Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 12.01.2026 р. № 292/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення                             ПрАТ «» (далі – ПрАТ) щодо податкових наслідків, у разі виявлення помилки за минулі звітні періоди (роки) та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє. 

Як зазначено у зверненні, ПрАТ є платником податку на прибуток на загальних підставах та застосовує різниці для коригування фінансового результату до оподаткування.

ПрАТ просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1. Якщо ПрАТ знайде помилку в показниках фінансової звітності за один з минулих звітних періодів (років), що вплинула на фінансовий результат до оподаткування та, відповідно, задекларований податок на прибуток того звітного періоду, а цей період вже перевірявся контролюючим органом, то які негативні податкові наслідки для ПрАТ матиме її виправлення?
2. Так, зокрема, в тому випадку, коли потрібно буде уточнити показники лише Декларації з податку на прибуток підприємств та фінансової звітності того періоду, без коригування інших додатків, та ПрАТ буде виправляти таку помилку за допомогою додатку ВП, заповненого у складі Декларації з податку на прибуток підприємств найближчого звітного періоду, чи може це стати підставою для проведення позапланової податкової перевірки? Просимо конкретно роз’яснити саме при виправленні через додаток ВП, оскільки  і п. 50.3 ст. 50, і п.п. 78.1.3 п. 78.1 ст. 78 Кодексу підставою для проведення позапланової податкової перевірки визначають подання платником лише уточнюючого розрахунку до податкової декларації.
3. Відповідно до п. 102.1 ст. 102 Кодексу, які саме операції можуть стати об’єктом можливої повторної перевірки – чи то позапланової, чи наступної планової перевірки періоду, в суму податкових зобов’язань за яким буде включено результат виправлення помилки минулого періоду – всі операції того періоду чи виключно операція (розрахунки), при відображенні конкретно якої була допущена помилка? Просимо роз’яснити значення застереження «в межах поданих уточнень» з п. 102.1 ст. 102 Кодексу при визначенні прав контролюючого органу для перевірки суми податкових зобов’язань за поданою Декларацією з податку на прибуток підприємств.

 

        Щодо питання 1

        Відповідно до п. 16.1 ст. 16 Кодексу платник податків зобов’язаний, зокрема, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

Згідно з п. 36.1 ст. 36 Кодексу податковим обов’язком визнається обов’язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені Кодексом.

Відповідно до п. 46.2 ст. 46 Кодексу платник податку на прибуток (крім платників податку на прибуток, які відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зобов’язані оприлюднювати річну фінансову звітність та річну консолідовану фінансову звітність разом з аудиторським звітом) подає разом з відповідною податковою декларацією квартальну або річну фінансову звітність у порядку, передбаченому для подання податкової декларації з урахуванням вимог ст. 137 цього Кодексу.

Фінансова звітність або звіт про фінансовий стан (баланс) та звіт про прибутки та збитки та інший сукупний дохід (звіт про фінансові результати), що подаються відповідно до абзаців першого та другого цього пункту, є додатком до податкової декларації з податку на прибуток підприємств (звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, розрахунку частини чистого прибутку (доходу), дивідендів на державну частку) та її невід’ємною частиною.

       Форму Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 № 897 (зі змінами) (далі – Декларація).

       У разі виявлення помилок у фінансовій звітності, яка є додатком до податкової декларації з податку на прибуток підприємств, платник податків повинен подати разом з уточнюючою декларацією виправлену фінансову звітність. При поданні уточнюючої декларації у таблиці «Наявність додатків» проставляється позначка про подання додатка фінансової звітності до декларації та зазначаються відомості про форми фінансової звітності, які подаються до ДПС.

        Порядок виправлення помилок, внесення та розкриття інших змін у фінансовій звітності визначено Національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах»  (зі змінами).

        Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга ст. 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (зі змінами).

        Отже, з питання виправлення у бухгалтерському обліку помилок, допущених при складанні фінансових звітів у попередніх роках доцільно звернутись до Міністерства фінансів України.

        Відповідно до п. 50.1 ст. 50 Кодексу у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених ст. 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.

У разі якщо показники оприлюдненої разом з аудиторським звітом річної фінансової звітності зазнали змін порівняно з показниками звіту про фінансовий стан (баланс) та звіту про прибутки та збитки та інший сукупний дохід (звіту про фінансові результати), що подаються разом з податковою декларацією згідно з абзацом другим п. 46.2 ст. 46 цього Кодексу, та такі зміни вплинули на показники раніше поданої річної податкової декларації з податку на прибуток підприємств за відповідний податковий (звітний) період, платники податку на прибуток, які відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зобов’язані оприлюднювати річну фінансову звітність та річну консолідовану фінансову звітність разом з аудиторським звітом, подають уточнюючий розрахунок до річної податкової декларації у строк не пізніше 10 червня року, наступного за звітним.

Платник податків, який самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє факт заниження податкового зобов'язання минулих податкових періодів, зобов'язаний, за винятком випадків, установлених п. 50.2 цієї статті:

а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку. Цей штраф не застосовується у разі подання уточнюючого розрахунку до податкової декларації з податку на прибуток підприємств за попередній податковий (звітний) рік з метою здійснення самостійного коригування відповідно до ст. 39 цього Кодексу або при визначенні бази оподаткування відповідно до п.п. 141.9¹.3 п. 141.9¹ ст. 141 цього Кодексу у разі здійснення контрольованих операцій, якщо їх умови не відповідають принципу «витягнутої руки» у строк не пізніше 1 жовтня року, наступного за звітним;

б) або відобразити суму недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов'язання, збільшену на суму штрафу у розмірі п'яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов'язання з цього податку.

Якщо після подачі декларації за звітний період платник податків подає нову декларацію з виправленими показниками до закінчення граничного строку подання декларації за такий самий звітний період або подає у наступних податкових періодах уточнюючу декларацію внаслідок виконання вимог п. 169.4 ст. 169 цього Кодексу, то штрафи, визначені у цьому пункті, не застосовуються.

Отже, якщо платник податку на прибуток самостійно виявив помилки, що містяться у податковій звітності, він зобов’язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової звітності за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Щодо питань 2-3

Згідно з п. 6 ст. 14 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (зі змінами) підприємствам надано право подання уточненої фінансової звітності та уточненої консолідованої фінансової звітності на заміну раніше поданої такої звітності. Подання та оприлюднення уточненої фінансової звітності та уточненої консолідованої фінансової звітності здійснюються у такому самому порядку, як і фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності, що уточнюються.

При виправленні показників фінансової звітності платник податку має подати уточнюючу фінансову звітність за відповідні звітні періоди у такому самому порядку, як і фінансову звітність, що уточнюється. Якщо показники уточнюючої фінансової звітності вплинули на показники Декларації, платник податку подає уточнюючі Декларації за відповідні звітні (податкові) періоди із усіма додатками, передбаченими для заповнення відповідних рядків Декларації, незалежно від того, чи виправлялися показники цих рядків та додатків Декларації.

Якщо виправлення помилок здійснюється у звітній (звітній новій) Декларації за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено помилки, то платник податку в додатку ВП до Декларації відображає вірні показники за податковий період, який уточнюється, та порівнюючи їх з відповідними рядками Декларації, що уточнюється, визначає суму збільшення (зменшення) податкового зобов’язання з податку на прибуток, пеню та суму штрафу, яка переноситься до частини «Виправлення помилок» Декларації.

У разі якщо при заповненні додатка ВП до Декларації виправляються показники, відображені у рядку 01 (дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку) та рядку 02 (фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності) Декларації за минулий звітний (податковий) період, платник податку на прибуток подає виправлену фінансову звітність за звітний (податковий) період, що уточнюється  із зазначенням у таблиці 3 додатка ВП до Декларації інформації про наявність поданих до Декларації - форм фінансової звітності за звітний (податковий) період.

При цьому, платник податку має право скористатися нормами п. 46.4 ст. 46 Кодексу щодо подання доповнення до Декларації, яке може бути складене за довільною формою, з поясненням виправлень у фінансовій звітності, які вплинули на показники Декларації.

Водночас, тимчасово, на період з 1 серпня 2023 року до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року
№ 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, у разі самостійного виправлення платником податків з дотриманням порядку, вимог та обмежень, визначених ст. 50 Кодексу, помилок, що призвели до заниження податкового зобов’язання, такий платник звільняється від нарахування та сплати штрафних санкцій, передбачених п. 50.1 ст. 50 Кодексу, та пені (п.п. 69.38 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу).

Для цілей оподаткування платники податків відповідно до п. 44.1 ст. 44 Кодексу зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим п. 44.1 ст. 44 Кодексу, забороняється.

Відповідно до п. 44.2 ст. 44 Кодексу для обрахунку об’єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Отже, показники податкової звітності, зокрема податкової декларації з податку на прибуток підприємств, формуються на підставі даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності.

У п. 48.3 ст. 48 Кодексу встановлено обов’язкові реквізити, які повинна містити податкова декларація. Зокрема, податкова декларація повинна містити інформацію про додатки, що додаються до податкової декларації та є її невід’ємною частиною.

У п. 54.1 ст. 54 Кодексу зазначено, що крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов’язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені Кодексом. Така сума грошового зобов’язання та/або пені вважається узгодженою.

Відповідно до п. 50.3 ст. 50, п.п. 78.1.3 п. 78.1 ст. 78 Кодексу у разі якщо платник податків подає уточнюючий розрахунок до податкової декларації, поданої за період, що перевірявся, крім випадку подання уточнюючого розрахунку згідно з вимогами п. 50.1¹ ст. 50 Кодексу, відповідний контролюючий орган має право на проведення позапланової перевірки платника податків за відповідний період.

Водночас контролюючі органи відповідно до п. 75.1 ст. 75 Кодексу здійснюють податковий контроль шляхом проведення, зокрема, камеральних та документальних перевірок.

Предметом документальної перевірки є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених Кодексом податків та зборів (п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 Кодексу).

Таким чином, об’єктом податкового контролю є показники податкової декларації за відповідний звітний період, які формують податкові та/або грошові зобов’язання платника податків.

Оскільки додаток ВП є невід’ємною частиною Декларації, показники, визначені з його урахуванням, є складовою показників Декларації за звітний період, у якому такий додаток подано, та формують узгоджені податкові та/або грошові зобов’язання платника податків за цей період.

Самостійне виправлення платником податків помилок, допущених у попередніх податкових періодах, шляхом відображення таких виправлень у складі Декларації за поточний звітний період через додаток ВП впливає на показники саме цієї декларації.

У разі проведення документальної перевірки Декларації за звітний період, у якому платником податків відображено виправлення через додаток ВП, перевірці підлягають показники такої декларації та господарські операції, які вплинули на формування податкових та/або грошових зобов’язань за відповідний звітний період, з урахуванням здійснених коригувань.

Такі показники можуть бути перевірені під час здійснення податкового контролю за звітний період, у якому здійснено коригування, за наявності підстав, визначених у статтях 75 - 78 Кодексу, з урахуванням особливостей, установлених
п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, та з дотриманням строків давності, визначених у ст. 102 Кодексу.

Строк давності, встановлений ст. 102 Кодексу, обчислюється з урахуванням його зупинення у період дії карантину, відповідно до п. 52² підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, а також з урахуванням особливостей його перебігу під час дії воєнного стану, відповідно до п.п. 69.9
п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (тобто з 18.03.2020 до 31.07.2023 (включно), оскільки з 01.08.2023 відновлено перебіг строку давності).

Додатково інформуємо, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин потребує аналізу документів та матеріалів, які дають змогу ідентифікувати предмет звернення більш детально.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).