Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 10.04.2026 р. № 2107/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо порядку реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) розрахунку коригування до податкової накладної, з дати складання якої минуло 1095 календарних днів, та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариством (покупцем) згідно з умовами договору у лютому 2022 року було сплачено постачальнику попередню оплату за послуги та включено до податкового кредиту відповідні суми податку на додану вартість (далі – ПДВ) на підставі податкової накладної, складеної і зареєстрованої в ЄРПН постачальником. Станом на 01.01.2026 року у Товариства наявна дебіторська заборгованість за надання послуг не в  повному обсязі.  Надалі між контрагентами укладено новий договір та встановлені нові тарифи. Постачальником на дату надання послуг (27.01.2026)  складено акт передачі із застосуванням нового тарифу.

При цьому Товариство зазначає, що постачальник відповідно до пункту 192.1 статті 192 розділу V Кодексу повинен скласти розрахунок коригування у зв’язку з коригуванням кількісних та вартісних показників податкової накладної  складеної на суму попередньої оплати, які у підсумку не змінюють суми компенсації. Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої він складений.

Інформуючи про зазначене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Чи має постачальник можливість зареєструвати розрахунок коригування (у тому числі нульовий) до податкової накладної, з дати складання якої минуло 1095 днів?

2. Яким чином, в разі відсутності можливості реєстрації розрахунку коригування, Товариство повинно відобразити збільшення ціни послуг, якщо з моменту реєстрації податкової накладної на попередню оплату послуг сплинуло 1095 днів?

3. Надати алгоритм відображення коригування ПДВ у декларації з ПДВ з посиланням на норми Кодексу.  

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 розділу I Кодексу).

Відповідно до пунктів 5.1 - 5.3 статті 5 розділу I Кодексу поняття, правила та положення, установлені Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I Кодексу. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення Кодексу. Інші терміни, що застосовуються у Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Згідно з частиною другою статті 3 Закону України від 16.07.1999 року                          № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996) фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені (частина п’ята статті 9 Закону № 996).

Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу II Кодексу встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу II Кодексу.

Правові основи оподаткування податком на додану вартість встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 розділу V Кодексу датою виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів / послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця / замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів / послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, – дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів / послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів / послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону № 996, незалежно від дати накладення електронного підпису.

Пунктом 201.1 статті 201 розділу V Кодексу встановлено, що на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в  ЄРПН у встановлений Кодексом термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 розділу V Кодексу).

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт 201.10 статті 201 розділу V Кодексу).

Згідно з пунктом 192.1 статті 192 розділу V Кодексу, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов’язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в ЄРПН:

постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Результат перерахунку податкових зобов’язань і податкового кредиту постачальника та отримувача відображається у складі податкової декларації за звітний податковий період у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (пункт 192.3 статті 192 розділу V Кодексу).

Форма та Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість  затверджені наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289, із змінами та доповненнями (далі – Порядок № 21).

Відповідно до підпункту 3 пункту 4 розділу V Порядку № 21 коригування податкового кредиту відображається у рядку 14 декларації. При заповненні рядка 14 обов’язковим є подання (Д1) (додаток 1), що заповнюється у розрізі контрагентів.

У рядку 15 декларації відображається коригування податкового кредиту згідно з підпунктом 192.1.1  пункту 192.1 статті 192 розділу V Кодексу у випадку повернення товару/послуги або суми попередньої оплати за відсутності реєстрації розрахунку коригування в ЄРПН. При заповненні рядка 15 обов’язковим є подання (Д1) (додаток 1) до декларації (підпункт 4 пункту 4 розділу V Порядку № 21).

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм Кодексу та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питання 1

При здійснені операцій з постачання послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку повинен скласти податкову накладну на отримувача таких послуг. При цьому  податкова накладна складається окремо на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківскому надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс) (пункт 187.1 статті 187 розділу V Кодексу). Дані, зазначені у такій податковій накладній (зокрема, номенклатура товарів/послуг, кількість, обсяг, ціна) мають відповідати первинним (бухгалтерським) документам, складеним за операцією.

У разі, якщо після здійснення покупцем попередньої оплати та складання і реєстрації в ЄРПН постачальником податкової накладної відбувається будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, у платника податку – постачальника виникають підстави, визначені пунктом 192.1 статті 192 розділу V Кодексу, для складання розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Водночас, розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Щодо питання 2

Пунктом 52.1 статті 52 розділу ІІ Кодексу передбачено, що в індивідуальній податковій консультації контролюючим органом надаються роз’яснення з питань практичного використання норм податкового законодавства виходячи із суті питань, порушених у зверненні платника податку.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (абзац перший частини другої статті 6 Закону № 996).

 Отже з питань оформлення первинних документів при здійсненні господарських операцій, зокрема, відображення збільшення ціни послуг, що відбулося 01.01.2026 року, у разі наявності в бухгалтерському обліку невикористаної частини попередньої оплати постачальнику, та якщо з моменту реєстрації податкової накладної минуло 1095 календарних днів, доцільно звернутись до Міністерства фінансів України.

Щодо питання 3

Якщо розрахунок коригування не може бути зареєстрований в ЄРПН у зв’язку зі сплином 1095 календарних днів з дати складання відповідної податкової накладної, то коригування податкового кредиту відображається у рядку 15 податкової декларації з ПДВ. Але, оскільки у ситуації, зазначеній у зверненні, коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює в цілому суму компенсації вартості отриманих товарів/послуг та не відбувається повернення товару/послуг або суми попередньої оплати, то таке коригування у податковій декларації з ПДВ не відображається та, відповідно, не деталізується у додатку 1 до декларації (оскільки у разі відсутності зареєстрованого в ЄРПН відповідного розрахунку коригування деталізації у таблиці 2.2 додатку 1 до декларації підлягають тільки суми коригування податкового кредиту згідно з підпунктом 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 розділу V Кодексу у випадку повернення товару/послуги або суми попередньої оплати за відсутності реєстрації розрахунку коригування в ЄРПН).

 Згідно з пунктом 52.2 статті 52 глави 3 розділу II Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.