Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 18.03.2026 р. № 1597/ІПК/99-00-21-03-01 ІПК

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо особливостей складання податкових накладних за щоденними підсумками операцій та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство перебуває на загальній системі оподаткування та здійснює господарську діяльність у сфері роздрібної торгівлі через мережу Інтернет. У своїй діяльності Товариство використовує програмний реєстратор розрахункових операцій (ПРРО). Специфіка реалізації товарів передбачає залучення третіх осіб – фінансових посередників (електронної торговельної платформи (маркетплейс); оператора поштово-логістичних послуг) та використання різних форм оплати: оплата платіжними картками на інтернет-сайті (інтернет-еквайринг); післяплата (накладений платіж); продаж товарів через маркетплейс з подальшим зарахуванням коштів на банківський рахунок Товариства.

З огляду на викладене Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1) чи має право Товариство складати податкові накладні за щоденними підсумками операцій (з типом причини «11») на загальну суму розрахункових операцій, проведених через ПРРО за день?

2) чи дозволяється для забезпечення деталізації обліку складати декілька податкових накладних за щоденними підсумками операцій протягом одного операційного дня, розподіляючи їх за джерелами надходження коштів (тобто, окремо за операціями, згрупованими залежно від фінансового посередника та/або способу здійснення еквайрингу)?

3) чи є коректним використання умовного ІПН «100000000000» та  найменування покупця «Неплатник» у таких податкових накладних, складених за щоденними підсумками операцій, якщо кінцевими споживачами є фізичні особи?

4) яка дата вважається датою виникнення податкових зобов’язань (першою подією) у випадку відвантаження товару через оператора поштово-логістичних послуг з використанням форми оплати – післяплата (накладений платіж): дата передачі товару перевізнику та вибиття чека через ПРРО чи дата зарахування коштів через небанківську платіжну систему на розрахунковий рахунок Товариства?

5) яким чином Товариство має відображати в податковій накладній повну вартість товару у випадку, якщо фінансові посередники перераховують кошти за вирахуванням своєї комісії?

Частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», зі змінами (далі – Закон № 996-XIV), передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами  Кодексу (пункт 1.1 статті 1 розділу І Кодексу).

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ Кодексу.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділами 2, 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Згідно з підпунктами «а», «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів / послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V Кодексу розташоване на митній території України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу I Кодексу).

Частиною десятою статті 11 Закону України від 03.09.2015 № 675-VIII «Про електронну комерцію» (далі – Закон № 675) передбачено, що момент виконання продавцем обов’язку передати покупцеві товар визначається згідно з положеннями Цивільного кодексу України про купівлю-продаж, якщо інше не встановлено Законом № 675.

Відповідно до статті 664 Цивільного кодексу України обов’язок продавця передати товар покупцеві вважається виконаним у момент:

1) вручення товару покупцеві, якщо договором встановлений обов’язок продавця доставити товар;

2) надання товару в розпорядження покупця, якщо товар має бути переданий покупцеві за місцезнаходженням товару.

Частиною другою статті 664 Цивільного кодексу України також передбачено, що якщо з договору купівлі-продажу не випливає обов’язок продавця доставити товар або передати товар у його місцезнаходженні, обов’язок продавця передати товар покупцеві вважається виконаним у момент здачі товару перевізникові або організації зв’язку для доставки покупцеві.

Правила формування податкових зобов’язань, а також складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) встановлено статтями 187 і 201 розділу V Кодексу.

У пункті 187.1 статті 187 розділу V Кодексу визначено, що датою виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів / послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

дата зарахування коштів від покупця / замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів / послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів / послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, – дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів / послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів / послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України № 996-XIV, незалежно від дати накладення електронного підпису.

Пунктом 188.1 статті 188 розділу V Кодексу встановлено, що база оподаткування операцій з постачання товарів / послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу  VI Кодексу, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, ПДВ та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками – суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів / послуг.

Згідно з пунктами 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V Кодексу при здійсненні операцій з постачання товарів / послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений Кодексом термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів / послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Згідно з пунктом 201.4 статті 201 розділу V Кодексу податкова накладна може бути складена за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у разі:

здійснення постачання товарів / послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через касу / реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій, або через банк, небанківського надавача платіжних послуг чи платіжний пристрій (безпосередньо на рахунок постачальника);

виписки транспортних квитків, готельних рахунків або рахунків, які виставляються платнику податку за послуги зв’язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер постачальника (продавця), крім тих, форма яких встановлена міжнародними стандартами;

надання платнику податку касових чеків, що містять суму поставлених товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального та податкового номерів постачальника).

Порядок заповнення податкової накладної затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267, із змінами (далі – Порядок № 1307).

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм Кодексу і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС інформує.

Платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку − превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону № 996-XIV). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Щодо питань 1−3

Податкова накладна за щоденними підсумками операцій може бути складена у разі, якщо такі операції з постачання товарів / послуг здійснюються протягом дня кінцевим споживачам – неплатникам ПДВ, а розрахунки за такі товари / послуги проводяться за готівку в один із способів, визначених пунктом 201.4 статті 201 розділу V Кодексу (через касу / реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій, або через банк, небанківського надавача платіжних послуг чи платіжний пристрій (безпосередньо на рахунок постачальника)).

Зважаючи на викладене, умовою для складання податкової накладної за щоденними підсумками операцій є здійснення протягом одного дня, за який складається така податкова накладна, і постачання (передачі) товарів / послуг, і їх оплати у спосіб, визначений пунктом 201.4 статті 201 розділу V Кодексу. Зазначені події мають бути підтверджені належним чином складеними первинними (бухгалтерськими) документами.

Тобто, у разі, якщо відвантаження товарів / послуг постачальником та їх оплата покупцем через небанківського надавача платіжних послуг чи платіжний пристрій здійснюються не протягом одного календарного дня (у різні дати), то за такими операціями не може бути складена податкова накладна за щоденними підсумками операцій. У даному випадку застосовуються загальні правила складання податкових накладних.

Крім того, податкова накладна не може бути складена за щоденними підсумками операцій при здійсненні постачання товарів покупцю (кінцевому споживачеві), розрахунки за які будуть здійснюватися через іншу юридичну особу (наприклад оператора поштово-логістичних послуг), оскільки грошові кошти будуть надходити на поточний рахунок іншої юридичної особи, а не безпосередньо на поточний рахунок постачальника.

Згідно з пунктом 14 Порядку № 1307 у разі складання податкової накладної за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у рядку «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причин» такої податкової накладної робиться позначка «Х» та зазначається тип причини 11. При цьому у рядку «Отримувач (покупець)» зазначається «Неплатник», а у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний ІПН «100000000000», рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюється. Інші дані та показники такої податкової накладної заповнюються за правилами, визначеними Порядком № 1307.

При цьому, Порядком № 1307 не заборонено складати окремі податкові накладні при проведенні протягом дня розрахунків через касу / реєстратори розрахункових операцій або через банк, небанківського надавача платіжних послуг чи платіжний пристрій (безпосередньо на рахунок постачальника).

Платник податку може прийняти рішення щодо складання податкових накладних за щоденними підсумками операцій з постачання товарів / послуг, оплата за які здійснена протягом дня через касу / реєстратори розрахункових операцій або через банк, небанківського надавача платіжних послуг чи платіжний пристрій (безпосередньо на рахунок постачальника); якщо на ці операції не була складена окрема податкова накладна, а саме:

складати окремі податкові накладні за щоденними підсумками операцій за показниками кожного з таких реєстраторів розрахункових операцій або платіжних пристроїв;

складати одну податкову накладну за щоденними підсумками операцій за показниками усіх реєстраторів розрахункових операцій чи платіжних пристроїв.

Щодо питань 4, 5

Згідно з підпунктом «б» пункту 187.1 статті 187 розділу V Кодексу датою виникнення податкових зобов’язань з ПДВ є подія, яка сталась раніше, зокрема, дата відвантаження товару.

Отже, за операціями Товариства з постачання товарів кінцевому споживачу з післяплатою, датою виникнення податкових зобов’язань з ПДВ вважатиметься дата передачі товару оператору поштово-логістичних послуг, адже саме ця дата є початком переміщення товару до покупця. Така податкова накладна складається виходячи з загальної (повної) вартості поставленого товару (без врахування комісії за надання послуг еквайрингу).

Звертаємо увагу, що надання будь-яких висновків щодо кожного конкретного випадку виникнення податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться у листі, можливе за результатами аналізу документів та матеріалів, що дозволять ідентифікувати предмет звернення, тобто під час документальної перевірки господарської діяльності суб’єкта господарювання. Оцінка правомірності дій платника щодо відображення в податковому обліку конкретних господарських операцій може надаватися за результатами перевірки умов, суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ Кодексу).