Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 12.12.2025 р. № 6620/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

 

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), розглянула звернення щодо практичного застосування окремих норм податкового законодавства та в межах компетенції повідомляє.

У зв’язку зі складністю застосування норм п.п. 164.2.16 п. 164.2 ст. 164 ПКУ щодо добровільного медичного страхування Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Чи потрібно Товариству для цілей застосування п.п «в» п.п. 164.2.16
п. 164.2 ст. 164 ПКУ враховувати вимоги  п.п. 14.1.52¹ п. 14.1 ст. 14 ПКУ щодо визначення поняття Договору добровільного медичного страхування найманих працівників (далі – Договір)?

2. Чи буде відповідати Договір вимогам ПКУ, якщо Товариство укладає додаткову угоду на продовження термінів дії Договору?

3. Якщо сума страхових платежів за Договором, що сплачена Товариством за певного працівника, буде перевищувати розмір, встановлений п.п «в»
п.п. 164.2.16 п. 164.2 ст. 164 ПКУ, то яка сума включається до оподатковуваного доходу  такого працівника: вся сума страхового платежу, чи тільки сума перевищення?

4. Чи може Товариство скористатися пільгою щодо оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором відповідно до п.п «в» п.п. 164.2.16 п. 164.2 ст. 164 ПКУ щодо страхових внесків, сплачених за Договором, що працюють за сумісництвом (зовнішні сумісники), чи така пільга стосується тільки працівників  за основним місцем роботи?

5. Чи може Товариство скористатися пільгою з оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором відповідно до п.п «в» п.п. 164.2.16 п. 164.2 ст. 164 ПКУ щодо страхових внесків, сплачених за Договором за працівників, які приєдналися до Договору після початку його дії та фактичній термін користування послугами страхування такими працівниками є менше року?

6. Які дії Товариства у разі припинення трудових відносин із застрахованим працівником до закінчення дії Договору?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються ПКУ (п. 1.1 ст. 1 ПКУ).

Законом України від 18 листопада 2021 року № 1909-ІХ «Про страхування» (далі – Закон № 1909) передбачено, зокрема, що страхувальник – це особа, яка уклала із страховиком договір страхування або є страхувальником відповідно до законодавства (ст. 1 Закону № 1909).

Згідно з частиною першою ст. 89 Закону № 1909 страхування здійснюється на підставі договору страхування, який укладається відповідно до загальних умов страхового продукту, якщо інше не визначено законодавством України.

У договорі страхування обов’язково зазначаються з урахуванням особливостей, визначених частиною третьою ст. 89 Закону № 1909, зокрема, строк дії договору страхування, порядок вступу його в дію, період (періоди) страхування, територія дії договору страхування (частина друга ст. 89 Закону № 1909).

Відповідно до п.п. 14.1.52¹ п. 14.1 ст. 14 ПКУ договір добровільного медичного страхування – договір страхування, який передбачає страхову виплату, що здійснюється закладам охорони здоров’я у разі настання страхового випадку, пов’язаного із хворобою застрахованої особи або нещасним випадком. Такий договір має також передбачати мінімальний строк його дії один рік та повернення страхових платежів виключно страхувальнику при достроковому розірванні договору.

При цьому страхова премія (страховий платіж, страховий внесок) – плата  у грошовій формі за страхування, яку страхувальник зобов’язаний сплатити страховику згідно з договором страхування (частина перша ст. 1 Закону
№ 1909).

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV ПКУ, відповідно до п.п. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 якого платником податку на доходи фізичних осіб є фізична особа – резидент, яка отримує, зокрема, доходи з джерела їх походження в Україні.

Згідно з п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 ПКУ об’єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Статтею 165 ПКУ встановлено перелік доходів, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

Підпунктом 1.7 п. 16¹ підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ передбачено, що звільняються від оподаткування військовим збором доходи, що згідно з розділом IV ПКУ та підрозділом 1 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у п.п. 165.1.36 п. 165.1 ст. 165 ПКУ, пп. 3 і 4 п. 170.13¹ ст. 170 ПКУ та п. 14 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ.

Водночас перелік доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку визначено п. 164.2 ст. 164 ПКУ, зокрема сума страхових платежів (страхових внесків, страхових премій) за договорами добровільного медичного страхування сплачена будь-якою особою – резидентом за платника податку чи на його користь, крім сум, що сплачуються роботодавцем – резидентом за свій рахунок за договорами недержавного пенсійного забезпечення платника податку та/або за договорами добровільного медичного страхування в межах 30 відсотків нарахованої заробітної плати такому працівнику (п.п. «в» п.п. 164.2.16 п. 164.2 ст. 164 ПКУ).

Пунктом 167.1 ст. 167 ПКУ передбачено, що ставка податку становить
18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пп. 167.2 – 167.5 ст. 167 ПКУ).

Крім того, особи, визначені п. 162.1 ст. 162 ПКУ є платниками військового збору (п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ).

Об’єктом оподаткування військовим збором, зокрема, для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, є доходи, визначені ст. 163 ПКУ (п.п. 1 п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ).

Ставка військового збору становить, зокрема, для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, – 5 відсотків від об’єкта оподаткування, визначеного п.п. 1 п.п. 1.2 п. 16¹
підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 4 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ (п.п. 1 п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ).

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету здійснюється у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу та п.п. 1.4 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ.

Відповідно до п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 ПКУ податковий агент, поняття якого наведено у п.п. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 ПКУ, що нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку 18 відсотків, визначену в ст. 167 ПКУ, та ставку військового збору 5 відсотків, встановлену п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ.

Враховуючи зазначене, повідомляємо:

Щодо першого питання.

Дохід у вигляді страхових внесків, що сплачуються роботодавцем – резидентом за свій рахунок за Договором, в межах 30 відсотків нарахованої заробітної плати працівника не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку за умови, що безпосередньо Договір відповідає усім вимогам, передбаченим п.п. 14.1.52¹ п. 14.1 ст. 14 ПКУ.

Разом з тим, якщо Договір не відповідає вимогам, зазначеним у
п.п. 14.1.52¹ п. 14.1 ст. 14 ПКУ, то уся сума страхових внесків, яка сплачується юридичною особою на користь своїх працівників, включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу таких працівників та оподатковуються податком на доходи фізичних осіб та військовим збором на загальних підставах.

Таким чином, з метою застосування юридичною особою положень п.п. «в» п.п. 164.2.16 п. 164.2 ст. 164 ПКУ Договір має відповідати вимогам, зазначеним у п.п. 14.1.52¹ п. 14.1 ст. 14 ПКУ.

Щодо другого, п’ятого та шостого питань.

Якщо строк дії Договору, укладеного між юридичною особою та страховою компанією, не змінюється (мінімальний строк дії один рік), у тому числі у разі укладання додаткової угоди про подовження терміну дії Договору, але зі списку працівників, на яких поширюється зазначений договір, на підставі Додаткової угоди до Договору виключаються працівники та на їх місце включаються нові працівники, то такі зміни не впливають на дію вказаного договору, а отже Товариство – роботодавець має право застосовувати норми п.п. «в» п.п. 164.2.16 п. 164.2 ст. 164 ПКУ при оподаткуванні доходу у вигляді страхових внесків.

Щодо третього питання.

Якщо сума страхових платежів (страхових внесків) за Договором, сплачених роботодавцем – резидентом, перевищує 30 відсотків нарахованої заробітної плати працівника, то дохід у вигляді суми такого перевищення включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків і оподатковується податком на доходи фізичних осіб та військовим збором на загальних підставах.

Щодо четвертого питання.

Заробітна плата для цілей розділу IV ПКУ – це основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв’язку з відносинами трудового найму згідно із законом (п.п. 14.1.48 п. 14.1 ст. 14 ПКУ).

Згідно зі ст. 102¹ Кодексу законів про працю України сумісництвом вважається виконання працівником, крім основної, іншої оплачуваної роботи на умовах трудового договору у вільний від основної роботи час на тому самому або іншому підприємстві, в установі, організації або у роботодавця – фізичної особи.

Працівники, які працюють за сумісництвом, одержують заробітну плату за фактично виконану роботу.

Таким чином, оскільки виконання роботи зовнішнім сумісником здійснюється на підставі укладеного окремого трудового договору, то роботодавець – резидент може скористатися пільгою, передбаченою п.п «в» п.п. 164.2.16 п. 164.2 ст. 164 ПКУ щодо оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором страхових внесків, сплачених за Договором, які працюють за сумісництвом (зовнішні сумісники).

Водночас зазначаємо, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться мова у зверненні, необхідно розглядати з урахуванням договірних умов та обставин здійснення відповідних господарських операцій, у тому числі з детальним вивченням та аналізом первинних документів і матеріалів, оформленням яких супроводжувались такі операції, що дозволяють ідентифікувати фактичну їх сутність.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

________________________________________________________________________________________________

Дана індивідуальна податкова консультація діє до зміни/втрати чинності норм законодавства, щодо яких надано індивідуальну податкову консультацію