Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 13.01.2026 р. № 294/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

 

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення Товариства з обмеженою відповідальністю (далі – Товариство) щодо окремих питань оподаткування доходів нерезидентів, керуючись ст. 52 та п.п. «в» п.п. 69.41.3 п.п. 69.41 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі – Кодекс), у межах компетенції повідомляє.

Згідно зі зверненням Товариства компанія – резидент Республіки Кіпр (кінцевий бенефіціарний власник цієї компанії – резидент України) інвестувала в придбання корпоративних прав у статутному капіталі українського підприємства шляхом внесення грошових коштів до статутного капіталу в еквіваленті 100 000 євро, що складає більш, ніж 20 відсотків капіталу підприємства. Інвестицію підтверджено  відповідним протоколом та банківською випискою.

При цьому реєстрацію змін до статуту, як повідомляється, буде здійснено у встановлений законодавством України строк – протягом місяця з дати внесення коштів.

Проте часткова виплата дивідендів відбудеться до дати реєстрації змін до статуту підприємства.

У зверненні платника податків поставлено такі питання щодо надання індивідуальної податкової консультації:

1. Чи може підприємство застосовувати ставку оподаткування у розмірі 5 відсотків при виплаті дивідендів компанії, яка є резидентом Республіки Кіпр, володіє більш, ніж 20 відсотків капіталу підприємства, що виплачує дивіденди, і інвестувала в придбання корпоративних прав підприємства 100000 євро у випадку, коли виплата дивідендів відбувається після внесення учасником грошових коштів, але до дати реєстрації відповідних змін до статуту?

2. Які документи мають підтверджувати факт інвестування в придбання корпоративних прав у статутному капіталі підприємства?

Щодо запитання 1

Відповідно до п.п. 14.1.49 п. 14.1 ст. 14 Кодексу дивіденди – платіж, що здійснюється юридичною особою, в тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів, на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв'язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.

Для цілей оподаткування до дивідендів прирівнюються також:

платіж у грошовій чи негрошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника (учасників) у зв'язку з розподілом чистого прибутку (його частини);

суми доходів у вигляді платежів за цінні папери (корпоративні права), що виплачуються на користь нерезидента, зазначеного в підпунктах «а», «в», «г» п.п. 39.2.1.1 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, у контрольованих операціях понад суму, яка відповідає принципу «витягнутої руки»;

вартість товарів (робіт, послуг), крім цінних паперів та деривативів), що придбаваються у нерезидента, зазначеного в підпунктах «а», «в», «г» п.п. 39.2.1.1 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, у контрольованих операціях понад суму, яка відповідає принципу «витягнутої руки»;

сума заниження вартості товарів (робіт, послуг), які продаються нерезиденту, зазначеному в підпунктах «а», «в», «г» п.п. 39.2.1.1 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, у контрольованих операціях порівняно із сумою, яка відповідає принципу «витягнутої руки»;

виплата в грошовій або негрошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника - нерезидента України у зв'язку зі зменшенням статутного капіталу, викупом юридичною особою корпоративних прав у власному статутному капіталі, виходом учасника зі складу господарського товариства або іншої аналогічної операції між юридичною особою та її учасником, у розмірі, що призводить до зменшення нерозподіленого прибутку юридичної особи.

Згідно з положеннями п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку за ставками, визначеними ст. 141 Кодексу.

Для цілей п. 141.4 ст. 141 Кодексу під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміються, зокрема, дивіденди, які сплачуються резидентом (п.п. «б» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу).

Відповідно до 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу резидент, у тому числі фізична особа підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб'єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 – 141.4.5 та 141.4.11 п. 141.4 ст. 141 Кодексу) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Отже, доходи нерезидента у вигляді дивідендів підлягають оподаткуванню відповідно до вимог п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, якщо інше не встановлено положеннями міжнародного договору України з країною резиденції особи, на користь якої здійснюється виплата, що набрав чинності.

Відповідно до ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Положення Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, яка була чинною в українсько-кіпрських податкових відносинах з 07.08.2013, із змінами, внесеними до неї відповідним Протоколом, ратифікованим  Законом  України  № 243-IX  від  30.10.2019, який набрав чинності 28.11.2019  (далі – Конвенція, https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/196_016#n90), поширюються на осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав (ст. 1 Конвенції) та до податків, одним з яких, зокрема в Україні, є податок на прибуток підприємств (ст. 2 Конвенції).

Згідно з п. 1 ст. 3 (Загальні визначення) Конвенції для цілей цієї Конвенції термін «особа» включає фізичну особу, компанію і будь-яке інше об’єднання осіб; термін «компанія» означає будь-яку юридичну особу чи будь-яке утворення, що розглядається з метою оподаткування як юридична особа.

«Під час застосування цієї Конвенції Договірною Державою будь-який термін, не визначений у Конвенції, має, якщо з контексту не випливає інше, те значення, яке надається йому законодавством цієї Держави стосовно податків, на які поширюється дія цієї Конвенції» (п. 2 ст. 3 Конвенції).

«Для цілей цієї Конвенції термін »резидент Договірної Держави» означає будь-яку особу, яка за законодавством цієї Держави підлягає оподаткуванню в ній на підставі місця проживання, постійного місця перебування, місця управління, місця реєстрації або іншого аналогічного критерію, а також включає цю Державу і будь-яку її адміністративно-територіальну одиницю чи місцевий орган влади. Цей термін, проте, не включає будь-яку особу, яка підлягає оподаткуванню в цій Державі лише стосовно доходів із джерел у цій Державі» (п. 1 ст. 4 (Резидент) Конвенції).

Відповідно до п. 1 ст. 10 (Дивіденди) Конвенції «дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави, резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі».

«Однак такі дивіденди можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник дивідендів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати:

a) 5 відсотків від загальної суми дивідендів, якщо фактичним власником дивідендів є компанія (яка не є товариством), яка володіє безпосередньо принаймні 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди та інвестувала в придбання акцій чи інших прав компанії в еквіваленті не менше 100000 євро,

b) 10 відсотків від загальної суми дивідендів у всіх інших випадках»
(п. 2 ст. 10 Конвенції).

Згідно з п. 3 ст. 10 Конвенції термін «дивіденди» означає «дохід від акцій або інших прав, які не є борговими вимогами, що дають право на участь у прибутку, а також дохід від інших корпоративних прав, який підлягає такому самому оподаткуванню, як дохід від акцій відповідно до законодавства тієї Держави, резидентом якої є компанія, що розподіляє прибуток».

Термін «товариство», який згадується у п.п. «а» п. 2 ст. 10 Конвенції,  самою Конвенцією не визначено. Водночас відповідно до офіційних Коментарів до Модельної податкової конвенції Організації економічного співробітництва і розвитку (https://www.oecd-ilibrary.org/taxation/model-tax-convention-on-income-and-on-capital-condensed-version-2017_mtc_cond-2017-en), покладеної в основу більшості чинних міжнародних договорів України про уникнення подвійного оподаткування, у тому числі Конвенції (далі – Коментарі), які відповідно до Віденської конвенції про право міжнародних договорів від 23.05.1969 застосовуються для цілей трактування їх положень, під «товариством» (англійською мовою «partnership» в перекладі на українську мову – товариство, партнерство) розуміється  субʼєкт господарювання, який згідно з національним законодавством відповідної Договірної Держави з точки зору оподаткування розглядається як «фіскально прозорий», тобто отриманий ним дохід  (прибуток), на відміну від «компанії»(яка, означає, перш за все, будь-яку корпоративну структуру і, крім того, охоплює будь-яку іншу оподатковувану одиницю, яка розглядається як юридична особа для цілей податкового законодавства Договірної Держави, резидентом якої вона є), не оподатковується корпоративним податком, а розподіляється між учасниками - партнерами та, відповідно, підлягає оподаткуванню на рівні цих учасників пропорційно їх часткам у такому «товаристві (партнерстві)». Внаслідок цього «товариство (партнерство)» у контексті відповідного міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування не є податковим резидентом Договірної Держави, в якій воно засноване, тобто не є особою, на яку поширюється дія цього договору, і, відповідно, не може користуватися перевагами в оподаткуванні, передбаченими його положеннями.

Щодо інших термінів та понять, які використовуються у ст. 10 Конвенції, але Конвенцією не визначені, зокрема, значення терміну «інвестування», то відповідно до п. 2 ст. 3 Конвенції ці терміни мають, якщо з контексту не випливає інше, те значення, яке надається їм законодавством України стосовно оподаткування податком на прибуток підприємств, на який поширюється дія цієї Конвенції.

Разом з тим, слід зазначити, що норма п.п. «а» п. 2 ст. 10 Конвенції, крім вартісного критерію (умови внесення не менше, ніж 100000 євро, суми інвестицій), не містить застережень стосовно виду/форми «інвестування», яке здійснюється учасником компанії з метою придбання корпоративних прав цієї компанії.

Таким чином, у загальному порядку, при виплаті особою, яка у розумінні Конвенції є «компанією» (у значенні цього терміну, розкритого у п. 1 ст. 3 Конвенції) і резидентом України, доходів, які відповідають визначенню «дивіденди» (п. 3 ст. 10 Конвенції), на користь особи, що є «компанією» (яка у розумінні Конвенції не є «товариством»), резидентом Кіпру та «фактичним (бенефіціарним) власником» дивідендів, у разі виконання цією особою умов, зазначених у п.п. «а» п. 2 ст. 10 Конвенції,  щодо безпосереднього володіння 20 відсотками капіталу української компанії, що сплачує дивіденди, та інвестування в придбання акцій чи інших прав такої компанії в еквіваленті не менше 100000 євро,  застосовується  ставка  оподаткування,  визначена  цією нормою Конвенції. У всіх інших випадках  застосовується ставка оподаткування, встановлена  п.п. «b» п. 2ст. 10 Конвенції.

Щодо запитання 2

Для цілей оподаткування згідно з п. 44.1 ст. 44 Кодексу платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим п. 44.1 ст. 44 Кодексу.

Для обрахунку об’єкта оподаткування платник податку на прибуток підприємств використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (абзац перший  п. 44.2 ст. 44 Кодексу).

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (абзац перший частини другої ст. 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зі змінами).

При цьому зазначимо, що оскільки відповідно до п.п. 19¹.1.28 п. 19¹.1 ст. 19¹ Кодексу до функцій контролюючих органів віднесено, зокрема, надання індивідуальних податкових консультацій з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи, питання порядку придбання корпоративних прав у статутному капіталі суб’єктів господарювання, у тому числі товариств з обмеженою відповідальністю, юридичного оформлення та документального підтвердження таких інвестицій не належать до компетенції ДПС.  

Водночас повідомляємо, що відповідно до частини першої ст. 1 Закону України від 06 лютого 2018 року № 2275-VIII «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» (зі змінами) правовий статус товариств з обмеженою відповідальністю та товариств з додатковою відповідальністю, порядок їх створення, діяльності та припинення, права та обов’язки їх учасників визначає цей Закон.

Особливості режиму іноземного інвестування на території України, виходячи з цілей, принципів і положень законодавства України визначає Закон України від 19 березня 1996 року № 93/96-ВР «Про режим іноземного інвестування» (зі змінами).

Відносини, що виникають у сфері державної реєстрації юридичних осіб, їхньої символіки (у випадках, передбачених законом), громадських формувань, що не мають статусу юридичної особи, фізичних осіб – підприємців та відокремлених підрозділів юридичної особи, утвореної відповідно до законодавства іноземної держави регулює Закон України від 15 травня 2003 року № 755-IV «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб – підприємців та громадських формувань» (зі змінами).

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).