Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 05.12.2025 р. № 6499/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

Державна податкова служба України, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення (…), щодо практичного застосування окремих норм податкового законодавства та в межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні платник податків повідомив, що є громадянином та резидентом України (далі – Контролююча особа), є контролером трьох контрольованих іноземних компаній (далі – КІК).

Контролююча особа є прямим власником утворення без статусу юридичної особи, а саме трасту, що утворений за законодавством Республіки Кіпр,
та є податковим резидентом Республіки Кіпр (далі – КІК – траст). В силу свого правового статусу траст не може мати власного рахунку, натомість відкрито спеціальний рахунок на ім’я управителя КІК – трасту.

До активів КІК – трасту входить частка у юридичній особі, утвореній
за законодавством Британських Віргінських островів, що є податковим резидентом Британських Віргінських островів. Відповідно, Контролююча особа є опосередкованим власником вказаної юридичної особи, що визнається
КІК (далі – КІК – резидент Британських Віргінських островів).

КІК – резидент Британських Віргінських островів володіє корпоративними правами юридичної особи, утвореної за законодавством Республіки Кіпр, що є податковим резидентом Республіки Кіпр. Контролююча особа, через ланцюг опосередкованого володіння, що включає КІК – траст та КІК – резидента Британських Віргінських островів, є опосередкованим власником вказаної юридичної особи, яка, відповідно, визнається такою, що знаходиться під контролем Контролюючої особи (далі – КІК – резидент Республіки Кіпр).

За результатами 2024 року КІК було отримано прибуток. Планується, що отриманий за результатами 2024 року прибуток КІК (його частина) буде розподілений та фактично виплачений Контролюючій особі протягом 2025 року, а саме у період з 1 травня до 31 грудня 2025 року. Виплата розподіленого прибутку КІК – резидента Республіки Кіпр може відбуватись такими способами:

виплата розподіленого прибутку (дивідендів) на рахунок КІК – резидента Британських Віргінських островів, без подальшого переказу таких дивідендів на рахунок КІК – трасту або рахунок Контролюючої особи;

виплата розподіленого прибутку (дивідендів) на рахунок КІК – резидента Британських Віргінських островів та подальший переказ таких дивідендів на рахунок КІК – трасту, без переказу коштів дивідендів безпосередньо на рахунок Контролюючої особи;

виплата розподіленого прибутку (дивідендів) на рахунок КІК – резидента Британських Віргінських островів, після чого кошти дивідендів перераховуються на рахунок КІК – трасту з подальшим їх переказом безпосередньо на рахунок Контролюючої особи.

Скоригований прибуток КІК та суми фактично виплаченого розподіленого прибутку КІК повинні бути відображені в звіті про КІК та задекларовані в декларації про майновий стан і доходи Контролюючої особи.

Строки складання та подання фінансової звітності, встановлені законодавством Британських Віргінських островів та Республіки Кіпр для КІК, унеможливлюють підготовку фінансової звітності належних Контролюючій особі КІК до граничного строку подання річної декларації про майновий стан і доходи (до 1 травня 2025 року). Тому Контролююча особа до граничного строку подання річної декларації про майновий стан і доходи (до 01 травня 2025 року) подала звіти про КІК за скороченою формою за 2024 рік та декларацію про майновий стан і доходи за 2024 рік.

У вказаних звітних документах за 2024 рік, не було відображено скоригований прибуток КІК (оскільки у зв’язку з особливостями строків складання фінансової звітності, встановлених законодавством Британських Віргінських островів та Республіки Кіпр, визначити скоригований прибуток
до 1 травня 2025 року неможливо), що відповідає вимогам податкового законодавства щодо відомостей, які зазначаються в звіті про КІК за скороченою формою.

Натомість, скоригований прибуток КІК за 2024 рік та суми розподіленого прибутку КІК за 2024 рік, що будуть фактично виплачені на користь Контролюючої особи протягом 2025 року будуть відображені Контролюючою особою в повному звіті про КІК та уточнюючій декларації про майновий стан і доходи, які будуть подані до кінця року, наступного за звітним, тобто до кінця 2025 року.

Платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію
з наступних питань:

1. Чи правильно розуміє Контролююча особа, що у разі якщо розподілений прибуток (дивіденди) КІК виплачуються на рахунок однієї з підконтрольних Контролюючій особі КІК, що входить до ланцюга опосередкованого володіння, така виплачені кошти вважаються фактично отриманими Контролюючою особою та підпадають під дію підпункту 170.13.2 пункту 170.13 статті 170 Кодексу?

2. Чи правильно розуміє Контролююча особа, що для визначення дивідендів, виплачених КІК, такими, що фактична отримані Контролюючою особою та підпадають під дію підпункту 170.13.2 пункту 170.13 статті 170 Кодексу, суми таких дивідендів не обов'язково повинні бути зараховані безпосередньо на особистий рахунок Контролюючої особи?

3. Чи правильно розуміє Контролююча особа, що у разі виплати
дивідендів КІК – резидентом Республіки Кіпр на рахунок КІК – резидента Британських Віргінських островів, без подальшого переказу таких дивідендів безпосередньо на рахунок Контролюючої особи, то такі дивіденди вважаються фактично отриманими Контролюючою особою та до них застосовується ставка податку, визначена підпунктом 167.5.4 пункту 167.5 статті 167 Кодексу?

4. Чи правильно розуміє Контролююча особа, що у разі виплати дивідендів КІК – резидентам Республіки Кіпр на рахунок КІК – резидента Британських Віргінських островів та переказу таких дивідендів з рахунку КІК – резидента Британських Віргінських островів на рахунок КІК – трасту, без подальшого переказу таких дивідендів безпосередньо на рахунок Контролюючої особи,
то такі дивіденди вважаються фактично отриманими Контролюючою особою
та до них застосовується ставка податку, визначена підпунктам 167.5.4
пункту 167.5 статті 167 Кодексу?

5. Чи правильно розуміє Контролююча особа, що у разі якщо КІК – траст отримує на рахунок КІК – трасту дивіденди від КІК – резидента Британських Віргінських островів (отримані КІК – резидентам Британських Віргінських островів від КІК – резидента Республіки Кіпр) тa переказує такі дивіденди безпосередньо на рахунок Контролюючої особи, то такі дивіденди вважаються фактично отриманими Контролюючою особою та до них застосовується ставка податку, визначена підпунктом 167.5.4 пункту 167.5 статті 167 Кодексу?

6. Чи правильно розуміє Контролююча особа, що отриманий
за результатами 2024 року прибуток КІК (його частина), розподілений та фактично виплачений Контролюючій особі у 2025 році (після подання Контролюючою особою звіту про КІК за скороченою формою та річної декларації про майновий стан і доходи), підлягає відображенню у повному звіті про КІК за 2024 рік та уточнюючій декларації про майновий стан і доходи
за 2024 рік, що будуть подані Контролюючою особою до кінця 2025 року?

7. Чи правильно розуміє Контролююча особа, що до отримання
за результатами 2024 року прибутку КІК (його частини), який був розподілений та фактично виплачений Контролюючій особі у 2025 році та відображений
у повному звіті про КІК за 2024 рік та уточнюючій декларації про майновий
стан і доходи за 2024 рік, буде застосовуватись ставка податку, визначена підпунктам 167.5.4 пункту 167.5 статті 167 Кодексу?

8. Яким чином (у якому рядку) повного звіту про КІК за 2024 рік має бути відображено суму виплачених Контролюючій особі протягом 2025 року дивідендів в результаті розподілу прибутку, отриманого відповідною КІК
у 2024 році?

9. Яким чином (у яких рядках) уточнюючої декларації про майновий стан і доходи (та додатку КІК) Контролюючої особи за 2024 рік має бути
відображено суму фактично отриманих дивідендів від КІК, якщо такі дивіденди було отримано в 2025 році в результаті розподілу прибутку, отриманого
КІК у 2024 році?

10. Чи правильно розуміє Контролююча особа, що дивіденди, фактично отримані Контролюючою особою протягом 2025 року в результаті розподілу прибутку, отриманого відповідною КІК у 2024 році, оподатковуються військовим збором за ставкою 1,5 відсотка?

Щодо питань першого-десятого

Підпунктом 39².1.1 пункту 39².1 статті 39² Кодексу визначено, що КІК визнається будь-яка юридична особа, зареєстрована в іноземній державі
або території, яка визнається такою, що знаходиться під контролем фізичної особи – резидента України або юридичної особи – резидента України відповідно до правил, визначених Кодексом.

У випадках, передбачених статтею 39² Кодексу, до КІК може прирівнюватися іноземне утворення без статусу юридичної особи.

Утворенням без статусу юридичної особи визнається утворення, створене на підставі правочину або зареєстроване відповідно до законодавства іноземної держави (території) без створення юридичної особи, яке відповідно до законодавства та/або документів, що регулюють її діяльність (особистого закону), має право здійснювати діяльність, спрямовану на отримання доходу (прибутку) в інтересах своїх учасників, партнерів, засновників, довірителів або інших вигодоотримувачів.

Утворення без статусу юридичної особи можуть включати, зокрема, але
не виключно, партнерства, трасти, фонди, інші установи та організації, створені на підставі правочину або закону іноземної держави (території). До утворень
без статусу юридичної особи прирівнюються особи – нерезиденти, організаційно-правова форма яких включена до переліку організаційно-правових форм, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2¹ підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Кодексу, які відповідно до особистого закону не є юридичними особами.

Відповідно до підпункту 39².1.2 пункту 39².1 статті 39² Кодексу контролюючою особою є фізична особа або юридична особа – резиденти України, що є прямими або опосередкованими власниками (контролерами) КІК.

Зокрема, іноземна компанія визнається КІК, якщо фізична особа – резидент України або юридична особа – резидент України (контролююча особа):

а) володіє часткою в іноземній юридичній особі у розмірі більше
ніж 50 відсотків, або

б) володіє часткою в іноземній юридичній особі у розмірі більше
ніж 10 відсотків, за умови що декілька фізичних осіб – резидентів України
та/або юридичних осіб – резидентів України володіють частками в іноземній юридичній особі, розмір яких у сукупності становить 50 і більше відсотків, або

в) окремо або разом з іншими резидентами України – пов’язаними особами здійснює фактичний контроль над іноземною юридичною особою.

Згідно підпункту 39².1.3 пункту 39².1 статті 39² Кодексу під часткою
в іноземній юридичній особі розуміються корпоративні права, права в утворенні без статусу юридичної особи, до активів якої входить частка у юридичній особі, чи будь-які інші аналогічні права та/або правомочності, що надають фізичній
або юридичній особі право:

а) впливу на відповідну частку голосів у вищому органі управління іноземної юридичної особи (загальних зборах акціонерів, учасників або іншому аналогічному органі), та/або

б) на отримання відповідної частини прибутку іноземної юридичної особи, та/або

в) блокування рішення про розподіл частини прибутку іноземної юридичної особи, та/або

г) на отримання відповідної частини активів іноземної юридичної особи у разі її ліквідації або припинення.

Згідно підпункту 39².1.4 пункту 39².1 статті 39² Кодексу для цілей визначення володіння фізичною або юридичною особою відповідною часткою
в іноземній юридичній особі усі права, що належать такій фізичній або юридичній особі, вважаються сумою часток, які:

належать такій фізичній або юридичній особі безпосередньо або опосередковано через інших осіб, у тому числі через утворення без статусу юридичної особи;

належать будь-яким пов’язаним особам такої фізичної або юридичної особи безпосередньо або опосередковано через інших осіб.

Особа вважається такою, що володіє часткою в іншій юридичній особі,
у разі:

володіння на підставі права власності, або

якщо право власності на відповідну частку юридично належить іншим особам, які діють в інтересах такої особи.

Особа вважається такою, що володіє часткою в іншій юридичній особі,
у разі, якщо така особа є засновником трасту, власником частки майна фонду, установи, іншого утворення без статусу юридичної особи, до активів якого входить зазначена частка, або учасником (партнером з повною або обмеженою відповідальністю) партнерства, до активів якого входить частка в юридичній особі (підпункт 39².1.5 пункту 39².1 статті 39² Кодексу).

Відповідно до підпункту 14.1.49 пункту 14.1 статті 14 Кодексу дивіденди – це платіж, що здійснюється юридичною особою, в тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів, на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв’язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.

Для цілей оподаткування до дивідендів прирівнюються платіж у грошовій чи негрошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника (учасників) у зв’язку з розподілом чистого прибутку (його частини).

Об’єктом оподаткування для податку на доходи фізичних осіб (податку на прибуток підприємств) контролюючої особи є частина скоригованого прибутку КІК, пропорційна частці, якою володіє або яку контролює така фізична (юридична) особа на останній день відповідного звітного періоду, щодо якого розраховується скоригований прибуток КІК, що обчислюється відповідно до правил, визначених статтею 39² Кодексу (підпункт 39².2.2 пункту 39².2 статті 39² Кодексу).

Зокрема, зазначена частина прибутку КІК включається до складу загального річного оподатковуваного доходу контролюючої особи в порядку, визначеному пунктом 170.13 статті 170 Кодексу.

Порядок оподаткування прибутку КІК визначено пунктом 170.13
статті 170 Кодексу.

Відповідно до підпункту 170.13.1 пункту 170.13 статті 170 Кодексу, платник податку – резидент, що визнається контролюючою особою щодо КІК, зобов’язаний визначити частину прибутку КІК відповідно до положень статті 39² Кодексу та включити її до загального оподатковуваного доходу, що відображається в річній податковій декларації та оподатковується за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 Кодексу.

Згідно з підпунктом 170.13.2 пункту 170.13 статті 170 Кодексу
у разі, якщо КІК розподіляє прибуток або його частину на користь контролюючої особи, і така особа фактично отримує розподілені кошти (як безпосередньо,
так і через ланцюг опосередкованого володіння), застосовуються такі правила:

у разі розподілу контролюючою особою прибутку КІК (його частини)
до моменту подання звіту про КІК та включення зазначеної частини прибутку КІК до загального оподатковуваного доходу, що відображається в річній податковій декларації, до такого фактично отриманого (розподіленого) доходу застосовується ставка податку, визначена підпунктом 167.5.4 пункту 167.5
статті 167 Кодексу. При цьому відповідна частина прибутку КІК не підлягає повторному включенню до загального оподатковуваного доходу після подання звіту про КІК (підпункт 170.13.2.1 підпункт 170.13.2 пункт 170.13 статті 170 Кодексу);

у разі розподілу контролюючою особою прибутку КІК (його частини)
після подання звіту про КІК та включення зазначеної частини прибутку КІК
до загального оподатковуваного доходу, що відображається в річній податковій декларації, але до закінчення другого календарного року, наступного за звітним, здійснюється перерахунок податку із прибутку КІК, відображеного в податковій декларації, із застосуванням ставки податку визначеної підпунктом 167.5.4 пункту 167.5 статті 167 Кодексу. Контролююча особа – резидент України має право подати уточнюючу річну податкову декларацію, що відображає результати такого перерахунку. При цьому отримана частина прибутку КІК не підлягає повторному включенню до загального оподатковуваного доходу в календарному році, в якому вона фактично отримана (розподілена) (підпункт 170.13.2.2 підпункт 170.13.2 пункт 170.13 статті 170 Кодексу);

у разі розподілу контролюючою особою прибутку КІК (його частини)
після моменту подання звіту про КІК та включення зазначеної частини прибутку КІК до загального оподатковуваного доходу, що відображається в річній податковій декларації, після закінчення календарного другого року, наступного за звітним, перерахунок податку не здійснюється. При цьому отримана частина прибутку КІК не підлягає повторному включенню до загального оподатковуваного доходу в календарному році, в якому вона фактично отримана (розподілена) (підпункт 170.13.2.3 підпункт 170.13.2 пункт 170.13 статті 170 Кодексу);

сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті з прибутку КІК (як розподіленого, так і не розподіленого), зменшується на суму корпоративного податку або іншого аналогічного податку, що стягується згідно із законодавством іноземних держав, та фактично сплаченого КІК, включаючи податки, що були утримані у джерела виплати із суми доходу, отриманого КІК.

Сума такого податку визначається як загальна сума податку, що була фактично сплачена КІК за результатами відповідного звітного (податкового) періоду (корпоративного податку або іншого аналогічного податку, що стягується згідно із законодавством іноземних держав, - сплачена протягом звітного періоду) пропорційна частці контролюючої особи в такій КІК, відображеній у звіті про КІК.

Платник податків має право скористатися таким зменшенням за умови документального підтвердження фактичної сплати. Копії документів, що підтверджують факт такої сплати, подаються платником податків разом із податковою декларацією.

При цьому сума зменшення податку на доходи фізичних осіб, визначеного абзацом першим підпункту 170.13.2.4 підпункту 170.13.2 пункту 170.13
статті 170 Кодексу, не може перевищувати суму податкового зобов’язання фізичної особи щодо прибутку такої КІК (підпункт 170.13.2.4 підпункт 170.13.2 пункт 170.13 статті 170 Кодексу).

Таким чином, у разі якщо розподілений прибуток (дивіденди) КІК виплачуються на рахунок однієї з підконтрольних Контролюючій особі КІК,
що входить до ланцюга опосередкованого володіння, такі виплачені кошти вважаються фактично отриманими Контролюючою особою та підпадають
під дію підпункту 170.13.2 пункту 170.13 статті 170 Кодексу.

Відповідно, у разі здійснення розподілу прибутку КІК – резидента Республіки Кіпр (його частини) та його фактичної виплати на рахунок КІК – резидента Британських Віргінських островів, або у разі переказу виплачених коштів з рахунку КІК – резидента Британських Віргінських островів
на рахунок КІК – трасту, а також у разі подальшого перерахування цих коштів
з рахунку КІК – трасту на рахунок Контролюючої особи, така сума розподіленого та виплаченого прибутку (дивіденди) буде вважатись розподіленими коштами, фактично отриманими Контролюючою особою через ланцюг опосередкованого володіння, в цілях оподаткування згідно підпункту 170.13.2 пункту 170.13
статті 170 Кодексу.

Пунктом 39².5 статті 39²  Кодексу встановлені вимоги щодо складання та подання Звіту про КІК. Зокрема, підпунктом 39².5.2 пункту 39².5 статті 39²  Кодексу передбачено, що контролюючі особи зобов’язані подавати Звіт про КІК до контролюючого органу одночасно з поданням річної декларації про майновий стан і доходи або податкової декларації з податку на прибуток підприємств
за відповідний календарний рік засобами електронного зв’язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги».

До Звіту про КІК в обов’язковому порядку додаються завірені належним чином копії фінансової звітності КІК, що підтверджують розмір прибутку КІК
за звітний (податковий) рік.

Якщо граничні строки підготовки фінансової звітності у відповідній іноземній юрисдикції спливають пізніше граничних строків подання річної декларації про майновий стан і доходи або податкової декларації з податку на прибуток підприємств, такі копії фінансової звітності КІК подаються разом
із річною декларацією про майновий стан і доходи або податковою декларацією з податку на прибуток підприємств за наступний звітний (податковий) період.

Отже, контролююча особа зобов’язана подати звіт про КІК
до контролюючого органу одночасно з поданням річної декларації про майновий стан і доходи за відповідний календарний рік.

Наказом Міністерства фінансів України від 25.08.2022 № 254 затверджено форму Звіту про контрольовані іноземні компанії, скорочену форму
Звіту про контрольовані іноземні компанії (далі – Звіт) та Порядок заповнення Звіту про контрольовані іноземні компанії, скороченої форми Звіту і подання до контролюючого органу (далі – Порядок).

Таким чином, оскільки контролюючою особою було подано Звіт за 2024 рік за скороченою формою, то до кінця 2025 року вона повинна подати повний Звіт за 2024 рік. У повному Звіті Контролююча особа повинна відобразити суму фактично отриманого нею у 2025 році розподіленого прибутку КІК за 2024 рік. Також Контролююча особа має подати уточнюючу декларацію за 2024 рік, у якій визначити суму податку з таких дивідендів, отриманих від КІК.

У Звіті та в Порядку його заповнення чітко прописані назви граф та порядок їх заповнення. Отже, у графі 30 зазначається сума прибутку КІК, що була фактично виплачена на к