Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 05.01.2026 р. № 84/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

 

Державна податкова служба України розглянула звернення на отримання індивідуальної консультації щодо використання первинних документів для цілей податкового та бухгалтерського обліку та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Відповідно до інформації, наведеної у зверненні, Товариство з метою автоматизації бізнес-процесів та переходу на обмін структурованими даними (EDI) планує  застосовувати порядок оформлення електронних документів, зокрема електронних рахунків-фактур (інвойсів) за якого:

1.  Документ створюватиметься автоматично програмним забезпеченням інформаційно-комунікаційної системи у вигляді структурованих даних (формат XNL,  JSON тощо), придатних виключно для автоматичної обробки системами обліку й візуалізація чи друк яких не дає змоги підтвердження цілісності та достовірності походження документа. 

2. Ідентифікація особи, відповідальної за здійснення господарської операції, забезпечується шляхом зазначення її прізвища, ініціалів та посади безпосередньо в електронних даних документа (у тексті або відповідних полях структурованого файлу).

3. Підтвердження цілісності та достовірності походження даних електронного документа забезпечується шляхом накладання на нього кваліфікованої електронної печатки Товариства (без накладання  особистого кваліфікованого електронного підпису фізичної особи).

У зв’язку із зазначеним, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1.  Чи достатньо для дотримання вимог абзацу 9 частини другої ст. 9 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» накладання на автоматично створений електронний документ виключно кваліфікованої електронної печатки Товариства (без використання КЕП фізичної особи)?

2. Чи вважаються зазначені в реквізитах (полях) первинного документа, створеного автоматично в електронній формі програмним забезпеченням інформаційно-комунікаційної системи, відповідно до вимог текстові відомості про прізвище, ініціали та посаду відповідальної особи (без накладання її особистого електронного підпису) тими «іншими даними, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції» в розумінні абзацу 7 частини другої ст. 9 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»?

3. Чи є достатньою підставою для відображення в бухгалтерському та податковому обліку господарських операцій електронний рахунок-фактура (інвойс), який створений як набір структурованих даних (з урахуванням положень наказу Державного підприємства «Український науково-дослідний і навчальний центр проблем стандартизації, сертифікації та якості» від 03.07.2019 № 194 «Про затвердження  національних стандартів та прийняття поправки до національного стандарту» зокрема стандарт ДСТУ EN 16931-1:2019) та містить усі обов’язкові реквізити первинного документа, включаючи дані про відповідальну особу в текстовому/структурованому вигляді, підписаний (засвідчений) виключно кваліфікованою електронною печаткою Товариства?

4.  Який порядок, у відповідності до п. 85.2 ст. 85 Кодексу, надання під час податкової перевірки електронного рахунку-фактури (інвойса), який створений як набір структурованих даних, зокрема:

- виключно у вигляді оригіналів електронних файлів (формат XNL,  JSON тощо) з накладеними кваліфікованими електронними печатками, без обов’язкового виготовлення їх засвідчених паперових копій;

- надання візуальної форми, у тому числі у паперовому вигляді. Яким чином платник податків має забезпечити підтвердження цілісності та достовірності походження даних у разі надання візуальної форми?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (п. 1.1 ст. 1 Кодексу).

Відповідно до пунктів 5.1 – 5.3 ст. 5 Кодексу поняття, правила та положення, установлені Кодексу та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених ст. 1 Кодексу. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення Кодексу. Інші терміни, що застосовуються у Кодексу і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для обрахунку об’єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (п. 44.2 ст. 44 Кодексу).

Вимоги щодо первинних документів визначає Закон України
від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зі змінами та доповненнями (далі – Закон № 996).

Відповідно до частини другої ст. 3 Закону № 996 бухгалтерський облік є обов’язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Згідно з частиною другою ст. 8 Закону № 996 питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів.

Відповідно до частини п’ятої ст. 8 Закону № 996  підприємство самостійно, зокрема:

обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних;

розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського) обліку, звітності і контролю господарських операцій, визначає права працівників на підписання бухгалтерських документів;

затверджує правила документообороту і технологію обробки облікової інформації, додаткову систему рахунків і регістрів аналітичного обліку.

Частиною першою ст. 9 Закону № 996 визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до частини другої ст. 9 Закону № 996 первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов’язкові реквізити:

назву документа (форми);

дату складання;

назву підприємства, від імені якого складено документ;

зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;

посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;

особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).

Первинні документи, створені автоматично в електронній формі програмним забезпеченням інформаційно-комунікаційної системи, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови наявності накладеного електронного підпису чи печатки з дотриманням вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені (частина п’ята ст. 9 Закону № 996).

У разі складання та зберігання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку з використанням електронних засобів оброблення інформації підприємство зобов’язане за свій рахунок виготовити їх копії на паперових носіях на вимогу інших учасників господарських операцій, а також правоохоронних органів та відповідних органів у межах їх повноважень, передбачених у законах  (частина шоста ст. 9 Закону № 996).

Також слід зазначити, що порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів встановлено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704, зі змінами та доповненнями (далі – Положення № 88).

Пунктом 2.4 глави 2 Положення № 88 передбачено, що документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою. Електронний підпис накладається відповідно до законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Додаткові вимоги до порядку створення первинних документів про касові і банківські операції, рух цінних паперів, товарно-матеріальних цінностей та інших об’єктів майна можуть передбачатися іншими нормативно-правовими актами (п. 2.7 глави 2 Положення № 88).

Відповідно до Закону № 996 та Положення № 88 первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг, зокрема, Закону України від 22 травня 2003 року № 851-IV «Про електронні документи та електронний документообіг» зі змінами та доповненнями (далі – Закон № 851) та Закону України від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронні довірчі послуги» зі змінами та доповненнями (далі – Закон № 2155).

Відповідно до ст. 1 Закону № 851 дані – це інформація, подана у формі, придатній для її оброблення електронними засобами.

Електронний документ – документ, інформація в якому зафіксована у вигляді електронних даних, включаючи обов’язкові реквізити документа (частина перша ст. 5 Закону № 851).

Електронний документ може бути створений, переданий, збережений і перетворений електронними засобами у візуальну форму.

Візуальною формою подання електронного документа є відображення даних, які він містить, електронними засобами або на папері у формі, придатній для сприйняття його змісту людиною.

Відповідно до ст. 7 Закону № 851 оригіналом електронного документа вважається електронний примірник документа з обов’язковими реквізитами, у тому числі з електронним підписом автора або підписом, прирівняним до власноручного відповідно до Закону № 2155.

Оригінал електронного документа повинен давати змогу довести його цілісність та справжність у порядку, визначеному в законодавстві, та у визначених у законодавстві випадках може бути пред’явлений у візуальній формі відображення, у тому числі у паперовій копії.

Електронна копія електронного документа засвідчується у порядку, встановленому в законі.

Копією документа на папері для електронного документа є візуальне подання електронного документа на папері, яке засвідчене в порядку, встановленому в законодавстві.

Одним із обов’язкових реквізитів електронного документа є електронна позначка часу, яка відповідно до п. 10 частини першої ст. 1 Закону
№ 2155 пов’язує електронні дані з конкретним моментом часу для засвідчення наявності цих електронних даних на цей момент часу.

Перевірка цілісності електронного документа проводиться шляхом підтвердження удосконаленого або кваліфікованого електронного підпису чи печатки, а в разі накладання на електронний документ електронного підпису чи печатки іншого виду – із застосуванням інших засобів і методів захисту інформації з дотриманням вимог законодавства у сфері захисту інформації. (ст. 12 Закону № 851).

Отже, у разі створення первинного документа в електронній формі, у тому числі як набору структурованих даних, суб’єкт господарювання зобов’язаний забезпечити можливість відтворення такого документа у візуальній формі, придатній для сприйняття його змісту людиною, електронними засобами або на паперовому носії.

Оригіналом електронного документа, отриманого суб’єктом господарювання в електронному вигляді, вважається електронний примірник такого документа з обов’язковими реквізитами, у тому числі з кваліфікованим електронним підписом автора або підписом, прирівняним до власноручного, а також електронною позначкою часу. При цьому роздрукований електронний примірник документа в паперовому вигляді не є оригіналом електронного документа.

Враховуючи зазначене, законодавством з бухгалтерського обліку визначаються лише вимоги щодо обов’язкових реквізитів первинних документів для цілей бухгалтерського обліку.

Водночас, надання роз’яснень вищенаведеного законодавства з питань створення електронних документів, електронного документообігу та надання електронних довірчих послуг до повноважень як Міністерства фінансів України, так і ДПС, визначених відповідно Положенням про Міністерство фінансів України, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України
від 20 серпня 2014 року № 375 (зі змінами та доповненнями), та Положенням про Державну податкову службу України,  затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 6 березня 2019 року № 227 (зі змінами та доповненнями), не належить.

Згідно з п. 4 Положення про Міністерство цифрової трансформації України (далі – Мінцифри), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 18 вересня 2019 року № 856 (зі змінами та доповненнями), Мінцифри відповідно до покладених на нього завдань, зокрема, здійснює визначені законом повноваження у сферах електронних довірчих послуг та електронної ідентифікації, у тому числі надає суб’єктам відносин у сфері електронних довірчих послуг консультації з питань, пов’язаних з наданням електронних довірчих послуг, забезпечує взаємне визнання українських та іноземних сертифікатів відкритих ключів та електронних підписів, що використовуються під час надання юридично значущих електронних послуг; бере участь у розробленні та впровадженні вимог щодо функціонування електронного документообігу, до оформлення документів, організації документообігу, зокрема, електронного документообігу.

Також слід зазначити, що єдині вимоги щодо створення управлінських документів і роботи зі службовими документами, а також порядок їх архівного зберігання в державних органах, органах місцевого самоврядування, на підприємствах, в установах і організаціях незалежно від форм власності встановлюють Правила організації діловодства та архівного зберігання документів у державних органах, органах місцевого самоврядування, на підприємствах, в установах і організаціях, затверджені наказом Міністерства юстиції України від 18.06.2015 № 1000/5, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 22.06.2015 за № 736/27181, зі змінами та доповненнями (далі – Правила).

Враховуючи вимоги Закону № 996, Закону № 851, Закону № 2155, Правил,  Положення  № 88, інших нормативно-правових актів із зазначених питань  відповідний електронний документ набуває статусу первинного документа, що засвідчує факт здійснення господарської операції, після належним чином його оформлення.

Отже, визначення первинного документа і перелік його обов'язкових реквізитів врегульовано законодавством. Такі реквізити відповідають концептуальним підходам формування інформації в бухгалтерському обліку, принципам ведення бухгалтерського обліку та положенням міжнародних стандартів фінансової звітності і національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

Водночас зазначаємо, регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга ст. 6 Закону № 996).

Отже, питання щодо визнання рахунка-фактури (інвойсу) первинним документом для підтвердження факту здійснення господарської операції та відображення такої операції у бухгалтерському обліку, а також питання щодо оформлення такого документа в електронній формі, використання у господарській діяльності електронних документів, організації електронного документообігу, у тому числі використовуючи кваліфіковану електронну печатку та КЕП, належить відповідно до компетенції Мінцифри, Міністерства юстиції України та Міністерства фінансів України.

Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.