Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 30.12.2025 р. № 7000/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс) розглянула звернення (   ) щодо практичного застосування окремих норм податкового законодавства і в межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні платник податків повідомив, що є громадянином України. З 2014 року має громадянство Республіки Польщі, де платник фактично проживає, має у власності нерухомість, перебуває під постійним медичним наглядом, встановлено інвалідність ІІ групи та користується державним медичним страхуванням.

Водночас, в Україні платник має зареєстроване місце проживання та є у власності нерухоме майно, не здійснює трудової та господарської діяльності, встановлено інвалідність ІІ групи (довічно), перебуває на території України менше 183 днів на рік, періодично в’їжджає до України на транспортних засобах, зареєстрованих у Польщі та використовує такі автомобілі для власних потреб під час короткострокових візитів до України.

Враховуючи вищевикладене, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1. Чи визнається платник резидентом чи нерезидентом України відповідно до п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, а також у контексті підпункту «в»    п. 33 частини першої ст. 4 Митного кодексу Країни?

2. Чи має право платник, як громадянин України, який також має громадянство Республіки Польща, та постійно проживає за її межами тимчасово ввозити транспортні засоби, зареєстровані в Польщі, без сплати митних платежів, на підставі ст. 380 Митного кодексу України?

3. Чи впливає на право тимчасового ввезення транспортних засобів наявність зареєстрованого місця проживання в Україні, за умови фактичного постійного проживання за кордоном?

4. Чи враховується медичний статус платника (інвалідність ІІ групи, довічно – встановлено в Україні, середній ступінь непрацездатності
пожиттєво – встановлено у Польщі) при визначенні порядку чи строків тимчасового ввезення транспортного засобу?

Визначення резидентського статусу фізичних осіб є визначальним для з’ясування порядку оподаткування доходів особи згідно з нормами Кодексу.

Нерезиденти – це фізичні особи, які не є резидентами України (п.п. «в»
п.п. 14.1.122 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Поняття «резидент» встановлено п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, відповідно до якого фізична особа – резидент – це фізична особа, яка має місце проживання в Україні.

Водночас місцем проживання фізичної особи згідно зі ст. 29 Цивільного кодексу України є житло, в якому вона проживає постійно або тимчасово. При цьому фізична особа може мати кілька місць проживання.

Відповідно до ст. 3 Закону України від 11 грудня 2003 року № 1382-1V «Про свободу пересування та вільний вибір місця проживання в Україні» місце проживання – житло з присвоєною у встановленому законом порядку адресою, в якому особа проживає, а також апартаменти (крім апартаментів у готелях), кімнати та інші придатні для проживання об'єкти нерухомого майна, заклад для бездомних осіб, інший надавач соціальних послуг з проживанням, стаціонарна соціально-медична установа та інші заклади соціальної підтримки (догляду), в яких особа отримує соціальні послуги.

У разі якщо фізична особа має місце проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо така особа має місце постійного проживання в Україні (абзац другий п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

При цьому постійним місцем проживання згідно зі ст. 4 Митного кодексу України є місце проживання на території будь-якої держави не менше одного року громадянина, який не має постійного місця проживання на території інших держав і має намір проживати на території цієї держави протягом будь-якого строку, не обмежуючи таке проживання певною метою, і за умови, що таке проживання не є наслідком виконання цим громадянином службових обов'язків або зобов'язань за договором (контрактом).

Якщо особа має місце постійного проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо має більш тісні особисті чи економічні зв’язки (центр життєвих інтересів) в Україні.

У разі якщо державу, в якій фізична особа має центр життєвих інтересів, не можна визначити, або якщо фізична особа не має місця постійного проживання у жодній з держав, вона вважається резидентом, якщо перебуває в Україні не менше 183 днів (включаючи день приїзду та від’їзду) протягом періоду або періодів податкового року.

Достатньою (але не виключною) умовою визначення місця знаходження центру життєвих інтересів фізичної особи є місце постійного проживання членів її сім'ї або її реєстрації як суб'єкта підприємницької діяльності (п.п. «в»
п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Водночас, якщо неможливо визначити резидентський статус фізичної особи, використовуючи попередні положення п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, фізична особа вважається резидентом, якщо вона є громадянином України (абзац четвертий п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Якщо всупереч закону фізична особа - громадянин України має також громадянство іншої країни, то з метою оподаткування цим податком така особа вважається громадянином України, який не має права на залік податків, сплачених за кордоном, передбаченого цим Кодексом або нормами міжнародних угод України.

Достатньою підставою для визначення особи резидентом є самостійне визначення нею основного місця проживання на території України у порядку, встановленому Кодексом, або її реєстрація як самозайнятої особи (абзац сьомий п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Відповідно до інформації, яка наведена Вами у зверненні, Ви:

маєте місце проживання, а також постійне місце проживання, на території України;

є власником нерухомого майна (центр життєвих інтересів є в Україні);

є громадянином України.

Таким чином, оскільки Вами як громадянином України дотримані критерії, визначені абзацами першим – четвертим п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, то Ви може бути визнані резидентом України.

Разом з тим зауважуємо, що до повноважень контролюючого органу не відноситься функція визначення резидентського статусу фізичної особи, тобто фізична особа самостійно визначає його на підставі п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу.

Крім того, Конвенція між Урядом України і Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень (далі – Конвенція) яка підписана 12.01.1993 та є чинною в українсько-польських податкових відносинах з 11.03.1994, застосовуються «до осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (ст. 1 Конвенції). Термін «особа» означає фізичну особу,  компанію і будь-яке інше об’єднання осіб (п. 1 ст. 3 Конвенції).

Відповідно до п. 3 ст. 2 Конвенції податками, на які поширюється Конвенція, в Україні є, зокрема, «прибутковий податок з громадян України, іноземних громадян та осіб без громадянства», у Польщі – «прибутковий податок з фізичних осіб».

«Ця Конвенція застосовується також до будь-яких ідентичних або подібних по суті податків, які стягуються одною з  Договірних Держав після дати підписання цієї Конвенції, в доповнення до або замість існуючих податків цієї Договірної Держави» (п. 4 ст. 2 Конвенції).

Відповідно до п. 1 ст. 4 (Резиденція) Конвенції «при застосуванні цієї Конвенції термін «резидент однієї Договірної Держави» означає особу, яка за законодавством цієї Держави підлягає оподаткуванню в ній на підставі місця проживання, постійного місця перебування, місця знаходження керівного органу, місця реєстрації або іншого аналогічного критерію. Цей термін, разом з тим, не включає особу, яка підлягає оподаткуванню в цій Державі, тільки якщо ця особа одержує доходи з джерел в цій Державі або стосовно майна, що в ній знаходиться».

«У випадку, коли відповідно до положень пункту 1 цієї статті фізична особа є резидентом обох Договірних Держав, її становище визначається відповідно до таких правил:

a) він вважається резидентом Договірної Держави, де він має постійне житло. Якщо він має постійне житло в обох Договірних Державах, він вважається резидентом тієї Держави, де  він має найбільш тісні особисті  й економічні зв'язки (центр життєвих інтересів);

b) у разі, коли Договірна Держава, в якій він має центр життєвих інтересів не може бути визначена, або коли він не має постійного житла в жодній з Договірних Держав, він вважається резидентом тієї Договірної Держави, де він звичайно й проживає;

c) якщо він звичайно проживає в обох Державах або коли він звичайно не проживає в жодній з них, він вважається резидентом тієї Держави, громадянином якої він є;

d) якщо він є громадянином обох Договірних Держав або коли він не є громадянином жодної з них, компетентні органи Договірних Держав вирішують це питання за взаємною згодою» (п. 2 ст. 4 Конвенції).

Таким чином, критерії, за якими визначається резиденція осіб, на яких поширюються положення Конвенції, зазначені у ст. 4, використовуються виключно для встановлення кола осіб, які підпадають під дію цього двостороннього міжнародного договору (відповідно до ст. 1 Конвенції такі особи мають бути резидентами України чи Польщі – однієї з двох країн, які є сторонами Конвенції). Натомість, дійсний податковий (резидентський) статус певної особи як такої визначається кожною з Договірних Держав – учасниць Конвенції (Україною та Польщею) згідно з національним (внутрішнім) податковим законодавством цих держав.

Так, зокрема, якщо йдеться про фізичну особу, яка відповідно до положень
п. 1 ст. 4 Конвенції є резидентом обох Договірних Держав (тобто коли згідно з національним (внутрішнім) законодавством і України, і Польщі певна фізична особа є податковим резидентом кожної із цих країн) її статус (резиденція) з метою застосування Конвенції буде визначатися шляхом послідовного застосування критеріїв, зазначених у пп. «а» – «d» п. 2 ст. 4 Конвенції. Це, в свою чергу, дозволяє визначитись, під дію яких саме положень Конвенції, підпадають доходи, отримані особами – резидентами України та Польщі, на яких поширюється Конвенція.

Крім того, звертаємо увагу, що згідно з Віденською конвенцією про право міжнародних договорів від 23.05.1969 з метою трактування положень чинних міжнародних договорів України про уникнення подвійного оподаткування застосовуються офіційні Коментарі (далі – Коментарі) до Модельної  податкової  конвенції Організації  економічного співробітництва і розвитку (далі – Модельна конвенція ОЕСР, https://www.oecd-ilibrary.org/taxation/model-tax-convention-on-income-and-on-capital-condensed-version-2017_mtc_cond-2017-en,), покладеної в основу більшості цих міжнародних договорів, у тому числі Конвенції.

Щодо критеріїв резиденції, зазначених у п.п. «b» п. 2 ст. 4 Конвенції, то відповідно до п. 15 Коментарів до п. 2 ст. 4 (Резидент) Модельної конвенції ОЕСР при встановленні Договірної Держави, в якій особа, що має постійне житло в обох Договірних Державах, має найбільш тісні особисті й економічні звʼязки (центр життєвих інтересів), слід враховувати усі обставини в цілому («мають враховуватись  сімейні та соціальні відносини особи, її професійна, політична, культурна чи інша діяльність, її місце ведення підприємницької діяльності, місце, з якого така особа управляє своїм майном тощо»), але особливу увагу слід звертати на особисті дії цієї особи. Зокрема, «якщо особа, яка має постійне житло в одній Державі, створює друге житло в іншій Державі, зберігаючи при цьому перше, той факт, що вона зберігає перше житло в середовищі, де вона завжди проживала, працювала і де вона має свою сім’ю і майно, може разом з іншими елементами свідчити про те, що ця особа зберегла центр своїх життєвих інтересів у першій Державі».

При цьому у Коментарях вказується, що поняття «місце звичайного проживання» не означає просто присутність особи в одній з двох Договірних Держав більшу кількість днів протягом певного періоду, натомість це поняття стосується «частоти, тривалості та регулярності перебування у певній Державі, що є частиною усталеного розпорядку життя особи і тому є більш, ніж тимчасовими» (п. 19 Коментарів до п. 2 ст. 4 (Резидент) Модельної конвенції ОЕСР).

Слід зазначити, що для цілей оподаткування визначення резидентського статусу конкретної особи є ключовим питанням, як для країни, в якій така особа визнається резидентом і несе повну податкову відповідальність (країна резиденції має право оподатковувати доходи такої особи, отримані з будь-яких джерел, включаючи закордонні), так і в цілях застосування відповідних положень (статтей) Конвенції (які згідно з основною метою Конвенції встановлюють правила, що дозволяють уникати випадків так званого юридичного подвійного оподаткування – коли один і той же дохід оподатковується в руках однієї й тієї ж особи більше, ніж однією Договірною Державою – Україною чи Польщею).

Крім того, ст. 108¹ Кодексу визначено порядок проведення процедури взаємного узгодження.

Також, повідомляємо, що з питань визначення резидентського статусу відповідно до положень Митного кодексу України, встановлених пільг зі сплати митних платежів у разі тимчасового ввезення на територію України транспортних засобів, у тому числі фізичною особою зі статусом особи з інвалідністю, доцільно звернутися до Державної митної служби України.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).