Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 18.11.2025 р. № 6155/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення Приватного акціонерного товариства «______» (далі – Товариство) щодо окремих питань, пов’язаних із поданням податкової звітності при реорганізації юридичної особи шляхом перетворення та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.

Як зазначено в зверненні, Товариство планує змінити організаційно-правову форму шляхом перетворення в товариство з обмеженою відповідальністю (далі – ТОВ).

Після завершення перетворення ТОВ стане правонаступником Товариства, до якого перейдуть усе майно, усі права та обов’язки Товариства.

При реорганізації юридичної особи шляхом перетворення здійснюється державна реєстрація припинення Товариства та державна реєстрація новоутвореної юридичної особи (ТОВ). У новоствореного ТОВ залишиться той самий код ЄДРПОУ, але змінюється дата реєстрації в ЄДРПОУ.

Платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Чи має право Голова комісії з припинення на підписання податкової звітності на період перетворення як керівник Товариства, що проходить процес перетворення?
2. Чи має право Голова комісії з припинення уповноважити іншу відповідальну особу Товариства, не члена комісії з припинення, для підписання податкової звітності на період перетворення на підставі довіреності та/або наказу?
3. Чи переходить до ТОВ – правонаступника, утвореного в результаті перетворення, накопичене до перетворення від’ємне значення податку на додану вартість (далі – ПДВ) Товариства, яке зараховується до податкового кредиту наступного податкового періоду?
4. Які дії повинно здійснити Підприємство для перенесення ДПС сум надміру сплаченого Товариством податку на прибуток підприємств, що обліковується в інтегрованій картці платника (далі - ІКП) на дату перетворення, до ІКП ТОВ – правонаступника, після державної реєстрації припинення Підприємства в результаті його реорганізації.?
5. Чи підлягають до зарахування в Декларації на прибуток підприємств ТОВ – правонаступника, неперекриті податкові збитки Товариства, що виникли за результатами 2022 року, як те передбачено підпунктом 140.4.5 пункту 140.4 статті 140 Кодексу у періоді затвердження передавального акту в процесі перетворення Товариства на ТОВ?

 

 

Щодо питань 1-2

Згідно зі ст. 108 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ) перетворенням юридичної особи є зміна її організаційно-правової форми. У разі перетворення до нової юридичної особи переходять усе майно, усі права та обов’язки попередньої юридичної особи.

Відповідно до частини третьої ст. 105 ЦКУ учасники юридичної особи, суд або орган, що прийняв рішення про припинення юридичної особи, відповідно до ЦКУ призначають комісію з припинення юридичної особи (комісію з реорганізації), голову комісії та встановлюють порядок і строк заявлення кредиторами своїх вимог до юридичної особи, що припиняється.

До комісії з припинення юридичної особи (комісії з реорганізації) з моменту призначення переходять повноваження щодо управління справами юридичної особи. Голова комісії, її члени юридичної особи представляють її у відносинах з третіми особами та виступають у суді від імені юридичної особи, яка припиняється (частина четверта ст. 105 ЦКУ).

Державна реєстрація перетворення юридичних осіб та інші реєстраційні дії здійснюються відповідно до Закону України від 15 травня 2003 року
№ 755-IV «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб – підприємців та громадських формувань» (далі – Закон № 755) на підставі документів, зокрема, поданих заявником для державної реєстрації.

Згідно зі ст.  9 Закону № 755 в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб – підприємців та громадських формувань (далі – Єдиний державний реєстр) містяться відомості про юридичну особу, зокрема, дані про перебування юридичної особи у процесі припинення, у тому числі відомості про комісію з припинення.

Відповідно до частини шостої ст. 4 Закону № 755 у разі перетворення юридичних осіб здійснюється державна реєстрація припинення юридичної особи, що припиняється у результаті перетворення, та державна реєстрація новоутвореної юридичної особи. Перетворення вважається завершеним з дати державної реєстрації новоутвореної юридичної особи.

Відомості, які містяться в Єдиному державному реєстрі, контролюючі органи отримують у порядку інформаційної взаємодії між Єдиним державним реєстром та інформаційними системами ДПС.

Облік платників податків в контролюючих органах є похідною процедурою від державної реєстрації та здійснюється відповідно до норм ст. 64 – 70  Кодексу.

Відповідно до п.п. 16.1.10 п. 16.1 ст. 16 Кодексу платник податків зобов’язаний повідомляти контролюючим органам за місцем обліку такого платника про його ліквідацію або реорганізацію протягом трьох робочих днів з дня прийняття відповідного рішення (крім випадків, коли обов’язок здійснювати таке повідомлення покладено законом на орган державної реєстрації).

Отже першоджерелом даних стосовно відомостей про юридичних осіб,
у т.ч. відомостей щодо голови та членів комісії з припинення, є Єдиний державний реєстр.

У разі прийняття рішення щодо реорганізації юридичної особи шляхом перетворення, платнику податків необхідно звернутись до Єдиного державного реєстру для проведення відповідних реєстраційних дій. Відомості про прийняття юридичною особою такого рішення та щодо призначення голови та членів комісії з припинення юридичної особи будуть отримані ДПС у порядку інформаційної взаємодії без подання документів до ДПС. Зокрема, на підставі даних із Єдиного державного реєстру до облікових даних юридичної особи  - платника податків вносяться зміни про керівника юридичної особи, у тому числі такі дані оновлюються за даними про голову комісії з припинення. Якщо керівник юридичної особи, дані про кого наявні в інформаційно-комунікаційних системах ДПС, призначається головою комісії з припинення, то в даних про керівника змінюється лише посада. 

Пунктом 48.5 ст. 48 Кодексу визначено, що податкова декларація повинна бути підписана керівником платника податків або уповноваженою особою, а також особою, яка відповідає за ведення бухгалтерського обліку та подання податкової декларації до контролюючого органу. У разі ведення бухгалтерського обліку та подання податкової декларації безпосередньо керівником платника податку така податкова декларація підписується таким керівником.

Електронний документообіг між платником податків та контролюючим органом здійснюється відповідно до норм Кодексу (п. 42.6 ст. 42 Кодексу) та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06.06.2017 № 557, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 03.08.2017 за
№ 959/30827 (зі змінами) (далі – Порядок).

Платник податків стає суб’єктом електронного документообігу після надсилання до контролюючого органу першого будь-якого електронного документа у встановленому форматі з дотриманням вимог законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги».

Керівник зобов’язаний для надання кваліфікованого або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, на електронні документи при їх передачі до контролюючого органу використовувати особистий ключ, кваліфікований сертифікат якого надано керівником до контролюючого органу першим будь-яким електронним документом або повідомленням про надання інформації щодо кваліфікованого або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису (далі – Повідомлення)
(п. 1 розділу ІІІ Порядку).

Згідно з п. 2 розділу ІІ Порядку платник створює електронні документи у строки та відповідно до порядку, що визначені законодавством для відповідних документів в електронній та паперовій формі, із зазначенням усіх обов’язкових реквізитів та з використанням засобу кваліфікованого електронного підпису та печатки (за наявності), керуючись Порядком.

Керівник платника податків визначає, змінює перелік уповноважених осіб платника податків, які наділяються правом підписання, подання, отримання ними документів та інформації через електронний кабінет від імені платника податків, та визначає їхні повноваження (абзац другий п. 42.6 ст. 42 Кодексу).

Для надання права підпису електронних документів іншим особам, яким делеговано право підпису, автор повідомляє про таких осіб контролюючий орган, на обліку в якому перебуває автор, шляхом направлення Повідомлення в електронному вигляді за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку (п. 3 розділу ІІІ Порядку).

До Повідомлення вноситься інформація про підписувача (підписувачів), якому (яким) надається право підпису електронних документів. На сформоване Повідомлення першими накладаються кваліфіковані або удосконалені електронні підписи, що базуються на кваліфікованих сертифікатах електронних підписів усіх осіб, включених до Повідомлення, у порядку черговості їх внесення до Повідомлення, після них - кваліфікований або удосконалений електронний підпис керівника і останньою - кваліфікована електронна печатка (за наявності), що базується на кваліфікованому сертифікаті електронної печатки.

Електронний документообіг між платником податків та контролюючим органом припиняється виключно у випадках, передбачених четвертим абзацом п. 42.6 ст. 42 Кодексу, зокрема отримання інформації з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань про зміну керівника платника податків.

 

Щодо питання 3

Порядок реєстрації, перереєстрації та анулювання реєстрації платників ПДВ регулюється ст. 183 – 184 Кодексу та регламентується розділами ІІІ – V Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014 № 1130, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 17.11.2014 за № 1456/26233 зі змінами (далі – Положення № 1130).

Абзацом другим п. 183.15 ст. 183 Кодексу визначено, що у разі перетворення юридичної особи – платника податку або зміни даних про платника податку, які стосуються податкового номера та/або найменування   (прізвища, імені та по батькові) платника податку і не пов’язані з ліквідацією або реорганізацією платника податку, а також встановлення розбіжностей чи помилок у записах реєстру платників податку проводиться перереєстрація платника податку.

Перереєстрація платника податку здійснюється з дотриманням правил та у строки, визначені ст. 183 Кодексу для реєстрації платників податку, шляхом внесення відповідного запису до реєстру платників податку (абзац третій                п. 183.15 ст. 183 Кодексу).

Для перереєстрації платник податку подає відповідно до п. 183.7 ст. 183 Кодексу заяву протягом 10 робочих днів, що настають за днем, коли змінилися дані про платника податку або виникли інші підстави для перереєстрації (абзац четвертий п. 183.15 ст. 183 Кодексу).

При цьому, згідно з п.п. 4.2 п. 4 Положення № 1130 у разі перереєстрації дата реєстрації платником ПДВ не змінюється.

У разі якщо особа, утворена шляхом перетворення, не подала у встановлений строк заяви для перереєстрації, її реєстрація платником податку анулюється відповідно до ст. 184  Кодексу (абзац шостий п. 183.15 ст. 183 Кодексу).

Якщо товари / послуги, необоротні активи, суми податку по яких були включені до складу податкового кредиту, не були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, такий платник податку в останньому звітному (податковому) періоді не пізніше дати анулювання його реєстрації як платника податку зобов’язаний визначити податкові зобов’язання по таких товарах / послугах, необоротних активах виходячи із звичайної ціни відповідних товарів / послуг чи необоротних активів, крім випадків анулювання реєстрації як платника податку внаслідок реорганізації платника податку шляхом приєднання, злиття, перетворення, поділу та виділення відповідно до закону (п. 184.7 ст. 184 Кодексу).

Підпунктом 196.1.7 п. 196.1 ст. 196 Кодексу визначено що операції з реорганізації (злиття, приєднання, поділу, виділення та перетворення) юридичних осіб не є об’єктом оподаткування.

Відповідно до п. 198.7 ст. 197 Кодексу сума від’ємного значення, що підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду платника, що реорганізується шляхом, зокрема:

перетворення, – підлягає перенесенню до складу податкового кредиту правонаступника у наступному періоді після підписання передавального акта відповідно до законодавства.

Таке перенесення здійснюється в разі, якщо сума від’ємного значення, що підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду платника, що реорганізується, підтверджена документальною перевіркою контролюючого органу.

Відповідно до п. 13 розділу ІІІ наказу Міністерства фінансів України від 28.01.2026 № 21 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», зареєстровано в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 № 159/28289 (зі змінами), за наявності у платника податку, який реорганізовується, суми від’ємного значення, що підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, вказаний платник податку має право подати заяву про перенесення такої суми від’ємного значення до складу податкового кредиту правонаступника (таблиця 2 (Д2) (додаток 2)). Така заява подається у складі податкової декларації за останній (звітний) період реєстрації платника податку.

У разі підтвердження контролюючим органом за результатами документальної перевірки сум від’ємного значення правонаступник реорганізованого платника податку подає у складі податкової декларації з податку за звітні (податкові) періоди після такого підтвердження заяву про внесення суми від’ємного значення реорганізованого платника податку до складу податкового кредиту звітного (податкового) періоду (таблиця 3 (Д2) (додаток 2)).

 

Щодо питання 4

Відповідно до п. 2 підрозділу 3 розділу III Порядку ведення податковими органами оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.01.2021 № 5, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 15 березня 2021 р. за
№ 321/35943, (із змінами) (далі – Порядок № 5), у разі зміни організаційно-правової форми господарювання платника, в інтегрованій картці якого обліковуються суми надміру сплачених грошових зобов’язань та суми платежів, які сплачені та будуть нараховані в наступному звітному періоді, структурним підрозділом територіального органу ДПС, що здійснює облік платежів, на підставі інформації структурного підрозділу, відповідального за адміністрування платежів, такому платнику відкривається нова інтегрована картка за кодом класифікації доходів бюджету податку на прибуток, що відповідає зміненій організаційно-правовій формі господарювання цього платника. Водночас структурним підрозділам територіальних органів ДПС слід враховувати, що платник має право використати наявну суму надміру сплачених грошових зобов'язань та суми платежів, які сплачені та будуть нараховані у наступному звітному періоді, з урахуванням вимог ст. 43 глави 1 розділу II Податкового кодексу України.

Водночас, відповідно до вимог п. 3 підрозділу 1 розділу ІІ Порядку № 5 у разі коли внаслідок припинення юридичної особи шляхом реорганізації частина її зобов'язань чи заборгованості залишається непогашеною або у платника обліковуються складові суми переплат, до ІКП юридичних осіб - правонаступників працівником підрозділу, що здійснює облік платежів, засобами ІКС ДПС переносяться відповідні первинні показники оперативного обліку з дотриманням хронології їх виникнення.

Враховуючи, що зміна організаційно-правової форми господарювання з  Товариства на ТОВ не має наслідком зміну коду класифікації доходів бюджету податку на прибуток (залишається той самий код 11021000 «Податок на прибуток підприємств, який сплачують інші платники»), то для перенесення сум надміру сплаченого податку на прибуток, що обліковується в ІКП Товариства на дату перетворення, до ІКП ТОВ – правонаступника, після державної реєстрації припинення Підприємства в результаті його реорганізації, Підприємству не потрібно здійснювати жодних дій.

 

 

Щодо питання 5

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 140.4.4 пункту 140.4 статті 140 Кодексу фінансовий результат до оподаткування зменшується, зокрема, на суму від’ємного значення об’єкта оподаткування платника (крім великих платників податків) минулих податкових (звітних) років.

Великі платники податків зменшують фінансовий результат до оподаткування на частину суми від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років до повного його погашення у такому порядку.

Великі платники податків мають право зменшувати фінансовий результат до оподаткування податкового (звітного) періоду (прибуток, збиток або нульове значення) не більше ніж на 50 відсотків непогашеної суми від’ємного значення обєкта оподаткування минулих податкових (звітних) років.

Сума від’ємного значення обєкта оподаткування минулих податкових (звітних) років, не погашена позитивним значенням об’єкта оподаткування податкового (звітного) року, зменшує фінансовий результат до оподаткування (прибуток, збиток або нульове значення) майбутніх податкових (звітних) періодів у розмірі не більше 50 відсотків такої непогашеної суми до її повного погашення.

Якщо непогашена сума від’ємного значення обєкта оподаткування минулих податкових (звітних) років становить не більше 10 відсотків позитивного значення об’єкта оподаткування податкового (звітного) періоду, обрахованого відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Кодексу без урахування непогашеного від’ємного значення обєкта оподаткування минулих податкових (звітних) років, така сума від’ємного значення зменшує фінансовий результат до оподаткування цього податкового (звітного) періоду в повному обсязі.

Положення підпункту 140.4.4 пункту 140.4 статті 140 Кодексу застосовуються з урахуванням пунктів 3 та 4² підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу. 

Для цілей підпункту 140.4.4 пункту 140.4 статті 140 Кодексу погашеними вважаються суми від’ємного значення обєкта оподаткування минулих податкових (звітних) років, для яких одночасно виконуються дві такі умови:

а) ці суми були включені до розрахунку об’єкта оподаткування майбутніх податкових (звітних) періодів;

б) за рахунок цих сум було зменшено позитивне значення об’єкта оподаткування (прибуток) відповідних податкових (звітних) років, обраховане відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Кодексу без урахування непогашеного від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років.

Великим платником податків відповідно до підпункту 14.1.24 пункту 14.1 статті 14 Кодексу є юридична особа або постійне представництво нерезидента на території України, у якої обсяг доходу від усіх видів діяльності за останні чотири послідовні податкові (звітні) квартали перевищує еквівалент 50 мільйонів євро, визначений за середньозваженим офіційним курсом Національного банку України за той самий період, або загальна сума податків, зборів, платежів, сплачених до Державного бюджету України, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, крім митних платежів, за такий самий період перевищує еквівалент 1,5 мільйона євро, визначений за середньозваженим офіційним курсом Національного банку України за той самий період.

Згідно з пунктом 64.7 статті 64 Кодексу центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, визначає порядок обліку платників податків у контролюючих органах та порядок формування Реєстру великих платників податків на відповідний рік з урахуванням критеріїв, визначених Кодексом для великих платників податків.

У разі включення платника податків до Реєстру великих платників податків на нього поширюються особливості, визначені Кодексом для великих платників податків.

Відповідно до підпункту 140.4.5 пункту 140.4 статті 140 Кодексу фінансовий результат до оподаткування зменшується, зокрема, платником податку – правонаступником на суму від’ємного значення об’єкта оподаткування платника податку, що реорганізується, зокрема, шляхом приєднання, злиття, перетворення – у періоді затвердження передавального акта.

При проведенні реорганізації від’ємне значення об’єкта оподаткування податкового (звітного) періоду, що обліковувалося у платника податку, що припиняється, на дату затвердження передавального акта або розподільчого балансу, зменшує фінансовий результат до оподаткування платника податку – правонаступника в сумі, що не перевищує суму власного капіталу платника податку, що припиняється, станом на кінець попереднього податкового (звітного) року та за умови, що платник податку, що припиняється, та платник податку – правонаступник були пов’язаними особами більше ніж вісімнадцять послідовних місяців до дати завершення приєднання (злиття).

Платник податку на прибуток – правонаступник має право включити у рядок 3.2.4.1 додатка PI до рядка 03 PI своєї Декларації показник від’ємного значення об’єкта оподаткування податкового (звітного) періоду, який обліковувався у платника податку, що припиняється, у Декларації на дату затвердження передавального акта.

Отже, підприємство, що є правонаступником в результаті реорганізації шляхом перетворення, має право у першому податковому (звітному) періоді зменшити фінансовий результат до оподаткування на суму від’ємного значення об’єкта оподаткування податкового (звітного) періоду, що обліковувалося за даними Декларації платника податку, що припиняється, на дату затвердження передавального акта, але у розмірі, що не перевищує суму власного капіталу платника податку, що припиняється, станом на кінець попереднього податкового (звітного) року. При цьому для зменшення фінансового результату до оподаткування на суму від’ємного значення об’єкта оподаткування у наступних податкових (звітних) періодах слід враховувати вимоги підпункту 140.4.4 пункту 140.4 статті 140 Кодексу.

Водночас зазначаємо, що підприємством – правонаступником інші показники діяльності реорганізованого підприємства, що припиняється, за період з початку року і до дати перетворення не враховуватимуться у Декларації підприємства – правонаступника.

         Водночас зазначаємо, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться мова у зверненні, необхідно розглядати з урахуванням договірних умов та обставин здійснення відповідних господарських операцій, у тому числі з детальним вивченням та аналізом первинних документів і матеріалів, оформленням яких супроводжувались такі операції, що дозволяють ідентифікувати фактичну їх сутність.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).