Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 16.03.2026 р. № 1550/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

 

Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства щодо застосування норм пункту 32 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України (далі – ПКУ) та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ, повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство планує виробництво та продаж комплексу безпілотний наземний роботизований (далі – БНРК), обладнаний потужною прохідною платформою, електричним двигуном, відео камерою та модулем віддаленого керування.

Згідно з додатком до державного контракту, товаром оборонного призначення є: Безпілотний наземний роботизований комплекс (далі – БНРК). БНРК класифікується у товарній підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД 8704 60 00 00.

Відповідно до технічних умов БНРК є товаром військового призначення, транспортним засобом спеціального призначення та призначений для встановлення спеціального обладнання.

Після постачання БНРК за договорами з Міністерством оборони України та/або військовими частинами (з оплатою вартості товару за рахунок бюджетних коштів) у процесі експлуатації може виникати потреба у технічному обслуговуванні, діагностиці та ремонті комплексів, а також у заміні окремих складових частин і комплектуючих.

Інформуючи про зазначене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1) за якою ставкою ПДВ оподатковуються операції з постачання на митній території України БНРК, що класифікується за кодом УКТ ЗЕД 8704 60 00 00, у разі його продажу Товариством за договорами, укладеними з Міністерством оборони України та/або військовими частинами, з оплатою вартості товару за рахунок бюджетних коштів?

2) якою нормою розділу V ПКУ визначається режим оподаткування ПДВ (оподаткування за відповідною ставкою або звільнення від оподаткування) операцій з постачання БНРК за кодом УКТ ЗЕД 8704 60 00 00 за договорами з Міністерством оборони України та/або військовими частинами з оплатою за рахунок бюджетних коштів, та чи зобов’язане Товариство у такому випадку застосовувати пункт 198.5 статті 198 і статтю 199 ПКУ щодо нарахування компенсуючих податкових зобов’язань/розподілу податкового кредиту за придбаннями (роботами, послугами), використаними у виробництві та постачанні таких комплексів?

3) у разі післягарантійного або негарантійного ремонту, сервісного обслуговування БНРК, поставлених за договорами з Міністерством оборони України та/або військовими частинами (з оплатою за рахунок бюджетних коштів), за якою ставкою ПДВ та/або за яким режимом оподаткування оподатковуються операції з постачання запасних частин і комплектуючих, якщо такі запасні частини постачаються як окремий товар (окремий продаж) за окрему плату?

4) у разі післягарантійного ремонту та/або сервісного обслуговування БНРК, поставлених за договорами з Міністерством оборони України та/або військовими частинами (з оплатою за рахунок бюджетних коштів), за якою ставкою ПДВ та/або за яким режимом оподаткування оподатковуються послуги з діагностики, ремонту, технічного обслуговування, а також роботи із заміни та монтажу запасних частин, якщо вартість таких робіт/послуг оплачується окремо?

5) чи поширюється на операції, зазначені у питаннях 3-4, той самий режим оподаткування ПДВ, який застосовується до постачання БНРК за кодом УКТ ЗЕД 8704 60 00 00?

6) у разі якщо операції з постачання БНРК, що класифікується за кодом УКТ ЗЕД 8704 60 00 00, здійснюються із застосуванням пільги (звільнення від оподаткування ПДВ), чи має право та/або чи зобов’язане Товариство суми ПДВ, сплачені при придбанні складових частин (комплектуючих) для виробництва БНРК, які не формують податковий кредит або щодо яких нараховуються компенсуючі податкові зобов’язання, відносити до складу собівартості виготовленого товару (для цілей бухгалтерського обліку та визначення фінансового результату)?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулюються нормами ПКУ та іншими нормативно-правовими актами з питань оподаткування (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 − 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Засади організації та діяльності автомобільного транспорту визначено Законом України від 05 квітня 2001 року № 2344-III «Про автомобільний транспорт» (далі – Закон № 2344).

Колісний транспортний засіб – транспортний засіб, призначений для руху безрейковими дорогами, який використовується для перевезення людей і (або) вантажів, а також перевезення і приводу під час руху чи на місці встановленого на цьому обладнання чи механізмів для виконання спеціальних робочих функцій, допущений до участі в дорожньому русі.

Транспортний засіб спеціального призначення – це транспортний засіб, призначений для виконання спеціальних робочих функцій (для аварійного ремонту, автокран, пожежний, автобетономішалка, вишка розвідувальна чи бурова на автомобілі, для транспортування сміття та інших відходів, технічна допомога, автомобіль прибиральний, автомобіль-майстерня, радіологічна майстерня, автомобіль для пересувних телевізійних і звукових станцій тощо) (стаття 1 Закону № 2344).

Правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Українізатвердженонаказом Міністерстватранспорту України від 14.10.1997
№ 363, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 20.02.1998 за
№ 128/2568 (далі – Правила № 363).

Спеціальний автомобіль − автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для виконання спеціальних робочих функцій
(розділ 1 Правил № 363).

Правові засади планування, порядок формування обсягів та особливостей здійснення закупівель товарів, робіт і послуг оборонного призначення для забезпечення потреб сектору безпеки і оборони, а також інших товарів, робіт і послуг для гарантованого забезпечення потреб безпеки і оборони, а також порядок здійснення державного і демократичного цивільного контролю у сфері оборонних закупівель визначено Законом України «Про оборонні закупівлі» від 17 липня 2020 року № 808-ІХ із змінами та доповненнями (далі – Закон № 808).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Підпунктом 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, на період проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації, та/або запровадження воєнного стану відповідно до законодавства, звільняються від оподаткування ПДВ операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України товарів оборонного призначення, визначених такими згідно з пунктом 29 частини першої статті 1 Закону № 808, що класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими в абзацах «а» – «н» підпункту 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, зокрема:

8702 – 8705 (тільки для автомобілів спеціального призначення, радіолокаційних станцій та причепів до них, що класифікуються у товарній позиції 8716 згідно з УКТ ЗЕД, мобільних ремонтних майстерень, які використовуються в оборонних цілях; пасажирських та вантажних автомобілів звичайного типу, що використовуються в оборонних цілях та мають легку броню або обладнані з’ємною бронею) (абзац «д» підпункту 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ).

У разі здійснення операцій, звільнених від оподаткування ПДВ, зокрема відповідно до підпункту 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, положення пункту 198.5 статті 198 та статті 199 розділу V ПКУ не застосовуються щодо таких операцій (останній абзац пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ).

Згідно з підпунктом «г» підпункту 195.1.2 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ за нульовою ставкою оподатковуються операції з постачання товарів для заправки (дозаправки) або забезпечення наземного військового транспорту чи іншого спеціального контингенту Збройних Сил України, що бере участь у миротворчих акціях за кордоном України, або в інших випадках, передбачених законодавством.

З метою здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі та стримування збройної агресії російської федерації та відповідно до підпункту «г» підпункту 195.1.2 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ постановою Кабінету Міністрів України від 02 березня 2022 року № 178 (далі – Постанова – 178) із змінами, внесеними постановою Кабінету Міністрів України від 18 липня 2024 року № 831, визначено категорії установ, операції з постачання яким окремих товарів, а також пально-мастильних матеріалів для транспортних засобів, що використовуються для потреб забезпечення національної безпеки та охорони України, захисту безпеки населення та інтересів держави оподатковуються за нульовою ставкою ПДВ.

Так, до таких установ Постановою № 178 віднесено Збройні Сили України, Національну гвардію України, Службу безпеки України, Службу зовнішньої розвідки України, інші утворені відповідно до законів військові формування, їх з’єднання, військові частини, підрозділи, розвідувальні органи, Міністерство оборони України, Державну прикордонну службу України, Державну службу спеціального зв’язку та захисту інформації України, Міністерство внутрішніх справ України, Національну поліцію України, Державну службу з надзвичайних ситуацій України, Управління державної охорони України, заклади, установи або організації, що утримуються за рахунок коштів державного бюджету.

Нульова ставка ПДВ, відповідно до підпункту «г» підпункту 195.1.2 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ та Постанови № 178 застосовується до операцій з постачання товарів (запасних частин, акумуляторних батарей, автомобільних шин, охолоджуючих рідин, комплектуючих, додаткового обладнання тощо), визначених нормативними та технічними документами, для транспортних засобів (зокрема спеціальних, спеціалізованих транспортних засобів), а також пально-мастильних матеріалів, при умові, що такі операції з постачання здійснюються категорії суб’єктів, що визначені Постановою № 178, та відповідають положенням (умовам) визначеним такою постановою.

Постанова № 178 набрала чинності з дня її опублікування і застосовується з 24 лютого 2022 року (зі змінами).

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1, 2

Відповідно до підпункту 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, операція з постачання на митній території України БНРК, що здійснюється у межах державного контракту (договору), підлягатиме звільненню від оподаткування ПДВ, якщо БНРК є транспортним засобом (автомобілем) спеціального призначення і належить до категорії товарів оборонного призначення, визначених такими згідно з пунктом 29 частини першої статті 1 Закону № 808, класифікується за товарними позиціями 8702 – 8705 згідно з УКТ ЗЕД та при цьому Товариство (постачальник) має статус виконавця державного контракту (договору), а покупець статус державного замовника.

Якщо операції Товариства з постачання БНРК підлягають звільненню від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, то обов’язку щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 та статтею 199 розділу V ПКУ, у Товариства не виникає.

Разом з цим, з питання правомірності віднесення БНРК до категорії транспортних засобів (автомобілів) спеціального призначення ДПС рекомендує звернутися до Міністерства розвитку громад, територій України як до головного органу у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику, зокрема у сфері автомобільного транспорту.

Щодо питань 3, 4

До операцій з постачання послуг, в тому числі послуг з післягарантійного або негарантійного ремонту, сервісного обслуговування транспортного засобу, застосування нульової ставки податку на додану вартість підпунктом «г» підпункту 195.1.2 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ та Постановою № 178 не передбачено. Операції з надання вказаних послуг підлягають оподаткуванню за ставкою 20 відсотків незалежно від того за рахунок яких коштів надаються такі послуги.

Якщо запасні частини чи інші товари, є складовою частиною певної послуги, наприклад послуги з післягарантійного або негарантійного ремонту, сервісного обслуговування транспортного засобу, та їх вартість включається до загальної вартості такої послуги, то кожна з окремих складових частин такої послуги не розглядається як окремо визначена операція для цілей оподаткування податком на додану вартість. Оподаткуванню податком на додану вартість підлягає операція з постачання послуги в цілому, а не окремих її складових частин, в загальновстановленому порядку за ставкою 20 відсотків.

Якщо постачання послуг, в тому числі послуг з післягарантійного або негарантійного ремонту, сервісного обслуговування транспортного засобу, здійснюється окремо від постачання запасних частин, та їх вартість не включається до вартості постачання запасних частин, то для цілей оподаткування податком на додану вартість постачання послуг та постачання запасних частин розглядається як окремо визначені операції.

Щодо питання 5

До операцій з постачання послуг, в тому числі послуг з післягарантійного або негарантійного ремонту, сервісного обслуговування транспортного засобу, застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ, відповідно до підпункту 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, не передбачено. Операції з надання вказаних послуг підлягають оподаткуванню за ставкою 20 відсотків.

Щодо питання 6

З питання можливості включення до складу виробничої собівартості ПДВ, сплаченого у складі вартості придбаних товарів/послуг, які використовуються для виробництва БНРК за державними контрактами, ДПС рекомендує звернутися до Міністерства фінансів України як до центрального органу виконавчої влади, що, зокрема, забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).