законом України від 05 липня 2012 року № 5073-VI «Про благодійну діяльність та благодійні організації» зі змінами (далі –  Закон № 5073), що забезпечує правове регулювання відносин у суспільстві, спрямованих на розвиток благодійної діяльності, утвердження гуманізму і милосердя, забезпечує сприятливі умови для утворення і діяльності благодійних організацій.

Як передбачено частиною першою ст. 25 Закону № 5073, філії та представництва іноземних благодійних організацій здійснюють свою діяльність в Україні відповідно до законів України.

Згідно з частиною четвертою ст. 2 Закону України від 22 березня 2012 року            № 4572-VI «Про громадські об’єднання» (зі змінами) неурядові організації інших держав, міжнародні неурядові організації (далі – іноземні неурядові організації) діють на території України, у тому числі через утворені на території України філії та представництва, відповідно до цього Закону та інших законів України, міжнародних договорів України, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України.

Підпунктом 133.2.2. п. 133.2 ст. 133 Кодексу встановлено, що до платників податку на прибуток підприємств - нерезидентів віднесено, зокрема, нерезидентів, які здійснюють господарську діяльність на території України через постійне представництво та/або отримують доходи із джерелом походження з України, та інших нерезидентів, на яких покладено обов’язок сплачувати податок у порядку, встановленому розділом ІІІ Кодексу.

Отже, на підставі викладеного вище у разі, якщо діяльність нерезидента в Україні здійснюється через відокремлений підрозділ (у тому числі представництво) і така діяльність не пов’язана з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, отриманням доходу та не підпадає під визначення постійного представництва, наведеного у п.п. 14.1.193 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, то такий нерезидент не є платником податку на прибуток підприємств та не зобов’язаний  подавати декларацію з податку на прибуток підприємства разом з відповідною фінансовою звітністю.

Щодо питань 5 – 7.

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, відповідно до п.п. 163.1.3 п. 163.1 ст. 163 якого об’єктом оподаткування резидента є, зокрема:

загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід (п.п. 163.1.1 п. 163.1
ст. 163 Кодексу);

іноземні доходи – доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Порядок оподаткування іноземних доходів встановлено п. 170.11 ст. 170 Кодексу.

Відповідно до п.п. 170.11.1 п. 170.11 ст. 170 Кодексу у разі якщо джерело виплат будь-яких оподатковуваних доходів є іноземним, сума такого доходу включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податку – отримувача, який зобов’язаний подати річну податкову декларацію про майновий стан і доходи (далі – Декларація), та оподатковується за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу, крім:

а) доходів, визначених п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу, що оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу;

б) прибутку від операцій з інвестиційними активами, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.2 ст. 170 Кодексу;

в) прибутку контрольованих іноземних компаній, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.13 ст. 170 Кодексу;

г) виплат у грошовій чи негрошовій формі у зв’язку з розподілом прибутку, або його частини, джерелом яких є утворення без статусу юридичної особи, створене на підставі правочину або зареєстроване відповідно до законодавства іноземної держави (території) без створення юридичної особи, що оподатковуються в порядку, визначеному п. 170.11¹ ст. 170 Кодексу.

Згідно з п. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пп. 167.2 - 167.5 ст. 167 Кодексу).

Під час нарахування (отримання) доходів, отриманих у вигляді валютних цінностей або інших активів (вартість яких виражена в іноземній валюті або міжнародних розрахункових одиницях), такі доходи перераховуються у гривні за валютним курсом Національного банку України, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів (п. 164.4 ст. 164 Кодексу).

Платниками військового збору є, зокрема, особи, визначені п. 162.1 ст. 162 Кодексу (п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Об’єктом оподаткування військовим збором для платників, зазначених у
п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, є доходи, визначені ст. 163 Кодексу (п.п. 1 п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Ставка військового збору, для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу становить 5 відсотків від об'єкта оподаткування, визначеного п.п. 1 п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10
розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 4 п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1 п.п.1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу)

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу та військового збору у порядку, встановленому п.п. 1.4 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Відповідно до п.п. 168.2.1 п. 168.2 ст. 168 Кодексу платник податку, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов’язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок (військовий збір) з таких доходів.

При цьому особою, яка не є податковим агентом, вважається нерезидент або фізична особа, яка не має статусу суб’єкта підприємницької діяльності або не є особою, яка перебуває на обліку у контролюючих органах як особа, що провадить незалежну професійну діяльність (п.п. 168.2.2 п. 168.2 ст. 168 Кодексу).

Відповідно до п.п. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49 Кодексу податкова декларація про майновий стан і доходи подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб,              у тому числі самозайнятих осіб – до 01 травня року, що настає за звітним, крім випадків, передбачених розділом IV Кодексу.

Згідно з п. 179.7 ст.179 Кодексу фізична особа зобов’язана самостійно
до 01 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов’язання, зазначену в поданій нею податковій декларації про майновий стан та доходи.

Таким чином, дохід, який отримується фізичною особою – резидентом України від нерезидента, включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податків як іноземний дохід та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах. При цьому фізична особа зобов’язана подати річну податкову декларацію та сплатити податок (військовий збір) з такого доходу.

Разом з тим, п. 14.1 ст. 14 Кодексу визначено поняття, які вживаються в такому значенні:

роботодавець – це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ чи її представництво), яка використовує найману працю фізичних осіб на підставі укладених трудових договорів (контрактів) та несе обов'язки із сплати їм заробітної плати, а також нарахування, утримання та сплати податку на доходи фізичних осіб до бюджету, нарахувань на фонд оплати праці, інші обов'язки, передбачені законами. Для цілей розділу IV Кодексу до роботодавця прирівнюються, зокрема постійне представництво нерезидента, яке нараховує (виплачує) дохід за виконання роботи та/або надання послуги згідно із цивільно-правовим договором у разі, якщо буде встановлено, що відносини за таким договором фактично є трудовими (п.п. 14.1.222 п. 14.1 ст. 14 Кодексу);

заробітна плата для цілей розділу IV Кодексу – це основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв'язку з відносинами трудового найму згідно із законом (п.п. 14.1.48 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Відповідно до п.п. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164 Кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків включаються доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту).

Згідно з п.п. 168.1.1 п. 168.1 п. 168 Кодексу податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок (військовий збір) із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку (збору), визначену в ст. 167 Кодексу та п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу.

При цьому податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб – це, зокрема представництво нерезидента – юридичної особи, яке зобов’язано нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому ст. 18 та розділом IV Кодексу (п.п. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Таким чином, у разі якщо відокремлений підрозділ нерезидента в Україні у розумінні Кодексу є постійним представництвом міжнародної неурядової організації, то дохід, який нараховується (виплачується) таким представництвом на користь фізичних осіб – резидентів України на підставі укладених з таким фізичними особами трудових договорів, слід розглядати як заробітна плата з відповідним оподаткуванням відповідно до норм чинного законодавства України.

Водночас наголошуємо, що будь-які висновки щодо оподаткування доходів, отриманих фізичними особами, у тому числі фізичними особами – підприємцями, можуть надаватися за результатами перевірки умов, суттєвих обставин здійснення
відповідних операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).