Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 02.02.2026 р. № 653/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення селянського фермерського господарства   (далі – Господарство) щодо особливостей застосування мінімального податкового зобов’язання (далі - МПЗ) та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), у межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні Господарство повідомило, що перебуває на спрощеній системі оподаткування, є платником єдиного податку четвертої групи та платником податку на додану вартість (далі – ПДВ). Основний вид діяльності – вирощування зернових та технічних культур. Господарство, як суборендар, у жовтні 2025 року уклало договір суборенди землі на загальну
площу 925,3770 га з ТОВ «» (далі - Орендарем), яке перебуває на загальній системі оподаткування, є платником податку на прибуток та ПДВ. Цільове призначення земельної ділянки: 01.01 – для ведення товарного сільськогосподарського виробництва, земельна ділянка знаходиться в користуванні Орендаря згідно з договором оренди між ГУ Держгеокадастру у Миколаївській області та Орендаря. Право суборенди земельної ділянки зареєстровано в Державному реєстрі нерухомого майна 07.10.2025. За умовами договору суборенди Господарство сплачує суборендну плату на рахунок Орендаря, суборендна плата становить 100 відсотків річної суборендної плати. У жовтні 2025 року Господарством сплачено всю суму суборендної плати за період з жовтня 2025 року і по 30 вересня 2025 року. Щомісячно Орендарем надаються акти виконаних робіт.

Господарство просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо питання: якщо Господарство (Суборендар) включить в додаток 3 «Розрахунок загального МПЗ за податковий (звітний) рік» (далі – Додаток 3) за 2025 рік до податкової декларації платника єдиного податку четвертої групи (далі – Декларація) на 2026 рік вищезазначену земельну ділянку, то чи може  Господарство (Суборендар) зменшити розрахунок МПЗ на
20 відсотків витрат від плати за суборенду та  для зменшення використовувати суми суборендної плати відповідно до актів виконаних робіт чи суму сплаченої Господарством суборендної плати орендарю у жовтні 2025 року?    

 

Щодо зазначеного питання.

Особливості застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності визначено главою 1 розділу XIV Кодексу.

Відповідно до абзацу першого п. 292¹.1 ст. 292¹ Кодексу об’єктом оподаткування для платників єдиного податку четвертої групи є площа сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень) та/або земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ), що перебуває у власності сільськогосподарського товаровиробника або надана йому у користування, у тому числі на умовах оренди або емфітевзису.

Частиною першою ст. 93 Земельного кодексу України (далі – Земельний кодекс) визначено, що право оренди земельної ділянки - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для провадження підприємницької та іншої діяльності.

Згідно із частиною першою ст. 6 Закону України від 06 жовтня 1998 року № 161-XIV "Про оренду землі" (далі – Закон № 161) орендарі набувають права оренди земельної ділянки на підставах і в порядку, передбачених Земельним кодексом, Цивільним кодексом України, цим та іншими законами України і договором оренди землі.

Право оренди земельної ділянки підлягає державній реєстрації відповідно до закону (частина п'ята ст. 6 Закону № 161).

Статтями 125, 126 Земельного кодексу встановлено, що право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав. Права власності, користування земельною ділянкою оформлюються відповідно до Закону України від 01 липня 2004 року № 1952-IV "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень" (далі – Закон № 1952).

Відповідно до частини першої ст. 8 Закону № 161 орендована земельна ділянка або її частина може передаватися орендарем у суборенду без зміни цільового призначення, якщо це передбачено договором оренди або за письмовою згодою орендодавця (крім випадків, визначених законом). Якщо протягом одного місяця орендодавець не надішле письмового повідомлення щодо своєї згоди чи заперечення, орендована земельна ділянка або її частина може бути передана в суборенду.

Згідно з абзацом сьомим п. 2 частини першої ст. 4 Закону № 1952 державній реєстрації прав підлягають, зокрема, права оренди (суборенди) земельної ділянки.

Таким чином, якщо платник єдиного податку четвертої групи (Господарство) набуває право користування на земельні ділянки сільськогосподарського призначення та/або земель водного фонду та здійснює державну реєстрацію передачі права користування такими земельними ділянками, то така юридична особа, включає до Декларації такі площі земельних ділянок з дати набуття права користування.

Відповідно до п.п. 14.1.114² п. 14.1 ст. 14 Кодексу МПЗ – це мінімальна величина податкового зобов’язання із сплати податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов’язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, розрахована відповідно до Кодексу. Сума мінімальних податкових зобов’язань, визначених щодо кожної із земельних ділянок, право користування якими належить одній юридичній або фізичній особі, у тому числі фізичній особі – підприємцю, є загальним МПЗ.

При цьому МПЗ визначається за період володіння (користування) земельною ділянкою, який припадає на відповідний податковий (звітний) рік (п.п. 38¹.1.4 п. 38¹.1 ст. 38¹ Кодексу).

Особливості визначення загального МПЗ платників єдиного податку встановлено ст. 297¹ Кодексу.

Пунктом 297¹.1 ст. 297¹ Кодексу визначено, що платники єдиного податку - власники, орендарі, користувачі на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, а також голови сімейних фермерських господарств, у тому числі щодо земельних ділянок, що належать членам такого сімейного фермерського господарства та використовуються таким сімейним фермерським господарством, зобов'язані подавати додаток з розрахунком загального МПЗ у складі податкової декларації за податковий (звітний) рік.

У такому додатку, зокрема, зазначається загальна сума сплачених платником єдиного податку податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов’язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, та визначених відповідно, зокрема, до
п. 297¹.5 ст. 297¹ Кодексу витрат на оренду земельних ділянок (далі у
ст. 297¹ Кодексу – загальна сума сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок) протягом податкового (звітного) року.

Згідно з абзацами першим, другим і восьмим п. 297¹.5 ст. 297¹ Кодексу для платників єдиного податку четвертої групи (зокрема, юридичних осіб) різниця між сумою загального МПЗ та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок обчислюється шляхом віднімання від загального МПЗ загальної суми сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок.

До суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок, зокрема, відноситься 20 відсотків витрат на сплату орендної плати за віднесені до сільськогосподарських угідь земельні ділянки, орендодавцями яких є юридичні особи, та/або які перебувають у державній чи комунальній власності.

У сумі сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок не враховуються помилково та/або надміру сплачені у податковому (звітному) році суми податків, зборів, платежів (абзац дев’ятий
п. 297¹.5 ст. 297¹ Кодексу).

Договірні відносини щодо оренди земельних ділянок регулюються Цивільним кодексом України та Земельним кодексом, Законом № 161.

Договірні відносини щодо оренди земельних ділянок державної і комунальної власності регулюються Кодексом.

Частиною другою ст. 2 Земельного кодексу визначено, що суб’єктами земельних відносин є громадяни, юридичні особи, органи місцевого самоврядування та органи державної влади.

Орендна плата за землю – це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою згідно з договором оренди землі (частина перша ст. 21 Закону № 161).

Розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Кодексу) (частина друга ст. 21 Закону № 161).

Відповідно до абзаців першого та четвертого п. 288.1 ст. 288 Кодексу підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.

Згідно з п. 288.7 ст. 288 Кодексу податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285 - 287 Кодексу.

Відображення у бухгалтерському обліку операцій про оренду земельних ділянок здійснюється відповідно до вимог Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 14 «Оренда», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.07.2000 № 181 «Про затвердження Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку», зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 10 серпня 2000 року за
№ 860/4153, зі змінами, Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 21 грудня 1999 року за
№ 892/4185, зі змінами.

Отже, 20 відсотків витрат на сплату орендної плати за віднесені до сільськогосподарських угідь земельні ділянки, які перебувають у державній чи комунальній власності сплачені за 2025 рік враховуються у зменшення загального МПЗ за 2025 рік в межах нарахованих сум в податковому та бухгалтерському обліку відповідно до умов договору оренди та відповідно до податкової декларації з плати за землю.

 

Слід зазначити, що кожен конкретний випадок має розглядатись з урахуванням всіх суттєвих обставин та первинних документів.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).