Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 20.02.2026 р. № 997/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства щодо застосування норм пункту 32 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України (далі – ПКУ) та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу II ПКУ, повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство здійснює діяльність з виробництва та/або постачання безпілотних літальних апаратів (БпЛА). У межах діяльності Товариство може здійснювати постачання акумуляторних батарей. Акумуляторні батареї є невід’ємною складовою частиною БпЛА, розроблені та постачаються для використання виключно у складі БпЛА, не мають самостійного побутового або універсального промислового призначення, постачаються для використання у БпЛА, що застосовуються з метою забезпечення оборони України.

Інформуючи про зазначене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1) чи підлягають звільненню від оподаткування податком на додану вартість відповідно до пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ операції з постачання акумуляторних батарей, які є складовими частинами БпЛА в та постачаються для використання у БпЛА з метою забезпечення потреб оборони України?

2) до якого коду згідно з УКТ ЗЕД слід відносити акумуляторні батареї, що призначені для використання у складі БпЛА, які постачаються як комплектуючі до них, і не мають самостійного кінцевого призначення?

3) чи є правомірною класифікація зазначених акумуляторних батарей за кодом згідно з УКТ ЗЕД 8507 («Акумулятори електричні, включаючи сепаратори до них, прямокутні чи інших форм») у контексті застосування звільнення від оподаткування ПДВ, передбаченого пунктом 32 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ?

4) чи застосовується режим звільнення від оподаткування ПДВ, встановлений пунктом 32 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, до операцій з постачання акумуляторних батарей до безпілотних авіаційних комплексів, якщо такі батареї постачаються безпосередньо військовим формуванням (ЗСУ, військовим частинам), благодійним організаціям/волонтерам для подальшої безоплатної передачі військовим формуванням (ЗСУ, військовим частинам)?

5) чи має право платник податків на бюджетне відшкодування ПДВ (або віднесення до податкового кредиту) щодо сум ПДВ, сплачених при придбанні (ввезені на територію України) таких акумуляторних батарей, якщо їх подальша реалізація звільняється від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 32 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків, зборів і митних платежів, регулюються нормами ПКУ, Митного кодексу України (далі – МКУ) та іншими нормативно-правовими актами з питань оподаткування (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ і частина друга статті 1 розділу І МКУ).

Статтею 5 розділу І ПКУ визначено, що поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу І ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Правові засади планування, порядок формування обсягів та особливостей здійснення закупівель товарів, робіт і послуг оборонного призначення для забезпечення потреб сектору безпеки і оборони, а також інших товарів, робіт і послуг для гарантованого забезпечення потреб безпеки і оборони, а також порядок здійснення державного і демократичного цивільного контролю у сфері оборонних закупівель визначено України від 17 липня 2020 року № 808-IX «Про оборонні закупівлі» (далі – Закон № 808).

Правові, економічні, організаційні та соціальні основи діяльності транспорту визначено Законом України від 10 листопада 1994 року №  232/94-ВР «Про транспорт» із змінами і доповненнями (далі – Закон № 232).

Відповідно до статті 21 Закону № 232 до єдиної транспортної системи України включається, зокрема, транспорт загального користування (залізничний, морський, річковий, автомобільний і авіаційний, а також міський електротранспорт, у тому числі метрополітен).

До складу авіаційного транспорту входять, зокрема транспортні засоби (стаття 32 Закону № 232).

Транспортні засоби – транспортні засоби комерційного призначення, транспортні засоби особистого користування, трубопроводи та лінії електропередачі (пункт 58 частини першої статті 4 розділу І МКУ).

Транспортні засоби комерційного призначення – будь-яке судно, зокрема,  повітряне судно (пункт 59 частини першої статті 4 розділу І МКУ).

Повітряне судно – апарат, що підтримується в атмосфері у результаті його взаємодії з повітрям, відмінної від взаємодії з повітрям, відбитим від земної поверхні (пункт 79 частини першої статті 1 розділу І Повітряного кодексу України).

Безпілотний літальний апарат – повітряне судно, керування польотом якого і контроль за яким здійснюються дистанційно за допомогою спеціальної станції дистанційного пілотування, розташованої поза повітряним судном, або яке здійснює політ автономно за відповідною програмою (пункт 6 Порядку реалізації експериментального проекту щодо здійснення оборонних закупівель безпілотних систем та засобів радіоелектронної боротьби вітчизняного виробництва, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 24 березня 2023 року
№ 256.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділами 2 та 10 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Порядок визначення суми податку, зокрема що підлягає відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків передбачено статтею 200 розділу V ПКУ.

Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов’язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду (пункт 200.1 статті 200 розділу V ПКУ).

Підпунктом 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ передбачено, що бюджетне відшкодування – це відшкодування від’ємного значення ПДВ на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування ПДВ за результатами перевірки платника.

Пунктом 200.4 статті 200 розділу V ПКУ визначено, що при від’ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 статті 200 розділу V ПКУ, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до ПКУ) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200¹.3 статті 200¹ розділу V ПКУ на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу –

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів / послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів / послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200¹.3 статті 200¹ розділу V ПКУ на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов’язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до статті 200 розділу V ПКУ та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами проведення відповідних перевірок, передбачених ПКУ.

Підпунктом 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, на період проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації, та/або запровадження воєнного стану відповідно до законодавства, звільняються від оподаткування ПДВ операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України товарів оборонного призначення, визначених такими згідно з пунктом 29 частини першої статті 1 Закону № 808, що класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими в абзацах «а» – «н» підпункту 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ.

Підпунктом 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, на період проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації, та/або запровадження воєнного стану відповідно до законодавства, звільняються від оподаткування ПДВ операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України товарів, що класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими у підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, кінцевим отримувачем яких відповідно до сертифіката кінцевого споживача або згідно з умовами договору визначено правоохоронні органи, Міністерство оборони України, Збройні Сили України та інші військові формування, добровольчі формування територіальних громад, утворені відповідно до законів України, інші суб’єкти, що здійснюють боротьбу з тероризмом відповідно до закону та/або беруть участь у здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації проти України, підприємства, які є виконавцями (співвиконавцями) державних контрактів (договорів) з оборонних закупівель.

У разі здійснення операцій, звільнених від оподаткування ПДВ відповідно до підпунктів 4 і 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, положення пункту 198.5 статті 198 та статті 199 розділу V ПКУ не застосовуються.

Згідно з підпунктом «г» підпункту 195.1.2 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ за нульовою ставкою оподатковуються операції з постачання товарів для заправки (дозаправки) або забезпечення наземного військового транспорту чи іншого спеціального контингенту Збройних Сил України, що бере участь у миротворчих акціях за кордоном України, або в інших випадках, передбачених законодавством.

З метою здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі та стримування збройної агресії російської федерації та відповідно до підпункту «г» підпункту 195.1.2 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ постановою Кабінету Міністрів України від 02 березня 2022 року № 178 (далі – Постанова № 178) із змінами, внесеними постановою Кабінету Міністрів України від 18 липня 2024 року № 831, визначено категорії установ, операції з постачання яким окремих товарів, а також пально -мастильних матеріалів для транспортних засобів, що використовуються для потреб забезпечення національної безпеки та охорони України, захисту безпеки населення та інтересів держави оподатковуються за нульовою ставкою ПДВ.

Так, до таких установ Постановою № 178 віднесено Збройні Сили України, Національну гвардію України, Службу безпеки України, Службу зовнішньої розвідки України, інші утворені відповідно до законів військові формування, їх з’єднання, військові частини, підрозділи, розвідувальні органи, Міністерство оборони України, Державну прикордонну службу України, Державну службу спеціального зв’язку та захисту інформації України, Міністерство внутрішніх справ України, Національну поліцію України, Державну службу з надзвичайних ситуацій України, Управління державної охорони України, заклади, установи або організації, що утримуються за рахунок коштів державного бюджету.

Нульова ставка ПДВ, відповідно до підпункту «г» підпункту 195.1.2 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ та Постанови № 178 застосовується до операцій з постачання товарів (запасних частин, акумуляторних батарей, автомобільних шин, охолоджуючих рідин, комплектуючих, додаткового обладнання тощо), визначених нормативними та технічними документами, для транспортних засобів (зокрема спеціальних, спеціалізованих транспортних засобів), а також пально-мастильних матеріалів, при умові, що такі операції з постачання здійснюються категорії суб’єктів, що визначені Постановою № 178, та відповідають положенням (умовам) визначеним такою постановою.

Постанова № 178 набрала чинності з дня її опублікування і застосовується
з 24 лютого 2022 року (зі змінами).

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів зазначених вище, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1, 4

Операції з постачання на митній території України товарів оборонного призначення підлягатимуть звільненню від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ за умови, що: 

– такі товари оборонного призначення належать до категорії товарів оборонного призначення, визначених пунктом 29 статті 1 Закону № 808, та класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими в абзацах «а» – «н» підпункту 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ (з урахуванням зазначених у таких абзацах обмежень);

– постачання товарів оборонного призначення здійснюється у межах державного контракту;

– постачальник товарів оборонного призначення є виконавцем або співвиконавцем державного контракту (договору) у розумінні норм Закону
№ 808;

– покупець є державним замовником у розумінні норм Закону № 808.

Операції з постачання на митній території України товарів підлягатимуть звільненню від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ за умови, що: 

- товари належать до категорії товарів, що класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими у підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ;

- кінцевим отримувачем товарів відповідно до сертифіката кінцевого споживача або згідно з умовами договору визначено:

правоохоронні органи;

Міністерство оборони України;

Збройні Сили України та інші військові формування;

добровольчі формування територіальних громад, утворені відповідно до законів України;

інші суб’єкти, що здійснюють боротьбу з тероризмом відповідно до закону та/або беруть участь у здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації проти України;

підприємства, які є виконавцями (співвиконавцями) державних контрактів (договорів) з оборонних закупівель.

У разі недотримання зазначених вище умов вказані операції підлягатимуть оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку.

Якщо товари, які класифікуються за кодом 8507 60 00 згідно з УКТ ЗЕД, не зазначені у підпункті 4 і 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, то на операції з постачання таких товарів на митній території України режим звільнення від оподаткування ПДВ, встановлений вказаними вище підпунктами ПКУ, не поширюється (незалежно від дотримання інших умов).

Водночас ДПС інформує, що Постановою № 178 не визначено обмежень чи критеріїв щодо видів транспорту, для якого здійснюється постачання товарів.

Якщо Товариство здійснює постачання акумуляторних батарей і такі товари визначені нормативними та технічними документами для транспортних засобів та будуть використовуватися покупцем (військовою частиною) для потреб забезпечення національної безпеки і оборони України, захисту безпеки населення та інтересів держави, то операції постачальника (платника ПДВ) з постачання таких акумуляторних батарей підлягатимуть оподаткуванню ПДВ за нульовою ставкою (при умові, що таке постачання відповідає положенням (умовам) Постанови № 178) і, відповідно, на вартість товарів ПДВ не нараховується.

Щодо питань 2, 3

З питання визначення коду згідно з УКТ ЗЕД, за яким необхідно класифікувати акумуляторні батареї, доцільно звернутися до Торгово-промислової палати України (їх регіональних відділень).

Щодо питання 5

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні засоби почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 розділу V ПКУ).

Якщо за результатами звітного (податкового) періоду у платника сформовано від’ємне значення ПДВ, такий платник має право заявити до бюджетного відшкодування суму ПДВ, за умови фактичної сплати постачальникам товарів / послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує реєстраційну суму на момент отримання контролюючим органом декларації. При цьому, правомірність бюджетного відшкодування сум ПДВ підтверджується виключно за результатами перевірки, що проводиться відповідно до ПКУ.

Таким чином, Товариство у разі здійснення операцій з постачання товарів, що підлягають звільненню від оподаткування ПДВ згідно з підпунктами 4 та 5 пункту 32 підрозділу 2  розділу ХХ ПКУ,  може задекларувати   до бюджетного відшкодування суму від’ємного значення податку, що утворилось внаслідок не застосування пункту 198.5  статті 198 та статті 199 ПКУ відповідно до  абзацу тридцять шостого пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ та за умови дотримання вимог абзацу «б» пункту 200.4 статті розділу V ПКУ.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).