Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 06.03.2026 р. № 1278/ІПК/99-00-21-03-01 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства щодо порядку складання податкових накладних за операціями з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовано режим експортного забезпечення (далі – окремі види товарів), та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство, яке не є безпосереднім виробником окремих видів товарів, здійснює операції з вивезення їх за межі митної території України, які придбано у платників та неплатників ПДВ. Постачальники – платники ПДВ окремих видів товарів за результатами постачання таких товарів реєструють в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) відповідні податкові накладні в останні дні граничних строків, визначених пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу.

З огляду на викладене Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1-2) чи може Товариство зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, складені на операції з вивезення за межі митної території України окремих видів товарів, у разі якщо відсутні зареєстровані у ЄРПН податкові накладні на операції з попереднього постачання як від постачальників – платників ПДВ, так і не платників ПДВ, таких окремих видів товарів?

3) чи вплине реєстрація постачальниками в ЄРПН податкових накладних у строки, визначені пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу, на безумовну реєстрацію податкових накладних?

4-5) чи є неотримання податкових накладних від постачальників підставою на зупинення реєстрації в ЄРПН податкових накладних, складених за операціями з вивезення за межі митної території України окремих видів товарів, а також внесення Товариства до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 розділу І Кодексу).

Пунктом 44.1 статті 44 розділу II Кодексу визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до частини другої статті 19² Закону України від 16 квітня 1991 року № 959-ХІІ «Про зовнішньоекономічну діяльність», зі змінами (далі – Закон № 959), тимчасово, на період дії режиму експортного забезпечення (далі – РЕЗ), експортні операції з вивезення за межі митної території України товарів, що класифікуються за кодами 0409 00 00 00 (мед натуральний), 0802 31 00 00 (горіхи волоські у шкаралупі), 0802 32 00 00 (горіхи волоські без шкаралупи), 1001 (пшениця і суміш пшениці та жита (меслин)), 1002 (жито), 1003 (ячмінь), 1004 (овес), 1005 (кукурудза), 1201 (соєві боби, подрібнені або неподрібнені), 1205 (насіння ріпаку або кользи, подрібнене або неподрібнене), 1206 00 (насіння соняшнику, подрібнене або неподрібнене), 1507 (олія соєва та її фракції, рафіновані або нерафіновані), 1512 (олії соняшникова, сафлорова або бавовняна та їх фракції, рафіновані або нерафіновані), 1514 (олії ріпакова (із ріпака або кользи) або гірчична та їх фракції, рафіновані або нерафіновані), 2306 (макуха та інші тверді відходи і залишки, одержані під час добування рослинних або мікробних жирів і олій, за винятком відходів товарної позиції 2304 або 2305, мелені або немелені, негранульовані або гранульовані) згідно з УКТ ЗЕД (далі – окремі види товарів), здійснюються з урахуванням особливостей, визначених статтею 19² Закону № 959.

РЕЗ запроваджено з 01.12.2024 відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 29 жовтня 2024 року № 1261.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V, підрозділом 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Тимчасово, на період дії РЕЗ, запровадженого Кабінетом Міністрів України відповідно до статті 19² Закону № 959, оподаткування ПДВ операцій з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту товарів, до яких застосовано режим експортного забезпечення, здійснюється з урахуванням особливостей, визначених пунктом 97 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу.

Згідно з підпунктом 97.1 пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу платник ПДВ з метою вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів зобов’язаний за кожним таким товаром скласти окрему податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН до дня подання митної декларації для митного оформлення таких товарів.

Щодо питання 1, 2

Правила складання податкової накладної регламентуються Порядком заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267, зі змінами (далі – Порядок № 1307).

Відповідно до пункту 1 Порядку № 1307 податкову накладну складає особа, яка зареєстрована як платник податку у контролюючому органі та якій присвоєно індивідуальний податковий номер платника ПДВ.

Усі податкові накладні, у тому числі накладні, особливості заповнення яких викладені в пунктах 9 – 15 та 19 Порядку № 1307, підлягають реєстрації в ЄРПН у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, та за формою, чинною на день такої реєстрації (пункт 3 Порядку № 1307).

Податкова накладна складається на дату виникнення податкових зобов’язань постачальника (продавця), крім випадків, передбачених Кодексом та Порядком № 1307 (пункт 5 Порядку № 1307).

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Кодексу на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» (зі змінами), та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений Кодексом термін.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування, до ЄРПН регламентований Порядком ведення ЄРПН, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246, зі змінами (далі – Порядок № 1246).

Відповідно до пункту 12 Порядку № 1307 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки:

відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту);

чинності кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;

реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;

дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктом 201.10 статті 201 та пунктом 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу;

наявності помилок під час заповнення обов’язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу;

наявності суми ПДВ відповідно до пунктів 200^-1.3 і 200^-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.);

наявності в ЄРПН відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;

факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;

наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування;

дотримання вимог законів України від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги», від 22 травня 2003 року № 851-IV «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06.06.2017 № 557.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 Порядку № 1246, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (пункт 13 Порядку № 1246).

Щодо питання 3

Постановою Кабінету Міністрів України від 18 жовтня 2024 року № 1187 «Про внесення змін до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» внесено зміни до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН (далі – Порядок зупинення), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Пунктом другим пункту 3¹ Порядку зупинення визначено, що податкові накладні/розрахунки коригування складених відповідно до пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу та прийняті для реєстрації в Реєстрі, у яких відображено операцію, до якої застосовується РЕЗ відповідно до вимог статті 19² Закону № 959 (крім податкової накладної та розрахунку коригування, складених відповідно до вимог підпункту «а» підпункту 97.4 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, щодо операцій з товарами, що класифікуються за кодами 0409 00 00 00, 0802 31 00 00, 0802 32 00 00 згідно з УКТ ЗЕД), перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування, якщо податкова накладна/розрахунок коригування, подані для реєстрації в Реєстрі платником податку, у якого відсутня податкова звітність щодо нарахування плати за землю або у якого за даними податкової звітності, поданої за останній звітний період, за який настав граничний строк її подання (з урахуванням уточнюючих декларацій), перебувають у власності/ користуванні земельні ділянки сільськогосподарського призначення, загальна площа яких станом на дату прийняття для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/ розрахунку коригування становить менше 500 гектарів, та одночасно виконуються умови, однією з яких є обсяг операцій з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19² Закону № 959, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування, прийнятій/прийнятому для реєстрації в Реєстрі, не перевищує значення показника ∑_експ2 у поточному календарному році, розрахованого на момент прийняття для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування за такою формулою:

∑_експ2 = ∑_{експ_пр} × К_придб × К_курс × C - ∑_риз - ∑_{експ_поточ} - S_{експ_різниця.}

Одним з коефіцієнтів формули є К_придб – коефіцієнт придбання, який розраховується як відношення обсягу придбання без урахування ∑_риз до обсягу постачання товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19² Закону № 959, за операціями, відображеними у прийнятих для реєстрації та зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/ розрахунків коригування протягом 365 календарних днів, що передують даті прийняття для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування за операцією з вивезення товарів за межі митної території України з урахуванням обсягу постачання, зазначеного у такій податкової накладній/ розрахунку коригування. При цьому значення коефіцієнта К_придб не може перевищувати одиницю.

Тобто, реєстрація постачальникам податкових накладних/розрахунків коригування може впливати на одну з ознак безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, складених відповідно до пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу та прийняті для реєстрації в ЄРПН, у яких відображено операцію, до якої застосовується РЕЗ відповідно до вимог статті 19² Закону № 959.

Щодо питання № 4.

Пунктом 4 Порядку зупинення передбачено, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пунктах 3 або 3¹ Порядку зупинення, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в ЄРПН.

Відповідно до пункту 5 Порядку зупинення платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в ЄРПН податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1 до Порядку зупинення), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2 до Порядку зупинення).

Не перевіряється на відповідність показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2 до Порядку зупинення), платник податку, який склав та/або подав для реєстрації в ЄРПН податкову накладну/розрахунок коригування, які складені за операціями з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19² Закону № 959.

Такими чином, зупинка реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування складених відповідно до пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу та прийнятих для реєстрації в ЄРПН, у яких відображено операцію, до якої застосовується РЕЗ відповідно до вимог статті 19² Закону № 959, можлива у разі відповідності Товариства хоча б одному критерію ризиковості платника податку, якщо податкова накладна/ розрахунок коригування не відповідає ознакам безумовної реєстрації.

Щодо питання № 5.

Відповідно до пункту 6 Порядку зупинення питання відповідності/ невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Додатком 1 до Порядку зупинення визначено критерії ризиковості платника ПДВ (далі – Критерії ризиковості).

У разі відповідності платника податку Критеріям ризиковості згідно з пунктом 8 додатка 1 до Порядку зупинення у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність Критеріям ризиковості, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТ ЗЕД/Державним класифікатором/ умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають Критеріям ризиковості.

У рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 до Порядку зупинення комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку Критеріям ризиковості, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в ЄРПН, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено.

Пунктом 8 Критеріїв ризиковості передбачено, зокрема, Довідник кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку Критеріям ризиковості, який визначається ДПС та затверджується відповідним наказом.

На виконання вимог пункту 8 Критеріїв ризиковості наказом ДПС від 11.01.2023 № 17 «Про затвердження довідника кодів податкової інформації» затверджено Довідник кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника ПДВ Критеріям ризиковості (далі – Довідник кодів).

З урахуванням зазначеного комісією регіонального рівня може розглядати питання про відповідність Товариства Критеріям ризиковості на підставі інформації, яка відповідає кодам з Довідника кодів.

Таким чином, питання відповідності/невідповідності платника податку Критеріям ризиковості відбувається у порядку та на підставах, визначених Порядком зупинення.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу ІІ Кодексу).