Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 20.01.2026 р. № 418/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

 

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо застосування підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 ПКУ та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство є виробником лікарських засобів і відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 26 грудня 2025 року № 1759 «Деякі питання надання маркетингових та інших послуг, пов’язаних з реалізацією лікарських засобів кінцевому споживачу, та застосування інструментів фактичного зменшення закупівельних цін після переходу права власності на товари» (далі – Постанова № 1759) застосовує механізми відтермінованих знижок, бонусів, кредит-нот та інших форм коригування ціни на товар після постачання такого товару покупцям (дистрибʼюторам та аптекам).

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо правомірності застосування постачальником (Товариством) – продавцем лікарських засобів, а також покупцями таких лікарських засобів, положень підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 ПКУ у разі застосування Товариством інструментів зниження ціни на лікарські засоби, які були поставлені до дати набрання чинності Постановою № 1759.

Частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 ПКУ).

Статтею 5 ПКУ визначено, що поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Порядком застосування ліцензіатами, які провадять господарську діяльність з виробництва лікарських засобів, оптової, роздрібної торгівлі лікарськими засобами, імпорту лікарських засобів (крім активних фармацевтичних інгредієнтів), у договорах та/або розрахунках інструментів, що призводять до фактичного зменшення закупівельних цін після переходу права власності на товари, затвердженим Постановою № 1759 (далі – Порядок), визначено механізм застосування ліцензіатами, які провадять господарську діяльність з виробництва лікарських засобів, оптової, роздрібної торгівлі лікарськими засобами, імпорту лікарських засобів (крім активних фармацевтичних інгредієнтів), у договорах та/або розрахунках інструментів (практик, методів, дій), що призводять до фактичного зменшення закупівельних цін після переходу права власності на товари, зокрема механізмів відтермінованих знижок, кредитних нот, бонусів або інших форм зворотного коригування ціни (далі − інструменти зменшення ціни на лікарські засоби) (пункт 1 Порядку).

Згідно з пунктом 5 Порядку суб’єкти господарювання можуть застосувати у договорах та/або розрахунках інструменти зменшення ціни на лікарські засоби виключно з метою:

повного або часткового відшкодування вартості лікарських засобів, строк придатності яких минув та які вилучено з обігу або строк придатності яких менше ніж 180 календарних днів, а також інших пов’язаних з цим витрат;

відшкодування вартості лікарських засобів, які стали непридатними для подальшого продажу внаслідок їх неналежної якості (якість не відповідає вимогам нормативних документів або лікарські засоби зазнали механічного, хімічного, фізичного, біологічного або іншого впливу, що унеможливлює їх подальше використання) та які вилучено з обігу, а також інших пов’язаних з цим витрат;

компенсації витрат, пов’язаних з коливанням курсів валют;

забезпечення здійснення заходів, спрямованих на зниження вартості лікарських засобів для кінцевих споживачів;

забезпечення здійснення заходів, спрямованих на зниження вартості лікарських засобів з благодійною метою (заходи з реалізації благодійних програм);

забезпечення здійснення суб’єктами господарювання заходів, спрямованих на зниження ціни лікарського засобу, внесеної до Національного каталогу цін в порядку, встановленому статтею 20-3 Закону України «Про лікарські засоби»;

виконання рішення органів державної влади;

відшкодування вартості лікарського засобу у разі виявлення та документального підтвердження його недостачі під час здійснення постачання такого лікарського засобу;

забезпечення здійснення заходів, спрямованих на зниження вартості лікарських засобів для проведення закупівель закладами охорони здоров’я незалежно від форми власності, місцевими держадміністраціями (військовими адміністраціями) та/або благодійними організаціями за умови забезпечення такого зниження вартості у повному обсязі на всіх етапах реалізації/ постачання лікарського засобу;

компенсації збитків, завданих внаслідок збройної агресії Російської Федерації проти України.

Пунктом 6 Порядку передбачено, що у разі застосування суб’єктами господарювання у договорах та/або розрахунках інструментів зменшення ціни на лікарські засоби, які зазначені в абзацах другому − п’ятому, сьомому, дев’ятому − одинадцятому пункту 5 Порядку, оптово-відпускна ціна та/або закупівельна ціна, яка зазначена у первинних документах, не потребує коригування.

Пунктом 44.1 статті 44 ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов'язаних  з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 ПКУ.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Відповідно до підпунктів «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ.

Пунктами 201.1 та 201.10 статті 201 ПКУ встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 5 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги», зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлений ПКУ термін та надати покупцю за його вимогою.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках обов’язкові реквізити, зокрема, опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг,  ціна постачання без урахування податку.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно з пунктом 192.1 статті 192 ПКУ якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку − постачальника, то:

постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;

отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг.

Постачальник має право зменшити суму податкових зобов’язань лише після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної (підпункт 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 ПКУ).

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених у зверненні, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Податковий облік платника податку ґрунтується на даних бухгалтерського обліку. Отже, податкові зобов’язання з ПДВ постачальника / податковий кредит покупця та їх коригування відображаються у податковому обліку платників податку на підставі показників бухгалтерського обліку.

В описаній у зверненні ситуації, якщо внаслідок застосування Товариством інструментів зниження ціни на раніше поставлені лікарські засоби у бухгалтерському обліку Товариства відбувається перерахунок (зменшення) ціни таких лікарських засобів (незалежно від того, чи були такі лікарські засоби поставлені до дати набрання чинності Постановою № 1759, чи після такої дати), то виникають підстави, визначені пунктом 192.1 статті 192 ПКУ, для складання розрахунку коригування до податкової накладної, складеної за операцією з постачання таких лікарських засобів, та коригування податкових зобовʼязань постачальника (після реєстрації в ЄРПН такого розрахунку коригування) та податкового кредиту покупця.

Водночас, якщо відповідно до пункту 6 Порядку оптово-відпускна ціна та/або закупівельна ціна лікарських засобів, яка зазначена у первинних документах, не коригується (тобто у бухгалтерському обліку Товариства перерахунок ціни поставлених лікарських засобів у звʼязку із застосуванням Товариством інструментів зниження ціни не здійснюється), то підстави для застосування норм пункту 192.1 статті 192 ПКУ та, зокрема, підпункту 192.1.1 зазначеного пункту (а саме для складання розрахунку коригування до податкової накладної, складеної за операцією з постачання лікарських засобів, та коригування податкових зобовʼязань постачальника і податкового кредиту покупця), відсутні.

Водночас кожен конкретний випадок щодо нарахування/формування податкових зобов’язань та податкового кредиту і їх коригування та складання розрахунків коригування до податкових накладних необхідно розглядати з урахуванням суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та договірних умов, а також первинних документів, оформленням яких супроводжувалися такі господарські операції.

Згідно з пунктом 52.2 статті 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.