Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 07.01.2026 р. № 157/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ і підпунктом «в» підпункту 69.41.3 підпункту 69.41 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Центр, яке має ліцензію на медичну практику, надає пацієнтам спеціалізовані медичні послуги з травматології. Під час роботи у Центра виникла необхідність в додаткових спеціалізованих медичних послугах (лабораторні дослідження, додаткові інструментальні дослідження тощо), які Центр не має можливості надавати самостійно, але які входять у вартість наданої пацієнту медичної послуги.

Враховуючи вищевикладене, Центр просить надати індивідуальну податкову консультацію з такого питання:

як оподатковуються ПДВ операції з постачання Центром додаткових спеціалізованих медичних послугах в описаній у зверненні ситуації?

Слід зазначити, що у зверненні не наведено умов укладених договорів, порядку оформлення первинних документів та інших обставин, що мають значення для визначення фактичного змісту господарських операцій. У зв’язку з цим ДПС надає роз’яснення загальних норм податкового законодавства щодо порушеного питання.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пункту 5.3 статті 5 розділу І ПКУ інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ встановлено, що lля цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ.

Відповідно до статті 3 Закону України від 19 листопада 1992 року № 2801-XII «Основи законодавства України про охорону здоров'я» (далі – Закон № 2801) заклад охорони здоров’я – юридична особа будь-якої форми власності та організаційно-правової форми або її відокремлений підрозділ, що забезпечує медичне обслуговування населення на основі відповідної ліцензії та професійної діяльності медичних (фармацевтичних) працівників і фахівців з реабілітації; медична допомога – діяльність професійно підготовлених медичних працівників, спрямована на профілактику, діагностику та лікування у зв’язку з хворобами, травмами, отруєннями і патологічними станами, а також у зв’язку з вагітністю та пологами; послуга з медичного обслуговування населення (медична послуга) – послуга (у тому числі оцінювання повсякденного функціонування особи, реабілітаційна послуга), що надається пацієнту в закладі охорони здоров’я, реабілітаційному закладі або фізичною особою – підприємцем, яка зареєстрована та одержала в установленому законом порядку ліцензію на провадження господарської діяльності з медичної практики, та оплачується її замовником. Замовником послуги з медичного обслуговування населення можуть бути держава, відповідні органи місцевого самоврядування, юридичні та фізичні особи, у тому числі пацієнт.

Відповідно до вимог пункту 15 частини першої статті 7 Закону України від 02 березня 2015 року № 222-VIII «Про ліцензування видів господарської діяльності» медична практика є видом господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню.

При цьому фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Підпунктом «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ визначено, що об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ.

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Підпунктом 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ визначено, що звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання послуг з медичного обслуговування населення (медична послуга) закладами охорони здоров’я, що мають ліцензію на постачання таких послуг, а також постачання послуг для осіб з інвалідністю та дітей з інвалідністю реабілітаційними закладами, що мають ліцензію на постачання таких послуг відповідно до законодавства, крім послуг, перерахованих у підпунктах «а» – «о» підпункту 197.1.5 пункту 197.1 розділу V ПКУ.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, що наявні у зверненні, ДПС повідомляє.

Податковий облік операцій з ПДВ ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, а тому при визначенні порядку оподаткування ПДВ необхідно встановлювати фактичну економічну сутність господарських операцій з урахуванням умов договорів та реального характеру діяльності платника податків.

Операції з постачання послуг з медичного обслуговування населення (медичної послуги), у тому числі платних, згідно з підпунктом «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ є об’єктом оподаткування ПДВ.

Для звільнення від оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг з медичного обслуговування населення (медичної послуги) мають виконуватися наступні умови:

такі послуги надаються закладами охорони здоров’я населенню, а не іншому закладу охорону здоров’я;

наявна ліцензія на постачання таких послуг;

такі послуги не перераховані у підпунктах «а»–«о» підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.

Якщо не дотримана хоча б одна із зазначених умов (зокрема якщо такі послуги надаються не безпосередньо населенню, а іншому закладу охорони здоров’я), операції з постачання таких послуг підлягають оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку за ставкою 20 відсотків.

Таким чином, у разі якщо заклад охорони здоров’я не має відповідної ліцензії, не здійснює додаткові спеціалізовані медичні послуги (лабораторні дослідження, додаткові інструментальні дослідження тощо) та його участь обмежується, зокрема,  організацією отримання результатів досліджень від іншого закладу охорони здоров’я, який безпосередньо  їх виконує, то за таких умов операції з постачання додаткових спеціалізованих медичних послуг не підпадають під звільнення від оподаткування ПДВ, визначене  підпунктом 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.

Водночас, якщо заклад охорони здоров’я, маючи ліцензію на медичну практику, надає пацієнтам послуги з медичного обслуговування населення (зокрема, спеціалізовану медичну послугу з травматології), а додаткові спеціалізовані медичні послуги (лабораторні дослідження, додаткові інструментальні дослідження тощо) використовуються як обов’язкова складова процесу надання таких послуг, не реалізуються як окремі послуги та включаються до собівартості наданої пацієнтам медичної послуги, такі додаткові спеціалізовані медичні послуги для цілей оподаткування ПДВ розглядаються у складі  такої медичної послуги.

За умови, що пацієнт не перебуває у договірних відносинах із закладом охорони здоров’я, який безпосередньо виконує дослідження,  не отримує такі дослідження як окремий об’єкт оподаткування, а відповідальність за результат медичної допомоги  несе заклад охорони здоров’я, який уклав договір з пацієнтом, операція з постачання послуги з медичного обслуговування населення (зокрема, спеціалізованої медичної послуги з травматології), яка включає додаткові спеціалізовані медичні послуги (лабораторні дослідження, додаткові інструментальні дослідження тощо), та у разі виконання інших умов, передбачених підпунктом 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ, звільнятимуться від оподаткування ПДВ.

При цьому операції з постачання додаткових спеціалізованих медичних послуг (лабораторні дослідження, додаткові інструментальні дослідження тощо) одним закладом охорони здоров’я іншому, який використовує результати у процесі надання послуги з медичного обслуговування населення (зокрема, спеціалізованої медичної послуги з травматології), підлягають оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку  за ставкою 20  відсотків.

Разом з цим ДПС інформує, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться у зверненні, необхідно розглядати з урахуванням договірних умов та обставин здійснення відповідних господарських операцій, у тому числі з детальним вивченням та аналізом договорів, первинних документів і матеріалів, оформленням яких супроводжувались такі операції, що може бути досліджено виключно в межах проведення відповідних перевірок, передбачених ПКУ.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).