Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 06.03.2026 р. № 1293/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо податкових наслідків з ПДВ в описаній у зверненні ситуації і, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство є стороною (єдиним інвестором (оператором)) у чотирьох угодах про розподіл продукції (далі – УРП), укладених з державою Україна відповідно до Закону України від 14 вересня 1999 року № 1039-XIV «Про угоди про розподіл продукції» (далі – Закон № 1039). Кожна УРП зареєстрована як платник ПДВ, Товариство веде окремий бухгалтерський та податковий облік операцій за кожною УРП.

З огляду на викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1) чи є об’єктом оподаткування ПДВ операції з набуття Товариством (інвестором) права розпорядження прибутковою та/або компенсаційною продукцією, отриманою в результаті розподілу між інвестором і державою видобутої в межах УРП продукції;

2) чи може УРП бути набувачем розподіленої між інвестором і державою продукції з правом наступного її продажу третім особам або передачі Товариству; чи є у такому випадку операція з передачі продукції від УРП до Товариства (інвестора) обʼєктом оподаткування ПДВ;

3) які відомості необхідно зазначати у податковій накладній, яка складається УРП на Товариство (інвестора) відповідно до пункту 337.4 статті 337 розділу XVIII ПКУ?

Разом з тим звернення не містить детальної інформації щодо суттєвих умов УРП, зокрема в частині особливостей переходу права власності на продукцію на кожному етапі її видобутку / розподілу / передачі (постачання), що не дає змоги чітко ідентифікувати сутність операцій, що здійснюються інвестором (Товариством) та УРП. У зв’язку з цим ДПС надає роз’яснення загальних норм податкового законодавства щодо питання, порушеного у зверненні.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 − 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Відносини, що виникають у процесі укладення, виконання та припинення дії УРП, регулюються Законом № 1039, який визначає основні правові вимоги до таких угод, а також особливості правовідносин щодо користування надрами на умовах розподілу продукції (частина перша статті 2 Закону № 1039).

Закон № 1039 спрямований на створення сприятливих умов для інвестування пошуку, розвідки та видобування корисних копалин у межах території України, її континентального шельфу та виключної (морської) економічної зони на засадах, визначених УРП.

Згідно зі статтею 1 Закону № 1039:

інвестор (інвестори) − громадянин України, іноземець, особа без громадянства, юридична особа України або іншої держави, об'єднання юридичних осіб, створене в Україні чи за її межами, особи, які діють окремо чи спільно, що має (мають) відповідні фінансово-економічні та технічні можливості або відповідну кваліфікацію для користування надрами та визначений переможцем (переможцями) конкурсу; особа, визначена абзацом п'ятнадцятим частини першої статті 7 Закону № 1039, у разі укладення угоди за участю такої особи; особа, яка набула прав та обов'язків, визначених угодою про розподіл продукції, в результаті передачі прав та обов'язків відповідно до статті 26 Закону № 1039;

продукція – корисні копалини загальнодержавного та місцевого значення (мінеральна сировина), що видобуваються (виробляються) під час розробки родовищ корисних копалин;

вироблена продукція – загальний обсяг продукції, видобутої відповідно до УРП і доставленої у пункт виміру;

компенсаційна продукція – частина виробленої продукції, що передається у власність інвестора в рахунок компенсації його витрат та, у випадках, передбачених Законом № 1039, з урахуванням їх індексації;

прибуткова продукція – частина виробленої продукції, що розподіляється між інвестором і державою та визначається як різниця між виробленою і компенсаційною продукцією;

пункт виміру – пункт, у якому відповідно до угоди про розподіл продукції здійснюється вимір виробленої продукції та її розподіл на компенсаційну та прибуткову.

Згідно з частинами першою, другою статті 4 Закону № 1039 відповідно до УРП одна сторона − Україна доручає іншій стороні − інвестору на визначений строк проведення пошуку, розвідки та видобування корисних копалин на визначеній ділянці (ділянках) надр та ведення пов'язаних з угодою робіт, а інвестор зобов'язується виконати доручені роботи за свій рахунок і на свій ризик з наступною компенсацією витрат і отриманням плати (винагороди) у вигляді частини прибуткової продукції. Угода про розподіл продукції може бути двосторонньою чи багатосторонньою, тобто її учасниками можуть бути декілька інвесторів, за умови, що вони несуть солідарну відповідальність по зобов'язаннях, передбачених такою угодою.

Якщо учасниками угоди про розподіл продукції є два чи більше інвесторів, вони повинні призначити із свого складу одного інвестора – оператора угоди для представництва їхніх інтересів у відносинах з державою. З цією метою інвестори зобов'язані укласти угоду про операційну діяльність, що регулює відносини між оператором угоди та іншими інвесторами (частина друга статті 9 Закону № 1039).

Відповідно до частини першої статті 19 Закону № 1039 вироблена продукція відповідно до УРП підлягає розподілу між сторонами угоди: державою та інвестором (інвесторами) згідно з умовами угоди.

Частиною пʼятою статті 19 Закону № 1039 встановлено, що порядок визначення складу витрат, що підлягають відшкодуванню інвестору компенсаційною продукцією, визначається угодою про розподіл продукції і повинен відповідати вимогам, передбаченим цією частиною, зокрема: відшкодування витрат здійснюється шляхом передачі інвестору права власності на компенсаційну продукцію в пункті виміру.

Витрати на придбання необоротних активів та витрати на виконання робіт по розвідуванню, облаштуванню і видобутку корисних копалин включаються в момент їх понесення в повному обсязі до складу витрат, що підлягають відшкодуванню компенсаційною продукцією без застосування правил амортизації.

Частинами першою та другою статті 20 Закону № 1039 передбачено, що до моменту розподілу продукції в пункті виміру право власності на всю вироблену за УРП продукцію належить державі. З моменту розподілу продукції в пункті виміру інвестор набуває права власності на компенсаційну продукцію та визначену угодою частину прибуткової продукції; решта виробленої продукції залишається у власності держави.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та            підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України, у тому числі операції з безоплатної передачі.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ). При цьому продаж (реалізація) товарів – це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Постачання послуг – будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Продаж результатів робіт (послуг) – будь-які операції господарського, цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими об'єктами власності, що не є товарами, за умови компенсації їх вартості, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг). Продаж результатів робіт (послуг) включає, зокрема, надання права на користування товарами за договорами оперативного лізингу (оренди), продажу, передачі права відповідно до авторських або ліцензійних договорів, а також інші способи передачі об'єктів авторського права, патентів, знаків для товарів і послуг, інших об'єктів права інтелектуальної, у тому числі промислової власності  (підпункт 14.1.203 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Особливості оподаткування платників податків в умовах дії УРП визначено у розділі XVIII ПКУ.

Термін «інвестор» для цілей оподаткування відповідно до розділу XVIII ПКУ вживається у значенні, наведеному у Законі № 1039 (підпункт 14.1.83 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Пунктом 335.1 статті 335 розділу XVIII ПКУ визначено, що протягом строку дії УРП і в межах діяльності, пов'язаної з виконанням такої угоди, стягнення з інвестора загальнодержавних та місцевих податків та зборів, передбачених ПКУ, крім передбачених пунктом 335.2 статті 335 розділу XVIII ПКУ, замінюється розподілом виробленої продукції між державою та інвестором на умовах такої угоди.

Податкові зобов'язання не виникають, зокрема, у разі розподілу прибуткової та/або компенсаційної продукції та/або їх грошового еквівалента між інвестором (оператором) і державою, передачі операторові (інвесторові) прибуткової продукції, належної державі, для подальшого продажу.

Протягом строку дії угоди про розподіл продукції та в межах діяльності, пов'язаної з виконанням такої угоди, оподаткування інвестора (оператора) здійснюється з урахуванням особливостей, встановлених розділом ПКУ та угодою про розподіл продукції. У разі розбіжностей між положеннями               розділу XVIII та іншими положеннями ПКУ застосовуються правила, передбачені розділом XVIII ПКУ.

Під час виконання угоди про розподіл продукції інвестор (оператор) зобов’язаний сплачувати, зокрема податок на додану вартість (пункт 335.2 статті 335 розділу XVIII ПКУ).

Особливості сплати податку на додану вартість в умовах дії УРП визначено статтею 337 розділу XVIII ПКУ.

Згідно з пунктом 337.4 статті 337 розділу XVIII ПКУ оператор за багатосторонньою УРП включає до складу податкового кредиту суми податку, сплачені (нараховані) будь-яким інвестором (оператором) за угодою у зв’язку з придбанням або виготовленням товарів/послуг, основних засобів, на підставі наданих інвесторами чи оператором податкових накладних, складених постачальниками, придбання яких здійснено відповідно до програм і планів, затверджених у порядку, визначеному УРП.

Якщо згідно з багатосторонньою УРП приймається відповідне рішення, то оператор, який відповідно до пункту 337.4 статті 337 розділу XVIII ПКУ має право на включення до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку, може визначити частку залишку від’ємного значення різниці між сумою податкових зобов’язань та сумою податкового кредиту, накопиченого за результатами попередніх звітних (податкових) періодів, яку мають право відобразити у податкових деклараціях інвестори, в пропорціях, визначених відповідно до угоди, за умови, що кожен інвестор зареєстрований як платник податку на додану вартість. У такому разі:

а) у звітному (податковому) періоді оператор збільшує свої податкові зобов’язання у розмірі відповідної частки такого від’ємного значення, відображеного в податковій декларації оператора за попередній звітний (податковий) період, та надсилає відповідному інвестору податкову накладну на відповідну суму податку, яка заповнюється в порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з урахуванням особливостей, визначених цим ПКУ, а також повідомляє про такий розподіл контролюючі органи за місцем обліку оператора та за місцем обліку кожного інвестора, якому була складена податкова накладна, протягом 10 календарних днів після складання відповідних накладних. Така податкова накладна підлягає обов’язковій реєстрації оператором в Єдиному реєстрі податкових накладних;

б) інвестор має право відобразити податковий кредит у сумі, зазначеній в податковій накладній, що складена оператором, у податковій декларації за звітний (податковий) період, у якому було складено податкову накладну, або в будь-якому наступному звітному (податковому) періоді, але не пізніше 90 календарних днів з дати складання відповідної податкової накладної.

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1, 2

З урахуванням норм пункту 185.1 статті 185 розділу V, підпунктів 14.1.185, 14.1.191, 14.1.202, 14.1.203 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ, обʼєктом оподаткування ПДВ є операції платника податку з постачання (передачі) товарів/послуг (а не з набуття права розпоряджання товарами/послугами).

Питання можливості УРП бути набувачем розподіленої між інвестором і державою продукції з правом наступного її продажу третім особам або передачі Товариству не належить до компетенції ДПС. Водночас порядок оподаткування ПДВ операцій з передачі продукції за результатами її розподілу залежить від відповіді на зазначене питання.

Щодо питання 3

Пунктом 337.4 статті 337 розділу XVIII ПКУ передбачено особливості формування податкового кредиту оператором та інвесторами за багатосторонньою УРП.

З урахуванням наданої у зверненні інформації, а саме, що Товариство є єдиним інвестором (оператором) в УРП (тобто діє в межах двосторонніх угод між інвестором (Товариством) і державою), норми пункту 337.4 статті 337 розділу XVIII ПКУ у даному випадку не підлягають застосуванню та відповідно податкова накладна, про яку йдеться в питанні 3, у порядку, визначеному зазначеним пунктом, не складається.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).