Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 22.12.2025 р. № 6806/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

 

Державна податкова служба України, керуючись ст. 53 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), надає нову індивідуальну податкову консультацію з урахуванням висновків, викладених у рішенні Київського окружного адміністративного суду від 29.01.2025 та постанові Шостого апеляційного адміністративного суду від 15.10.2025 (справа № 320/44548/23), і в межах компетенції повідомляє, що відповідь надається відповідно до норм, які діяли на момент звернення за індивідуальною податковою консультацією.

Платник податків повідомив, що між ним та банком – резидентом України було укладено кредитний договір, поручителем за яким в повному обсязі виступила фізична особа – резидент України. Поручитель повністю виконав перед банком зобов’язання, забезпечене порукою, кредит підприємства повністю погашений. У свою чергу, підприємство планує погашати заборгованість перед поручителем (у розмірі, що не буде перевищувати розмір грошових коштів, сплачених поручителем банку).

Платник просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1. Чи виникає у фізичної особи – резидента України як поручителя дохід / об’єкт оподаткування  податком на доходи фізичних осіб та військовим збором у випадку погашення підприємством як боржником заборгованості перед таким поручителем у порядку частини другої ст. 556 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ) (у розмірі, що не буде перевищувати розмір грошових коштів, сплачених поручителем банку за підприємство як боржника)?

2. У випадку наявності такого доходу / об’єкту оподаткування  податком на доходи фізичних осіб та військовим збором чи буде підприємство податковим агентом стосовно такого поручителя у випадку погашення підприємством заборгованості перед таким поручителем у порядку частини другої ст. 556 ЦКУ (у розмірі, що не буде перевищувати розмір грошових коштів, сплачених поручителем банку за підприємство як боржника) і якщо буде, то в якій частині обов’язків податкового агента?

3. Якщо підприємство буде податковим агентом стосовно такого поручителя у випадку погашення підприємством заборгованості перед таким поручителем у порядку частини другої ст. 556 ЦКУ (у розмірі, що не буде перевищувати розмір грошових коштів, сплачених поручителем банку за підприємство як боржника), то яку ознаку доходу фізичних осіб для подання додатку 4 ДФ до Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (далі – Розрахунок) слід зазначати підприємству?

Щодо першого та другого питань

Відповідно до ст. 1054 ЦКУ за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов'язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов'язується повернути кредит та сплатити проценти.

Згідно із частиною першою ст. 546 ЦКУ виконання зобов'язання може забезпечуватися, зокрема, порукою.

При цьому за договором поруки поручитель поручається перед кредитором боржника за виконання ним свого обов'язку. Поручитель відповідає перед кредитором за порушення зобов'язання боржником (частина перша ст. 553 ЦКУ).

Частинами першою та другою ст. 554 ЦКУ у разі порушення боржником зобов`язання, забезпеченого порукою, боржник і поручитель відповідають перед кредитором як солідарні боржники, якщо договором поруки не встановлено додаткову (субсидіарну) відповідальність поручителя. Поручитель відповідає перед кредитором у тому ж обсязі, що і боржник, включаючи сплату основного боргу, процентів, неустойки, відшкодування збитків, якщо інше не встановлено договором поруки.

Після виконання поручителем зобов'язання, забезпеченого порукою, кредитор повинен вручити йому документи, які підтверджують цей обов'язок боржника.

До поручителя, який виконав зобов'язання, забезпечене порукою, переходять усі права кредитора у цьому зобов'язанні, в тому числі й ті, що забезпечували його виконання (частина перша та друга ст. 556 ЦКУ).

Таким чином, у разі якщо відповідно до договору поруки до нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов’язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, тобто відбувається заміна кредитора, то доходу у розумінні Кодексу у нового кредитора не виникає.

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, відповідно до п. 162.1 ст. 162 якого платником податку на доходи фізичних осіб є, зокрема фізична особа – резидент.

Згідно із п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 Кодексу об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Статтею 165 Кодексу визначено виключний перелік доходів, які не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків.

Так, до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються інші доходи, які згідно Кодексу не включаються до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу (п.п. 165.1.49 п. 165.1 ст. 165 Кодексу).

При цьому звільняються від оподаткування військовим збором доходи, які згідно з розділом IV Кодексу та підрозділом І розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у пунктах 3 і 4 п.п. 170.13¹ ст. 170 Кодексу та п. 14 підрозділу І розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1.7 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Водночас до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків включаються інші доходи, крім зазначених у ст. 165 Кодексу (п.п. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).

Також, вказані доходи є об’єктом оподаткування військовим збором
(п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу.

Так, згідно із п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати податок і військовий збір із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку 18 відс. визначену
ст. 167 Кодексу, і ставку військового збору 1,5 відс., встановлену п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу.

Разом з цим, у рішенні суду заначено, що наказом Міністерства Фінансів № 290 від 29.11.99, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року за № 860/4153 затверджено Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 дохід, яке визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності.

Пунктом 5 зазначеного Положення визначено, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Критерії визнання доходу, наведені в цьому Національному положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

Тобто, визначальною ознакою доходу платника податку, як об`єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку.

З огляду на викладене, враховуючи висновки суду, приймаючи до уваги, що фактично фізичні особи – поручителі набули статусу нового кредитора, до якого перейшли права Банку та, враховуючи, що позивачем погашається сума боргу, сплаченого поручителями за Підприємство без додаткових нарахувань (неустойки, штрафу, пені, відсотків), відсутній факт отримання доходу такими поручителями, а, відтак, об`єкт оподаткування з податку на доходи фізичних осіб також відсутній.

Щодо третього питання

Відповідно до п.п. «б» п. 176.2 ст. 176 Кодексу особи, які відповідно до Кодексу мають статус податкових агентів, та платники єдиного внеску зобов'язані подавати у строки, встановлені Кодексом для податкового кварталу, податковий Розрахунок (з розбивкою по місяцях звітного кварталу), до контролюючого органу за основним місцем обліку. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку – фізичній особі податковим агентом, платником єдиного внеску протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності із зазначених питань не допускається.

Порядок заповнення та подання податковими агентами податкового Розрахунку, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 30.01.2015 за № 111/26556, зі змінами (далі – Порядок).

Згідно із Довідником ознак доходів фізичних осіб, наведених у додатку 2 до Порядку, інші доходи, які згідно Кодексу не включаються до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу відображаються під ознакою доходу «194».

Додатково повідомляє, що з урахуванням положень ст. 52 та ст. 53 Кодексу зазначена консультація, надана на виконання висновків, викладених у рішенні Київського окружного адміністративного суду від 29.01.2025 та постанові Шостого апеляційного адміністративного суду від 15.10.2025 (справа
№ 320/44548/23), має індивідуальний характер та може застосовуватись виключно ТОВ «                   ».

___________________________________________________________________

Дана індивідуальна податкова консультація діє до зміни/втрати чинності норм законодавства, щодо яких надано індивідуальну податкову консультацію.