Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 15.04.2026 р. № 2172/ІПК/99-00-04-03-02 ІПК

Державна податкова служба України  на звернення Товариства щодо надання індивідуальної податкової консультації щодо питань, пов’язаних з відображенням оренди земельних ділянок сільськогосподарського призначення в додатках МПЗ та МПЗ-3 до Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), у межах компетенції повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство є платником податку на прибуток  на загальних підставах  та платником ПДВ. Основним видом діяльності Товариства є  – допоміжне обслуговування авіаційного транспорту.

 Товариство здійснює оренду земельних ділянок сільськогосподарського призначення для задоволення спеціальних господарських потреб, що не пов’язані з безпосереднім сільськогосподарським товарним  виробництвом. Основним напрямом використання таких територій є забезпечення діяльності замовників  послуг Товариства, які потребують відокремлених площ для проведення калібрування спеціалізованого обладнання (під відкритим небом). При цьому, напрям діяльності не пов’язаний з будь-яким забрудненням земельної ділянки і не може до нього призвести.

Товариство не займається сільськогосподарським товарним  виробництвом.

Враховуючи зазначене, Товариство просить надати індивідуальну  податкову  консультацію з наступних питань:

1. Чи є порушенням використання орендованої земельної ділянки сільськогосподарського призначення для ведення господарської діяльності підприємства не пов’язаної  з сільськогосподарським товаровиробництвом (в умовах воєнного стану)?
2. Так як Товариство не займається сільськогосподарським товарним  виробництвом та не має доходу з такої діяльності, чи може Товариство при заповненні додатків МПЗ та МПЗ-3 до Податкової декларації з податку на прибуток підприємств враховувати в зменшення мінімального податкового зобов’язання 20 % витрат на сплату орендної плати?
3. Коли Товариство орендує земельну ділянку у фізичної особи, яку суму Товариство може враховувати у зменшення мінімального податкового зобов’язання  нараховану суму, обумовлену в договорі оренди, чи тільки саму суму податків (ПДФО 18% та військового збору 5%),  утриману Товариством як податковим агентом?

Щодо питання 1

Відповідно до частини першої ст. 22 Земельного кодексу України (далі – ЗКУ) землями сільськогосподарського призначення визнаються землі, надані для виробництва сільськогосподарської продукції, здійснення сільськогосподарської науково-дослідної та навчальної діяльності, розміщення відповідної виробничої інфраструктури, у тому числі інфраструктури оптових ринків сільськогосподарської продукції, або призначені для цих цілей.  

Згідно з пунктами а та б частини другої ст. 22 ЗКУ до земель сільськогосподарського призначення належать:

а) сільськогосподарські угіддя (рілля, багаторічні насадження, сіножаті, пасовища та перелоги);

б) несільськогосподарські угіддя (господарські шляхи і прогони, полезахисні лісові смуги та інші захисні насадження, крім тих, що віднесені до земель інших категорій, землі під господарськими будівлями і дворами, землі під інфраструктурою оптових ринків сільськогосподарської продукції, землі під об’єктами виробництва біометану, які є складовими комплексів з виробництва, переробки та зберігання сільськогосподарської продукції, землі тимчасової консервації тощо).

Згідно частини першої, другої, четвертої ст. 20  ЗКУ при встановленні цільового призначення земельних ділянок здійснюється віднесення їх до певної категорії земель та виду цільового призначення.

При зміні цільового призначення земельних ділянок здійснюється зміна категорії земель та/або виду цільового призначення.  

Підпунктом 14.1.114² п. 14.1 ст. 14 Кодексу встановлено, що мінімальне податкове зобов’язання (далі – МПЗ) -  мінімальна величина податкового зобов’язання із сплати податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов’язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, розрахована відповідно до Кодексу. Сума МПЗ, визначених щодо кожної із земельних ділянок, право користування якими належить одній юридичній або фізичній особі, у тому числі фізичній особі – підприємцю, є загальним МПЗ.

Згідно п.п. 14.1.262 п. 14.1 ст. 14 Кодексу частка сільськогосподарського товаровиробництва для цілей глави 1 розділу XIV цього Кодексу - питома вага доходу сільськогосподарського товаровиробника, отриманого від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки, у загальній сумі його доходу, що враховується під час визначення права такого товаровиробника на реєстрацію як платника податку.

Підпунктом 14.1.233 п. 14.1 ст. 14 Кодексу визначено, що сільськогосподарські угіддя – це рілля, багаторічні насадження, сіножаті, пасовища та перелоги.

МПЗ визначається за період володіння (користування) земельною ділянкою, який припадає на відповідний податковий (звітний) рік (п.п. 38¹.1.4  п. 38¹.1                   ст. 38¹ Кодексу).

Отже, юридичні особи, платники податку на прибуток на загальних підставах – орендарі земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь,  незалежно від того, чи використовуються такими особами ці ділянки для сільськогосподарського товаровиробництва (надання послуг) чи ні, є платниками МПЗ.

Слід зазначити, що функції контролюючих органів визначені у ст. 19¹ Кодексу. Зокрема, контролюючим органам надано право застосовувати до платників податків передбачені законом фінансові (штрафні) санкції (штрафи) за порушення податкового або іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на  контролюючі органи (п. 20.1 ст. 20 Кодексу).

Відносини, що пов’язані з використанням землі, у тому  числі й орендою землі, регулюються ЗКУ, Цивільним кодексом України, а також Законом України від 06 жовтня 1998 року № 161-ХІV «Про оренду землі».

Розпорядження землями територіальних громад, здійснення державного контролю за використанням та охороною земель у межах та порядку встановлених законом, додержанням земельного законодавства тощо належить до повноважень сільських, селищних, міських рад у галузі земельних відносин (ст. 12 ЗКУ).

Координація здійснення землеустрою та державного контролю за використанням та охороною земель  належить до повноважень місцевих державних адміністрацій у  галузі земельних відносин (ст. 17 ЗКУ) та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин (Державна служба України з питань геодезії, картографії та кадастру).

Щодо питань 2, 3

Розрахунок загального МПЗ здійснюється у  Додатку МПЗ-З до додатка МПЗ (рядок 02 МПЗ-З) та відображається у рядку 06.2. МПЗ Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 № 897 (зі змінами).

У рядку 03 додатка МПЗ загальна сума сплачених податків, зборів, платежів та витрат (у розмірі 20%) на оренду земельних ділянок визначається з урахуванням особливостей, встановлених підпунктами 141.9.2, 141.9.3 п. 141.9 ст. 141 Кодексу – дорівнює підсумку показників, зазначених у рядках 03.1 – 03.7.

Особливості визначення загального мінімального податкового зобов’язання платників податку на прибуток – власників, орендарів, користувачів на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, встановлено п. 141.9 ст. 141 Кодексу.

Відповідно до п.п. 141.9.3 п. 141.9 ст. 141 Кодексу для платника податків, у якого частка сільськогосподарського товаровиробництва за податковий (звітний) рік, розрахована відповідно до п.п. 14.1.262 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, становить менше 75 відсотків, різниця між сумою загального мінімального податкового зобов’язання та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок обчислюється шляхом віднімання від загального мінімального податкового зобов’язання загальної суми сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок.

До суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок відносяться:

податок на прибуток підприємств у розмірі, пропорційному частці сільськогосподарського товаровиробництва такого платника за податковий (звітний) рік, розрахованій відповідно до п.п. 14.1.262 п. 14.1 ст. 14 Кодексу;

податок на доходи фізичних осіб та військовий збір з доходів фізичних осіб, які перебувають з платником податку у трудових або цивільно-правових відносинах (крім доходів, які сплачені за придбання товарів у фізичних осіб), у розмірі, пропорційному частці сільськогосподарського товаровиробництва такого платника за податковий (звітний) рік, розрахованій відповідно до
п.п. 14.1.262 п. 14.1 ст. 14 Кодексу;

податок на доходи фізичних осіб та військовий збір з доходів фізичних осіб за договорами оренди, суборенди, емфітевзису земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь;

єдиний податок платника єдиного податку четвертої групи (у разі переходу у податковому (звітному) році із спрощеної системи оподаткування на загальну);

єдиний податок платника єдиного податку третьої групи (у разі переходу у податковому (звітному) році із спрощеної системи оподаткування на загальну) у розмірі, пропорційному частці сільськогосподарського товаровиробництва такого платника за податковий (звітний) рік, розрахованій відповідно до                п.п. 14.1.262 п. 14.1 ст. 14  Кодексу;

земельний податок за земельні ділянки, віднесені до сільськогосподарських угідь;

рентна плата за спеціальне використання води у розмірі, пропорційному частці сільськогосподарського товаровиробництва такого платника за податковий (звітний) рік, розрахованій відповідно до п.п. 14.1.262 п. 14.1              ст. 14 Кодексу;

20 відсотків витрат на сплату орендної плати за віднесені до сільськогосподарських угідь земельні ділянки, орендодавцями яких є юридичні особи, та/або які перебувають у державній чи комунальній власності.

У сумі сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок не враховуються помилково та/або надміру сплачені у податковому (звітному) році суми податків, зборів, платежів.

Отже, Кодексом не передбачено віднесення до суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок, які зменшують загальне МПЗ, 20 відсотків витрат на сплату орендної плати за віднесені до сільськогосподарських угідь земельні ділянки, що перебувають у приватній власності.

У зменшення загального МПЗ відноситься 20 відсотків витрат на сплату орендної плати за договорами оренди земельних ділянок, які перебувають у  державній чи комунальній власності.

         При цьому, платник податку на прибуток підприємств зменшує МПЗ за відповідний рік на суму сплачених протягом такого звітного періоду (року) податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів фізичних осіб за договорами оренди земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь по орендованих земельних ділянках(сільськогосподарських угіддях) у фізичної особи.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).