Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ГУ ДПС У ПОЛТАВСЬКІЙ ОБЛАСТІ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 20.03.2026 р. № 1654/ІПК/16-31-24-04-07

Головне управління ДПС у Полтавській області за результатами розгляду звернення щодо практичного застосування норм чинного законодавства в частині визначення резидентського статусу фізичної особи та керуючись ст. 52 глави 3 розд. ІІ Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI зі змінами та доповненнями (далі – ПК України), в межах компетенції повідомляє наступне.

У своєму зверненні платник податків повідомила, що у вересні 2015 року, як неповнолітня особа, виїхала до Республіки Польща з метою навчання з наміром подальшого постійного проживання в Польщі.

З 11.03.2016 платник має офіційне підтвердження податкового резидентства Республіки Польща та є платником податків у Польщі.

Починаючи з 2016 року (рік досягнення повноліття), платник фактично проживав на території Польщі понад 183 календарних днів на рік та продовжує постійно проживати там і на сьогодні.

Центр життєвих інтересів, постійне місце проживання та місце перебування знаходяться у Польщі.

В Україні платник має лише реєстрацію місця проживання (прописку), здійснену батьками з народження, однак фактично на території України не проживає.

Платник ніколи не здійснювала трудову діяльність на території України та ніколи не отримувала жодних доходів із джерелом їх походження з України.

Платником 29.01.2026 прийнято рішення оформити документи для виїзду за кордон на постійне місце проживання через ДМС України в місті Полтава.

Одночасно платнику повідомлено, що для проведення митних процедур необхідно отримати довідку органу Державної податкової служби України про сплату податку на доходи фізичних осіб та про відсутність податкових зобов’язань, яка подається до органів митного контролю під час перетину митного кордону України.

Відповідно до статті 4 Конвенція між Урядом Республіки Польща і Урядом України про уникнення подвійного оподаткування, резидентом Договірної Держави є особа, яка підлягає оподаткуванню в цій державі на підставі місця проживання, постійного місця перебування або іншого аналогічного критерію.

Оскільки платник має постійне місце проживання та центр життєвих інтересів у Польщі та підлягає оподаткуванню в Польщі як податковий резидент.

Враховуючи вищевикладене, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1. Чи вважається платник податковим резидентом України з огляду на наявність лише реєстрації місця проживання в Україні за відсутності фактичного проживання?

2. Чи виникає у платника обов’язок подання податкової декларації в Україні за відсутності доходів із джерелом їх походження з України?

3. Чи виникає у платника обов’язок оподаткування в Україні доходів, отриманих виключно на території Польщі?

4. Чи достатнім є підтвердження податкового резидентства Польщі для застосування положень Конвенції щодо уникнення подвійного оподаткування?

5. Чи з огляду на наведені обставини платник зобов’язаний отримувати довідку органу Державної податкової служби України про сплату податку на доходи фізичних осіб та про відсутність податкових зобов’язань і подавати її органам митного контролю під час перетину митного кордону України при виїзді на постійне місце проживання? Якщо так, прошу зазначити назву нормативно-правового акта, його номер та дату прийняття, на підставі якого виникає такий обов’язок, а також нормативно-правовий акт, яким регулюється порядок отримання довідки про відсутність заборгованості з платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи.

6. Якщо платник не є податковим резидентом України, чи можна отримати довідку про сплату податку на доходи фізичних осіб та про відсутність податкових зобов’язань?

Щодо питання 1 - 3 повідомляємо наступне.

Визначення резидентського статусу фізичної особи є визначальним для з’ясування порядку оподаткування доходів такої особи згідно з нормами
ПК України.

Нерезиденти – фізичні особи, які не є резидентами України (п.п. «в»
п.п. 14.1.122 п. 14.1 ст. 14 ПК України).

Відповідно до абзац першого п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 ПК України фізична особа – резидент – це фізична особа, яка має місце проживання в Україні.

Водночас місцем проживання фізичної особи згідно зі ст. 29 Цивільного кодексу України є житло, в якому вона проживає постійно або тимчасово. При цьому фізична особа може мати кілька місць проживання.

Відповідно до ст. 3 Закону України від 11 грудня 2003 року № 1382-1V «Про свободу пересування та вільний вибір місця проживання в Україні» місце проживання - житло з присвоєною у встановленому законом порядку адресою, в якому особа проживає, а також апартаменти (крім апартаментів у готелях), кімнати та інші придатні для проживання об’єкти нерухомого майна, заклад для бездомних осіб, інший надавач соціальних послуг з проживанням, стаціонарна соціально-медична установа та інші заклади соціальної підтримки (догляду), в яких особа отримує соціальні послуги.

У разі якщо фізична особа має місце проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо така особа має місце постійного проживання в Україні; якщо особа має місце постійного проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо має більш тісні особисті чи економічні зв'язки (центр життєвих інтересів) в Україні. У разі якщо державу, в якій фізична особа має центр життєвих інтересів, не можна визначити, або якщо фізична особа не має місця постійного проживання у жодній з держав, вона вважається резидентом, якщо перебуває в Україні не менше 183 днів (включаючи день приїзду та від'їзду) протягом періоду або періодів податкового року (абзац другий п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 ПК України).

При цьому постійним місцем проживання згідно зі ст. 4 Митного кодексу України є місце проживання на території будь-якої держави не менше одного року громадянина, який не має постійного місця проживання на території інших держав і має намір проживати на території цієї держави протягом будь-якого строку, не обмежуючи таке проживання певною метою, і за умови, що таке проживання не є наслідком виконання цим громадянином службових обов'язків або зобов'язань за договором (контрактом).

Достатньою (але не виключною) умовою визначення місця знаходження центру життєвих інтересів фізичної особи є місце постійного проживання членів її сім'ї або її реєстрації як суб'єкта підприємницької діяльності (абзац третій п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 ПК України).

Водночас, якщо неможливо визначити резидентський статус фізичної особи, використовуючи попередні положення п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 ПК України, фізична особа вважається резидентом, якщо вона є громадянином України (абзац четвертий п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 ПК України).

Достатньою підставою для визначення особи резидентом є самостійне визначення нею основного місця проживання на території України у порядку, встановленому Кодексом, або її реєстрація як самозайнятої особи (абзац п’ятий п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 ПК України).

Таким чином, якщо фізичною особою – громадянином України дотримані критерії, визначені абзацами першим – четвертим п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 ПК України, то фізична особа може бути визнана резидентом України.

Разом з тим, якщо за жодним з критеріїв, визначених абзацами першим – четвертим п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 ПК України, фізична особа не може бути визнана резидентом України, то така особа може вважатися нерезидентом.

Слід зазначити, що всі критерії визначення податкового резидентства аналізуються у сукупності, а кожен окремий випадок розглядається на підставі наданих документів та підтверджень з урахуванням усіх обставин та підстав.

Одночасно зауважуємо, що фізична особа самостійно визначає свій резидентський статус на підставі п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 ПК України.

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV ПК України.

Згідно з п.п. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 ПК України платником податків є фізична особа – резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Відповідно до 162.1.2 п. 162.1 ст. 162 ПК України платником податків є фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.

Згідно з п. 163.1 ст. 163 ПК України об'єктом оподаткування резидента є, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Відповідно до п.п. 163.2.1. п. 163.2 ст. 163 ПК України об'єктом оподаткування нерезидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід з джерела його походження в Україні.

Оподаткування іноземних доходів визначено п. 170.11 ст. 170 ПК України, згідно з п.п. 170.11.1 якого у разі якщо джерело виплат будь-яких оподатковуваних доходів є іноземним, сума такого доходу включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податку – отримувача, який зобов'язаний подати річну податкову декларацію, та оподатковується за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 ПК України, крім:

а) доходів, визначених п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 ПК України, що оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 ПК України;

б) прибутку від операцій з інвестиційними активами, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.2 ст. 170 ПК України;

в) прибутку контрольованих іноземних компаній, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.13 ст. 170 ПК України;

г) виплат у грошовій чи негрошовій формі у зв'язку з розподілом прибутку, або його частини, джерелом яких є утворення без статусу юридичної особи, створене на підставі правочину або зареєстроване відповідно до законодавства іноземної держави (території) без створення юридичної особи, що оподатковуються в порядку, визначеному пунктом 170.111 ст. 170 ПК України.

При цьому під час нарахування (отримання) доходів, отриманих у вигляді валютних цінностей або інших активів (вартість яких виражена в іноземній валюті або міжнародних розрахункових одиницях), такі доходи перераховуються у гривні за валютним курсом Національного банку України, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів (п. 164.4 ст. 164 ПК України).

Також зазначені доходи є об’єктом оподаткування військовим збором для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (п.п. 1 п.п. 1.2 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України).

Ставка військового збору для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, становить 5 відс. об’єкта оподаткування, визначеного п.п. 1 п.п. 1.2 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 4 п.п. 1.3 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (п.п. 1 п.п. 1.3 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України).

Відповідно до п.п. 170.11.2 п. 170.11 ст. 170 ПК України у разі якщо згідно з нормами міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України, платник податку може зменшити суму річного податкового зобов'язання на суму податків, сплачених за кордоном, він визначає суму такого зменшення за зазначеними підставами у річній податковій декларації.

Для отримання права на зарахування податків та зборів, сплачених за межами України, платник зобов'язаний отримати від державного органу країни, де отримується такий дохід (прибуток), уповноваженого справляти такий податок, довідку про суму сплаченого податку та збору, а також про базу та/або об'єкт оподаткування. Зазначена довідка підлягає легалізації у відповідній країні, відповідній закордонній дипломатичній установі України, якщо інше не передбачено чинними міжнародними договорами України (п. 13.5 ст. 13 ПК України).

Згідно з п.п. 170.11.4 п. 170.11 ст. 170 ПК України сума податку з іноземного доходу платника податку – резидента, сплаченого за межами України, не може перевищувати суму податку, розраховану на базі загального річного оподатковуваного доходу такого платника податку відповідно до законодавства України.

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 ПК України.

Згідно з п.п. 168.2.1 п. 168.2 ст. 168 ПК України платник податку, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов'язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок на доходи фізичних осіб та військовий збір з таких доходів.

Порядок подання річної декларації про майновий стан і доходи (податкової декларації) передбачено ст. 179 ПК України.

Форма податкової декларації про майновий стан і доходи та Інструкція щодо її заповнення затверджена наказом Міністерства фінансів України від 02.10.2015 № 859 із змінами.

Відповідно до п.п. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49 ПК України податкова декларація про майновий стан і доходи подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб, у тому числі самозайнятих осіб – до 1 травня року, що настає за звітним, крім випадків, передбачених розділом IV ПК України.

При цьому фізична особа зобов'язана самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену в поданій нею податковій декларації (п. 179.7 ст. 179 ПК України).

Враховуючи викладене, у разі якщо фізичною особою – резидентом України отримується дохід з джерел за межами України, то такий дохід включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податків як іноземний дохід та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах.

При цьому фізична особа зобов’язана подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок (військовий збір) з таких доходів.

Разом з тим податкове законодавство України складається, зокрема, з Конституції України, ПК України, чинних міжнародних договорів, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування (п. 3.1 ст. 3 ПК України).

Якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені ПК України, застосовуються правила міжнародного договору (п. 3.2 ст. 3
ПК України).

Щодо питання 4 повідомляємо наступне.

Положення Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень (далі – Конвенція), яка підписана 12.01.1993 та є чинною в українсько - польських податкових відносинах з 11.03.1994, застосовуються «до осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (ст. 1 Конвенції). Термін «особа» означає фізичну особу, компанію і будь-яке інше об’єднання осіб (п. 1 ст. 3 Конвенції).

Відповідно до п. 3 ст. 2 Конвенції зазначено, що існуючими в Договірних Державах податками, на які поширюється  Конвенція, зокрема щодо фізичних осіб, в Україні є «прибутковий податок з громадян України, іноземних громадян та осіб без громадянства» (далі – український податок), у Польщі – «прибутковий податок з фізичних осіб» (далі – польський податок).

«Ця Конвенція застосовується також до будь-яких ідентичних або подібних по суті податків, які стягуються одною з Договірних Держав після дати підписання цієї Конвенції, в доповнення до або замість існуючих податків цієї Договірної Держави» (п. 4 ст. 2 Конвенції).

Відповідно до п. 1 ст. 4 (Резиденція) Конвенції «при застосуванні цієї Конвенції термін «резидент однієї Договірної Держави» означає особу, яка за законодавством цієї Держави підлягає оподаткуванню в ній на підставі місця проживання, постійного місця перебування, місця знаходження керівного органу, місця реєстрації або іншого аналогічного критерію. Цей термін, разом з тим, не включає особу, яка підлягає оподаткуванню в цій Державі, тільки якщо ця особа одержує  доходи з джерел в цій Державі або стосовно майна, що в ній знаходиться».

«У випадку, коли відповідно до положень п. 1 цієї статті фізична особа є резидентом обох Договірних Держав, її становище визначається відповідно до таких правил:

a) він вважається резидентом Договірної Держави, де він має постійне житло. Якщо він має постійне житло в обох Договірних Державах, він вважається резидентом тієї Держави, де  він має найбільш тісні особисті  й економічні зв'язки (центр життєвих інтересів);

b) у разі, коли Договірна Держава, в якій він має центр життєвих інтересів не може бути визначена, або коли він не має постійного житла в жодній з Договірних Держав,  він вважається резидентом тієї Договірної Держави, де він звичайно й проживає;

c) якщо він звичайно проживає в обох Державах або коли він звичайно не проживає в жодній з них, він вважається резидентом тієї Держави, громадянином якої він є;

d) якщо він є громадянином обох Договірних Держав або коли він не є громадянином жодної з них, компетентні органи Договірних Держав вирішують це питання за взаємною згодою» (п. 2 ст. 4 Конвенції).

Слід зазначити, що основною метою Конвенції є уникнення випадків так званого юридичного подвійного оподаткування – коли один і той же дохід оподатковується в руках однієї й тієї ж особи більше, ніж однією Договірною Державою (Україною чи Польщею), і відповідно до основної мети положення (статті) Конвенції встановлюють правила, які дозволяють усунути подвійне оподаткування доходу одного і того виду шляхом розподілу права на його оподаткування – у державі, в якій одержувач такого доходу є резидентом, та у державі, в якій здійснюється діяльність, стосовно якої виникає дохід.

Для цілей оподаткування визначення резидентського статусу конкретної особи є ключовим питанням, як для країни, в якій така особа визнається резидентом і несе повну податкову відповідальність (країна резиденції має право оподатковувати доходи такої особи, отримані з будь-яких джерел, включаючи закордонні), так і в цілях застосування відповідних положень (статей) Конвенції для досягнення її основної мети.

Водночас, критерії резиденції, зазначені у ст. 4 Конвенції, використовуються виключно  з метою застосування цього міжнародного договору, а не для визначення резидентського статусу певної особи як такої. Оскільки відповідно до ст. 1 Конвенції особи, на яких поширюється дія Конвенції, мають бути резидентами однієї з двох країн, що є сторонами Конвенції – України чи Польщі, критерії резиденції, зазначені у ст. 4 Конвенції, використовуються виключно для встановлення кола осіб, які підпадають під дію цього двостороннього міжнародного договору, і, як зазначено у п. 1 ст. 4 Конвенції, дійсний податковий (резидентський) статус конкретної особи визначається кожною з двох Договірних Держав - учасниць Конвенції згідно з національним (внутрішнім) законодавством цих держав: в Україні – відповідно до Кодексу, у Польщі – згідно з польським податковим законодавством.

При цьому, якщо йдеться про фізичну особу, яка відповідно до положень

п. 1 ст. 4 Конвенції є резидентом обох Договірних Держав (тобто коли згідно з національним (внутрішнім) законодавством і України, і Польщі певна фізична особа є податковим резидентом кожної із цих країн), її статус (резиденція) з метою практичного використання правил оподаткування, встановлених Конвенцією, буде визначатися шляхом послідовного застосування критеріїв, зазначених у пп. «а» – «d» п. 2 ст. 4 Конвенції. Це, в свою чергу, дозволяє визначитись, під дію яких саме положень Конвенції, підпадають доходи, отримані особами (резидентами України та Польщі), на яких поширюється Конвенція.

У Вашому зверненні не повідомляється про характер діяльності та вид доходу, отриманого із польських джерел громадянином України, який як Ви вважаєте, є резидентом Польщі, але має зареєстроване місце проживання в Україні.

Статтею 14 (Незалежні особисті послуги) Конвенції, яка регулює порядок оподаткування доходів фізичних осіб – резидентів Договірних Держав (України і Польщі), які надають індивідуальні послуги незалежного/професійного) характеру, і якою передбачено:

«1. Доход, що одержується резидентом одної Договірної Держави щодо професійних послуг чи іншої діяльності незалежного характеру, оподатковується тільки в цій Державі, за винятком випадку, коли він володіє регулярно доступною постійною базою в другій Договірній Державі з метою проведення цієї діяльності. Якщо у нього є така постійна база, доход може оподатковуватись у другій Державі, але тільки стосовно доходу, що приписується до цієї постійної бази.

2. Термін «професійні послуги» включає, зокрема, незалежну наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку діяльність, так як і незалежну діяльність лікарів, адвокатів, інженерів, архітекторів, зубних лікарів і бухгалтерів».

Термін «постійна база», яке використовується у ст. 14 Конвенції, є аналогічним терміну «постійне представництво», що для цілей Конвенції означає «постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється комерційна діяльність підприємства» (ст. 5 (Постійне представництво) Конвенції).

Отже, у загальному порядку ст. 14 Конвенції застосовується таким чином:

Якщо фізичною особою, яка відповідно до критеріїв ст. 4 Конвенції є резидентом України, надаються послуги незалежного (професійного) характеру і її діяльність з надання зазначених послуг не здійснюється через постійне представництво на території Польщі, доходи, отримані українським резидентом в оплату таких послуг, підлягають оподаткуванню тільки в Україні, тобто мають звільнятися від оподаткування у Польщі. Якщо при цьому резидент України здійснює діяльність через постійну базу (постійне представництво) на території Польщі, отриманий ним дохід (прибуток) може оподатковуватись у Польщі, але тільки в тому розмірі, який може бути віднесений до діяльності такої постійної бази (постійного представництва).

Якщо фізична особа, яка у розумінні ст. 4 Конвенції є резидентом Польщі, надає послуги незалежного (професійного) характеру і її діяльність з надання цих послуг не здійснюється через постійну базу (постійне представництво) на території України, доходи, отримані від такої діяльності, підлягають оподаткуванню тільки у Польщі, тобто звільняються від оподаткування в Україні. Однак, якщо здійснення діяльності резидента Польщі з надання незалежних особистих послуг здійснюється на українській території через постійну базу (постійне представництво), то отриманий ним дохід (прибуток) може оподатковуватись в Україні, але тільки в тільки в тому розмірі, який може бути віднесений до цієї постійної бази (постійного представництва).

Статтею 15 (Залежні особисті послуги) Конвенції, яка регулює порядок оподаткування доходів фізичних осіб – резидентів Договірних Держав (України і Польщі), передбачено:

1. З урахуванням положень статей 16, 18, 19 і 20 Конвенції платня, заробітна плата та інші подібні винагороди, одержувані резидентом Договірної Держави у зв'язку з роботою за наймом, оподатковуються тільки в цій Державі,  якщо тільки робота за наймом не здійснюється в другій Договірній Державі. Якщо робота за наймом здійснюється таким чином, така винагорода, одержана у зв'язку з цим, може оподатковуватись у цій другій Державі.

2. Незалежно від положень пункту 1 цієї статті, винагорода, що  одержується резидентом Договірної Держави у зв'язку з роботою за наймом, здійснюваною в другій Договірній Державі, оподатковується тільки в першій згаданій Державі, якщо:

a) одержувач знаходиться в другій Державі протягом періоду або періодів,  що не перевищують у сукупності 183-х днів  протягом календарного року; і

b) винагорода сплачується наймачем або від імені наймача, який не є резидентом другої Держави; і

c) витрати по сплаті винагород не несуть постійне представництво або постійна база, які наймач має в другій Державі.

3. Незалежно від попередніх положень цієї статті, винагорода, одержувана у зв'язку з роботою за наймом, що здійснюється на борту морського або повітряного судна, яке експлуатується в міжнародних перевезеннях, або на борту річкового судна, може оподатковуватись в Договірній Державі, резидентом якої є підприємство, що експлуатує морське, річкове або повітряне судно.

4. Незважаючи на положення пунктів 1 і 2 цієї статті, заробітна плата та інші подібні винагороди, одержувані резидентом одної Договірної Держави