Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 11.12.2025 р. № 6577/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо окремих питань амортизації основних засобів та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Банк здійснює облік відповідно до Міжнародних стандартів фінансової звітності (МСФЗ), а податкові різниці з амортизації визначаються згідно з положеннями п. 138.3 ст. 138 ПКУ.

У Банка виникають ситуації, коли в процесі господарської діяльності здійснюється поліпшення основних засобів і нематеріальних активів, строк амортизації яких практично добіг кінця. Банк визначив, що модернізований актив не буде використовуватися довше, ніж той термін, який залишився для амортизації такого об’єкта до його поліпшення.

В другому випадку модернізований актив після поліпшення збільшує свої функціональні можливості, які пов’язані з майбутніми економічними вигодами.

При цьому в бухгалтерському обліку амортизація поліпшеного об’єкта здійснюється більш тривалий час ніж було заплановано до його модернізації.

Заявник запитує:

1. Чи має право Банк у податковому обліку амортизувати суму поліпшень основних засобів протягом строку, який залишився, оскільки надалі об’єкт не планується експлуатувати більше, ніж залишковий строк його амортизації, який залишився для амортизації такого об’єкта до його поліпшення?

2. Чи повинен Банк у податковому обліку застосовувати мінімально допустимий строк амортизації основних засобів, визначений п.п. 138.3.3 п. 138.3 ст. 138 ПКУ для групи 4, незалежно від того, що основні засоби використовуватиметься лише 6 місяців?

3. Чи повинен Банк застосовувати у податковому обліку строк амортизації поліпшення, ідентичний первісному строку амортизації активу, визначеному при введенні основного засобу в експлуатацію?

4. Чи може Банк застосовувати у податковому обліку строк амортизації поліпшень нематеріальних активів, встановлений у бухгалтерському обліку, враховуючи мінімально допустимий строк амортизації для нематеріальних активів за ПКУ?

5. Чи повинен Банк для вартості поліпшень, що збільшують майбутні економічні вигоди, які спочатку очікувалися від їх використання, для цілей податкового обліку застосовувати первісний строк амортизації активу, незалежно від перегляду строку корисного використання та прийнятого бухгалтерського рішення?

Порядок розрахунку амортизації основних засобів або нематеріальних активів для визначення об’єкта оподаткування наведено у п. 138.3 ст. 138 ПКУ.

Відповідно до п.п. 138.3.1 п. 138.3 ст. 138 ПКУ розрахунок амортизації основних засобів та нематеріальних активів здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням обмежень, встановлених п.п. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 ПКУ, підпунктами 138.3.2 – 138.3.4 п. 138.3 ст. 138 ПКУ. При такому розрахунку застосовуються методи нарахування амортизації, передбачені національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Для розрахунку амортизації відповідно до положень п. 138.2 ст. 138 ПКУ визначається вартість основних засобів та нематеріальних активів без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку.

Амортизація не нараховується за період невикористання (експлуатації) основних засобів у господарській діяльності у зв’язку з їх консервацією.

Згідно з п.п 138.3.2 п. 138.3 ст. 138 ПКУ не підлягають амортизації та проводяться за рахунок відповідних джерел:

вартість гудвілу;

витрати на придбання/самостійне виготовлення невиробничих основних засобів, невиробничих нематеріальних активів;

витрати на ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих основних засобів, невиробничих нематеріальних активів.

Терміни «невиробничі основні засоби», «невиробничі нематеріальні активи» означають відповідно основні засоби, нематеріальні активи, не призначені для використання в господарській діяльності платника податку.

Згідно з п.п. «а» п. 7 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 16 «Основні засоби» (далі – МСБО 16) собівартість об’єкта основних засобів слід визнавати активом, якщо і тільки якщо є ймовірність, що майбутні економічні вигоди, пов’язані з об’єктом, надійдуть до суб’єкта господарювання.

Під час визнання об’єкт основних засобів, який відповідає критеріям визнання активу, слід оцінювати за його собівартістю (п. 15 МСБО 16).

Відповідно до п. 21 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 38 (МСБО 38) «Нематеріальні активи» нематеріальний актив слід визнавати, якщо і тільки якщо:

а) є ймовірність того, що майбутні економічні вигоди, які відносяться до активу, надходитимуть до суб’єкта господарювання; та

б) собівартість активу можна достовірно оцінити.

При цьому нематеріальний актив слід первісно оцінювати за собівартістю (п. 24 МСБО 38).

Пунктом 5.2 глави 5 розділу ІІ Інструкції з бухгалтерського обліку основних засобів і нематеріальних активів банків України, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 20.12.2025 № 480 (далі – Інструкція), встановлено, що первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов’язаних із поліпшенням об’єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), у результаті чого збільшуються майбутні економічні вигоди, первісно очікувані від використання цього об’єкта.

При цьому первісна вартість нематеріальних активів збільшується на суму витрат, пов’язаних з удосконаленням цих нематеріальних активів і підвищенням їх можливостей та строку використання, що сприятиме збільшенню первісно очікуваних майбутніх економічних вигод (п. 5.3 глави 5 розділу ІІ Інструкції).

Пунктом 1.3 глави 1 розділу IV Інструкції встановлено, що нарахування амортизації основних засобів і нематеріальних активів здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об’єкта, який встановлюється банком під час їх первісного визнання. Амортизація необоротних активів не припиняється на період їх реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації. Нарахування амортизації необоротних активів припиняється на одну з двох дат, що настає раніше: на дату переведення активів до категорії необоротних активів, утримуваних для продажу, або на дату припинення визнання активів.

Строк корисного використання (експлуатації) об’єкта основних засобів і нематеріальних активів переглядається в разі зміни очікуваних економічних вигод від його використання та наприкінці кожного фінансового року. Банк у кінці кожного року оцінює нематеріальні активи з невизначеним строком корисного використання на наявність ознак невизначеності обмеження строку їх корисного використання. Якщо таких ознак немає, то банк установлює строк корисного використання таких нематеріальних активів (п. 1.5 глави 1 розділу IV Інструкції).

При цьому нарахування амортизації починається з першого числа місяця, наступного за звітним, у якому об’єкт основних засобів і нематеріальних активів став придатним для корисного використання, і припиняється, починаючи з першого числа місяця, наступного за місяцем вибуття об’єкта основних засобів і нематеріальних активів (п. 1.6 глави 1 розділу IV Інструкції).

Згідно із п. 1.7 глави 1 розділу IV Інструкції амортизація об’єкта основних засобів і нематеріальних активів нараховується виходячи з нового строку корисного використання, починаючи з місяця, наступного за місяцем зміни строку корисного використання.

Отже, витрати на поліпшення основних засобів і нематеріальних активів відносяться на збільшення первісної вартості об’єкта основних засобів і амортизація таких основних засобів і нематеріальних активів здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об’єкта.

Мінімально допустимі строки амортизації основних засобів та інших необоротних активів встановлені п.п. 138.3.3 п. 138.3 ст. 138 ПКУ.

При цьому, у разі коли строки корисного використання (експлуатації) об’єкта основних засобів в бухгалтерському обліку менше ніж мінімально допустимі строки амортизації основних засобів та інших необоротних активів, то для розрахунку амортизації використовуються строки, встановлені цим підпунктом.

У разі коли строки корисного використання (експлуатації) об’єкта основних засобів в бухгалтерському обліку дорівнюють або є більшими, ніж ті, що встановлені цим підпунктом, то для розрахунку амортизації використовуються строки корисного використання (експлуатації) об’єкта основних засобів, встановлені в бухгалтерському обліку.

Отже, враховуючи викладене вище, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1 - 5

У разі якщо об’єкт основних засобів або нематеріальних активів не планується експлуатувати більше, ніж залишковий строк його амортизації, то після проведення їх поліпшень амортизація здійснюється за їх збільшеною на суму витрат, пов’язаних з таким поліпшенням, вартістю.

У разі якщо після здійснення поліпшення модернізований основний засіб або нематеріальний актив збільшує свої функціональні можливості, та в бухгалтерському обліку амортизація такого поліпшеного об’єкта буде здійснюватися більш тривалий час ніж було заплановано до його поліпшення і строк такої амортизації більший мінімально допустимих строків амортизації, визначених ст. 138 Кодексу, то в податковому обліку для розрахунку амортизації використовуються строки корисного використання (експлуатації) об’єкта основних засобів та нематеріальних активів, встановлені в бухгалтерському обліку, якщо експлуатація такого об’єкта не припиняється.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 ПКУ).