Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 02.03.2026 р. № 1163/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо податкових наслідків у разі здійснення операції із внесення новим кредитором до статутного капіталу резидента права вимоги кредиторської заборгованості (у грошовій формі) в обмін на корпоративні права в описаній у зверненні ситуації та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, за результатами господарської діяльності у Товариства сформувалася заборгованість перед компаніями – нерезидентами у формі тіла позики і нарахованих відсотків за договорами позики та кредиторська заборгованість перед іншою компанією – нерезидентом за імпортований в Україну товар за договорами поставки (далі – новий кредитор). В подальшому заборгованість Товариства у формі тіла позики і нарахованих відсотків та кредиторської заборгованості була відступлена компаніями – нерезидентами на користь  нового кредитора за відповідну грошову винагороду. В подальшому Товариство збільшує статутний капітал зв рахунок додаткового вкладу нового кредитора шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог між Товариством та новим кредитором.

Враховуючи вищевикладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. чи є об’єктом оподаткування ПДВ операція нового кредитора з внесення до статутного капіталу Товариства додаткового вкладу у формі права вимоги тіла позики (у грошовій формі) нового кредитора за договорами позики шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог;
2. чи є об’єктом оподаткування ПДВ операція нового кредитора з внесення до статутного капіталу Товариства додаткового вкладу у формі права вимоги нарахованих (але не виплачених) процентів (у грошовій формі) нового кредитора за договорами позики шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог;
3. чи є об’єктом оподаткування ПДВ операція нового кредитора з внесення до статутного капіталу Товариства додаткового вкладу у формі права вимоги дебіторської заборгованості (у грошовій формі) нового кредитора за договорами поставки шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог
4. чи буде підлягати оподаткуванню податком на прибуток підприємств відповідно до пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ операція нового кредитора (нерезидента) з внесення до статутного капіталу товариства додаткового вкладу у формі права вимоги тіла позики (у грошовій формі) нового кредитора до Товариства за договорами позики шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог, якщо за результатами такої операції фактичної виплати тіла позики на користь нового кредитора не відбувається;

5) чи буде підлягати оподаткуванню податком відповідно до пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ операція нового кредитора (нерезидента) з внесення до статутного капіталу Товариства додаткового вкладу у формі права вимоги процентів (у грошовій формі) нового кредитора до Товариства за договорами позики шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог, якщо за результатами такої операції фактичної виплати процентів на користь нового кредитора не відбувається;

6) чи буде підлягати оподаткуванню податком відповідно до пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ операція нового кредитора (нерезидента) з внесення до статутного капіталу Товариства додаткового вкладу у формі права вимоги кредиторської заборгованості (у грошовій формі) нового кредитора до Товариства за договорами поставки товарів шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог, якщо за результатами такої операції фактичної виплати кредиторської заборгованості на користь нового кредитора не відбувається;

7) чи передбачають положення ПКУ коригування фінансового результату до оподаткування по операціях із внесення новим кредитором (нерезидентом) додаткового вкладу до статутного капіталу товариства у формі права вимоги тіла позики, процентів та кредиторської заборгованості (у грошовій формі) нового кредитора до товариства за договорами позики та поставки товарів шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу I ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1-5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Відповідно до частини другої статті 115 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ) визначено, що вкладом до статутного (складеного) капіталу господарського товариства можуть бути гроші, цінні папери, інші речі або майнові чи інші відчужувані права, що мають грошову оцінку, якщо інше не встановлено законом.

Грошова оцінка вкладу учасника господарського товариства здійснюється за згодою учасників товариства, а у випадках, встановлених законом, вона підлягає незалежній експертній перевірці.

Разом з тим, частиною першою статті 601 ЦКУ передбачена можливість припинення зобов’язань зарахуванням зустрічних однорідних вимог, строк виконання яких настав, а також вимог, строк виконання яких не встановлений або визначений моментом пред’явлення вимоги.

Правовий статус товариств з обмеженою відповідальністю та товариств з додатковою відповідальністю (далі – товариство), порядок їх створення, діяльності та припинення, права та обов’язки їх учасників визначає Закон України від 06 лютого 2018 року № 2275-VIII «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» (далі – Закон № 2275).

Відповідно до частини першої статті 12 Закону № 2275 розмір статутного капіталу товариства складається з номінальної вартості часток його учасників, виражених у національній валюті України.

Частиною третьою статті 16 Закону № 2275 встановлено, що при збільшенні статутного капіталу за рахунок додаткових вкладів номінальна вартість частки учасника товариства може бути збільшена на суму, що дорівнює або менша за вартість додаткового вкладу такого учасника.

При цьому учасники товариства можуть збільшити статутний капітал товариства за рахунок додаткових вкладів учасників та/або третіх осіб за рішенням загальних зборів учасників (частина перша статті 18 Закону № 2275).

Додаткові вклади можуть вноситися шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог між товариством та учасником та/або третьою особою (частина п’ята статті 18 Закону № 2275).

Позика – грошові кошти, що надаються резидентами, які є фінансовими установами, або нерезидентами, крім нерезидентів, які мають офшорний статус, позичальнику на визначений строк із зобов'язанням їх повернення та сплатою процентів за користування сумою позики (підпункт 14.1.267 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Проценти - дохід, який сплачується (нараховується) позичальником на користь кредитора як плата за використання залучених на визначений або невизначений строк коштів або майна (підпункт 14.1.206 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Згідно з підпунктом 14.1.90 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ корпоративні права − права особи, частка якої визначається у статутному капіталі (майні) господарської організації, що включають правомочності на участь цієї особи в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) даної організації та активів у разі ліквідації останньої відповідно до закону, а також інші правомочності, передбачені законом та статутними документами.

Щодо питань 1 - 3

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Продаж (реалізація) товарів – це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Товари – це матеріальні та нематеріальні активи, у тому числі земельні ділянки, земельні частки (паї), а також цінні папери та деривативи, що використовуються у будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення (підпункт 14.1.244 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Підпунктами 196.1.1 та 196.1.5 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПКУ встановлено, що не є об'єктом оподаткування ПДВ, зокрема, операції з:

випуску (емісії), розміщення у будь-які форми управління та продажу (погашення, викупу) за кошти цінних паперів, що випущені в обіг (емітовані) суб'єктами підприємницької діяльності, Національним банком України, центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику та/або реалізує державну бюджетну політику у сфері управління державним боргом та гарантованим державою боргом, органами місцевого самоврядування відповідно до закону, включаючи інвестиційні та іпотечні сертифікати, сертифікати фонду операцій з нерухомістю, деривативи, а також корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах; обміну зазначених цінних паперів та корпоративних прав, виражених в інших, ніж цінні папери, формах, на інші цінні папери, корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах; розрахунково-клірингової, реєстраторської та депозитарної діяльності на ринку цінних паперів, а також діяльності з управління активами (у тому числі пенсійними активами, фондами банківського управління), відповідно до закону та інших видів професійної діяльності на фондовому ринку, які підлягають ліцензуванню відповідно до закону;

відступлення права вимоги, переведення боргу, торгівлі за грошові кошти або цінні папери борговими зобов'язаннями (вимогами), за винятком операцій з інкасації боргових вимог та факторингу (факторингових) операцій, крім факторингових операцій, якщо об'єктом боргу є валютні цінності, цінні папери, у тому числі компенсаційні папери (сертифікати), інвестиційні сертифікати, іпотечні сертифікати з фіксованою дохідністю, операції з відступлення права вимоги за забезпеченими іпотекою кредитами (позиками), житлові чеки, земельні бони та деривативи; надання послуг з залучення, розміщення та повернення коштів за договорами позики, депозиту, вкладу (у тому числі пенсійного).

Таким чином, операція нового кредитора з внесення до статутного капіталу Товариства додаткового вкладу у формі права грошової вимоги (у тому числі права вимоги щодо тіла позики, нарахованих, але невиплачених відсотків, а також дебіторської заборгованості), що здійснюються шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог, не є об'єктом оподаткування ПДВ за умови належного документального оформлення та відсутності постачання товарів/послуг.

Щодо питань 4 - 7

Правові основи оподаткування податком на прибуток підприємств встановлено розділом ІІІ та підрозділом 4 розділу XX ПКУ.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 розділу ІІІ ПКУ об'єктом оподаткування податку на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.

Згідно з пунктом 140.2 статті 140 розділу ІІІ ПКУ для платника податку, у якого сума боргових зобов'язань, визначених пунктом 140.1 статті 140 розділу ІІІ ПКУ, що виникли за операціями з нерезидентами, перевищує суму власного капіталу більше ніж у 3,5 раза, фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму перевищення нарахованих у бухгалтерському обліку процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов'язаннями (крім процентів, що підлягають капіталізації відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності до моменту введення відповідного активу в експлуатацію), що виникли за операціями з нерезидентами, понад 30 відсотків суми розрахованого об'єкта оподаткування податком на прибуток звітного (податкового) періоду, в якому здійснюється нарахування таких процентів, збільшеного на суму фінансових витрат за даними фінансової звітності та суми амортизаційних відрахувань за даними податкової звітності того самого звітного (податкового) періоду.

Сума боргових зобов'язань, що виникли за операціями з нерезидентами, та сума власного капіталу для цілей цього пункту визначається як середнє арифметичне значень таких боргових зобов'язань та відповідно власного капіталу на початок та кінець звітного податкового періоду з урахуванням процентів, зазначених у пункті 140.3 статті 140 розділу ІІІ ПКУ.

Проценти, які перевищують суму обмеження, визначеного пунктом 140.2 статті 140 розділу ІІІ ПКУ, які збільшили фінансовий результат до оподаткування, зменшують фінансовий результат до оподаткування майбутніх звітних податкових періодів у сумі, зменшеній щорічно на 5 відсотків від суми процентів, що залишилися не врахованими у зменшення фінансового результату до оподаткування, з урахуванням обмежень, встановлених пунктом 140.2 статті 140 розділу ІІІ ПКУ (пункт 140.3 статті 140 розділу ІІІ ПКУ).

Крім того, у разі якщо операція з метою трансфертного ціноутворення є контрольованою, то можуть виникати податкові різниці з підпунктом 140.5.2 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ ПКУ.

Згідно з підпунктом 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є, зокрема, процента, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов’язаннями, випущеними (виданими) резидентом.

Відповідно до підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ резидент, у тому числі фізична особа підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб'єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.5 та 141.4.11 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Якщо дохід виплачується нерезиденту у будь-якій формі, відмінній від грошової, або якщо податок на доходи нерезидента не було утримано з відповідного доходу під час виплати (у тому числі під час виплат доходів, прирівняних за ПКУ до дивідендів), такий податок підлягає нарахуванню та сплаті виходячи з такого розрахунку:

Пс = СД * 100 / (100 - СП) - СД, де:

Пс - сума податку до сплати;

СД - сума виплаченого доходу;

СП - ставка податку, встановлена цим підпунктом.

Таким чином, дохід нерезидента у вигляді процентів, який виплачується нерезиденту шляхом зарахування заборгованості за ними до статутного капіталу Товариства у розмірі такої заборгованості, оподатковується виходячи з розрахунку, наведеного у підпункті 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ, та сплачується резидентом під час такої виплати (зарахування), якщо інше не передбачено положеннями міжнародного договору з країною резиденції особи, на користь якої здійснюється виплата.

Що стосується оподаткування податком на доходи нерезидента з джерелом їх походження з України сум заборгованості (у грошовій формі) за договорами поставки товарів, то такі операції не є об’єктом оподаткування відповідно до підпункту «к» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ як доходи у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 роздiлу II ПКУ).