Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 17.04.2026 р. № 2227/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

 

Державна податкова служба України, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення (…), щодо практичного застосування окремих норм чинного законодавства та в межах компетенції повідомляє.

Платник у зверненні повідомив, що з (…) року був знятий із зареєстрованого місця проживання в Україні, нерухомість відсутня. З (…) по (…) року платник провадив господарську діяльність в Україні, як фізична особа – підприємець. (…) року залишив територію України. (…) року отримав статус тимчасового захисту у Федеративній Республіці Німеччина (далі – ФРН) (посвідка на тимчасове проживання видана (…) року, термін дії до (…) року.
З (…) року заявник має зареєстроване місце проживання у ФРН, місце проживання надане на підставі норм публічного права як особі, що перебуває під тимчасовим захистом. Законодавство ФРН про реєстрацію місця проживання не вирізняє «тимчасове» та «постійне» місце проживання/перебування. Платник у поточному році має намір працевлаштуватись та/або стати самозайнятою особою та/або вести підприємницьку діяльність. Тому платнику необхідно з’ясувати, чи залишається він податковим резидентом України?

Платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Чи застосовуватимуться положення абзаців другого – четвертого підпункту «в» підпункту 14.1.213 Кодексу у випадку, якщо фізична особа – платник податків не має зареєстрованого місця  проживання та нерухомості в Україні, проте місце проживання зареєстроване в іноземній державі, в якій така особа перебуває в статусі особи під тимчасовим захистом (за директивою Ради Європейського Союзу № 2001/55/ЄС та імплементаційного рішення Ради (ЄУ) № 2022/382 від 04.03.2022 року)?

2. Чи має право фізична особа змінити податкову адресу шляхом подання форми № 5-ДР на закордонну до взяття на консульський облік за новим (закордонним) місцем проживання?

Згідно інформації, наявної в базах даних ДПС, (…) був фізичною особою – підприємцем по (…) і станом на дату звернення не знятий з обліку, оскільки незавершена процедура ліквідації. До дати припинення підприємницької діяльності був платником єдиного податку, отримував доходи, здійснював нарахування та сплату податків та подавав податкову звітність як резидент України. На дату звернення має в банківських установах України один незакритий рахунок, як фізична особа – підприємець, та два рахунки, як фізична особа.  

Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов’язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Щодо першого питання

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 Кодексу).

Визначення резидентського статусу фізичних осіб є визначальним для з’ясування порядку оподаткування доходів особи згідно з нормами Кодексу.

Нерезиденти – фізичні особи, які не є резидентами України (підпункт «в» підпункту 14.1.122 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).

Поняття «резидент» визначено підпунктом «в» підпункту 14.1.213 пункту 14.1 статті 14 Кодексу, відповідно до якого фізична особа – резидент – це фізична особа, яка має місце проживання в Україні.

Водночас місцем проживання фізичної особи згідно зі статтею 29 Цивільного кодексу України є житло, в якому вона проживає постійно або тимчасово. При цьому фізична особа може мати кілька місць проживання.

Відповідно до статті 3 Закону України від 11 грудня 2003 року № 1382-ІV «Про свободу пересування та вільний вибір місця проживання в Україні» (із змінами) місце проживання – житло з присвоєною у встановленому законом порядку адресою, в якому особа проживає, а також апартаменти (крім апартаментів у готелях), кімнати та інші придатні для проживання об'єкти нерухомого майна, заклад для бездомних осіб, інший надавач соціальних послуг з проживанням, стаціонарна соціально-медична установа та інші заклади соціальної підтримки (догляду), в яких особа отримує соціальні послуги.

У разі якщо фізична особа має місце проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо така особа має місце постійного проживання в Україні.

При цьому постійним місцем проживання згідно з пунктом 45 статті 4 Митного кодексу України є місце проживання на території будь-якої держави не менше одного року громадянина, який не має постійного місця проживання на території інших держав і має намір проживати на території цієї держави протягом будь-якого строку, не обмежуючи таке проживання певною метою, і за умови, що таке проживання не є наслідком виконання цим громадянином службових обов'язків або зобов’язань за договором (контрактом).

Якщо особа має місце постійного проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо має більш тісні особисті чи економічні зв’язки (центр життєвих інтересів) в Україні.

У разі якщо державу, в якій фізична особа має центр життєвих інтересів, не можна визначити, або якщо фізична особа не має місця постійного проживання у жодній з держав, вона вважається резидентом, якщо перебуває в Україні не менше 183 днів (включаючи день приїзду та від’їзду) протягом періоду або періодів податкового року.

Одночасно зауважуємо, що підтвердження факту перебування на митній території України не менше 183 днів є інформація з Бази даних, яка надається у порядку, визначеному Положенням про базу даних «Відомості про осіб, які перетнули державний кордон, виїхали на тимчасово окуповану територію України або виїхали з такої території», затвердженого наказом Міністерства внутрішніх справ України від 27 вересня 2022 року № 614 (із змінами).

Достатньою (але не виключною) умовою визначення місця знаходження центру життєвих інтересів фізичної особи є місце постійного проживання членів її сім’ї або її реєстрації як суб’єкта підприємницької діяльності (абзац третій підпункту «в» підпункту 14.1.213 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).

Водночас, якщо неможливо визначити резидентський статус фізичної особи, використовуючи попередні положення підпункту «в» підпункту 14.1.213 пункту 14.1 статті 14 Кодексу, фізична особа вважається резидентом, якщо вона є громадянином України (абзац четвертий підпункту «в» підпункту 14.1.213 пункту 14.1 статті 14 Кодексу Кодексу).

Достатньою підставою для визначення особи резидентом є самостійне визначення нею основного місця проживання на території України у порядку, встановленому Кодексом, або її реєстрація як самозайнятої особи (абзац сьомий підпункту «в» підпункту 14.1.213 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).

Таким чином, якщо за жодним з критеріїв, визначених абзацами першим – четвертим підпункту «в» підпункту 14.1.213 пункту 14.1 статті 14 Кодексу, фізична особа не може бути визнана резидентом України, то така особа може вважатися нерезидентом.

Разом з цим відповідно до статті 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Наразі українсько-німецькі податкові відносини ґрунтуються на Угоді між Україною і ФРН про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно (Угоду ратифіковано Законом від 22 листопада 1995 року № 449/95-ВР «Про ратифікацію Угоди між Україною та Федеративною Республікою Німеччини про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно»), яка набрала чинності 04.10.1996 року (далі – Угода).

Ця Угода застосовується до осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав. Критерії щодо визначення резиденції осіб, на яких поширюються положення Угоди, встановлено статтею 4 «Резиденція».

При застосуванні цієї Угоди термін «резидент однієї Договірної Держави» означає будь-яку особу, яка за законодавством цієї Держави підлягає оподаткуванню в ній на підставі місця проживання, постійного місця перебування, місцезнаходження керівного органу або іншого аналогічного критерію. Цей термін разом з тим не включає будь-яку особу, яка підлягає оподаткуванню в цій Державі, тільки якщо ця особа одержує доходи з джерел у цій Державі або стосовно майна, що в ній знаходиться (пункт 1 статті 4 Угоди).

Відповідно до пункту 2 статті 4 Угоди у випадку, коли відповідно до положень пункту 1 фізична особа є резидентом обох Договірних Держав, її становище визначається відповідно до таких правил:

a) вона вважається резидентом тієї Держави, де вона має постійне житло; якщо вона має постійне житло в обох Державах, вона вважається резидентом тієї Держави, де вона має більш тісні особисті й економічні зв'язки (центр життєвих інтересів);

b) якщо Держава, в якій вона має центр життєвих інтересів, не може бути визначена або коли вона не має постійного житла в жодній з Держав, вона вважається резидентом тієї Держави, де вона звичайно проживає;

c) якщо вона звичайно проживає в обох Державах або коли вона звичайно не проживає в жодній з них, вона вважається резидентом тієї Держави, національною особою якої вона є;

d) якщо вона є національною особою обох Держав або коли вона не є громадянином жодної з них, компетентні органи Договірних Держав вирішують це питання за взаємною згодою.

Слід зазначити, що основною метою Угоди є уникнення випадків так званого юридичного подвійного оподаткування – коли один і той же дохід оподатковується в руках однієї й тієї ж особи більше, ніж однією Договірною Державою (Україною чи ФРН), і, відповідно, кожна із статей Угоди містить положення, що встановлюють правила оподаткування доходів певного виду, які відповідають основній меті цього міжнародного договору.

Для цілей оподаткування визначення резидентського статусу конкретної особи є ключовим питанням, як для країни, в якій така особа визнається резидентом і несе повну податкову відповідальність (країна резиденції має право оподатковувати доходи такої особи, отримані з будь-яких джерел, включаючи закордонні), так і в цілях застосування відповідних положень (статей) Угоди для досягнення її основної мети.

Водночас, критерії резиденції, зазначені у статті 4 Угоди, використовуються виключно з метою застосування цього міжнародного договору, а не для визначення резидентського статусу певної особи як такої. Оскільки відповідно до статті 1 Конвенції особи, на яких поширюється дія Угоди, мають бути резидентами однієї з двох країн, що є сторонами Угоди – України чи ФРН, критерії резиденції, зазначені у статті 4 Конвенції, використовуються виключно для встановлення кола осіб, які підпадають під дію цього двостороннього міжнародного договору, і, як зазначено у пункті 1 статті 4 Угоди, дійсний податковий (резидентський) статус конкретної особи визначається кожною з двох Договірних Держав – учасниць Угоди згідно з національним (внутрішнім) законодавством цих держав: в Україні – відповідно до Кодексу, у ФРН – згідно з німецьким податковим законодавством.

Таким чином, оскільки платник є громадянином України, при цьому був фізичною особою – підприємцем, і станом на теперішній час не знятий з обліку, отримував доходи від здійснення підприємницької діяльності та надавав податкову звітність, має відкриті рахунки в банківських установах в Україні, то у розумінні положень підпункту 14.1.213 пункту 14.1 статті 14 Кодексу це є достатніми підставами для визнання такої особи резидентом України.

При цьому до повноважень контролюючого органу не відноситься функція визначення резидентського статусу фізичної особи, тобто фізична особа самостійно визначає його на підставі підпункту «в» підпункту 14.1.213 пункту 14.1 статті 14 Кодексу.

Водночас зауважуємо, що для підтвердження статусу резидента України у фізичної особи є можливість отримати довідку – підтвердження статусу податкового резидента України (далі – Довідка).

Форма Довідки та порядок підтвердження статусу податкового резидента України для уникнення подвійного оподаткування відповідно до норм міжнародних договорів затверджені наказом Міністерства фінансів України від 19 серпня 2022 року № 248, зі змінами.

Щодо другого питання

Згідно з вимогами статей 63 та 70 Кодексу всі фізичні особи – платники податків та зборів реєструються у контролюючих органах шляхом включення відомостей про них до Державного реєстру фізичних осіб – платників податків (далі – Державний реєстр) у порядку, визначеному Кодексом.

Порядок реєстрації фізичних осіб у Державному реєстрі визначено Положенням про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб – платників податків, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29.09.2017 року № 822, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 25 жовтня 2017 за № 1306/31174, зі змінами (далі – Положення № 822).

Державний реєстр створений для забезпечення єдиного державного обліку фізичних осіб, які зобов’язані сплачувати податки, збори у порядку та на умовах, що визначаються Кодексом та іншими нормативно-правовими актами України, з метою створення умов для здійснення контролюючими органами контролю за правильністю нарахування, своєчасністю і повнотою сплати податків, нарахованих фінансових санкцій, дотриманням податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (пункт 2 розділу І Положення № 822).

Відповідно до пункту 1 розділу ІХ Положення № 822 фізичні особи – платники податків зобов’язані подавати до контролюючих органів відомості про зміну даних, які вносяться до облікової картки фізичної особи – платника податків (далі – Облікова картка) протягом місяця з дня виникнення таких змін шляхом подання Заяви про внесення змін до Державного реєстру фізичних осіб  ̶ платників податків за формою № 5ДР (далі – Заява за формою № 5ДР) (додаток 12 до Положення № 822) відповідно та документа, що посвідчує особу (після пред’явлення повертається).

Заява за формою № 5ДР може бути подана через представника за наявності документа, що посвідчує особу такого представника, та документа, що посвідчує особу довірителя, або його ксерокопії (з чітким зображенням), а також довіреності, засвідченої у нотаріальному порядку, на проведення змін до Державного реєстру (після пред’явлення повертається).

Для заповнення Заяви за формою № 5ДР використовуються дані документа, що посвідчує особу, та інших документів, які підтверджують зміни таких даних. Якщо зазначені документи видані не українською мовою, необхідно подати засвідчені в установленому законодавством порядку переклади цих документів українською мовою (після пред’явлення повертаються) та їх копії.

Відповідно до підпункту 1 пункту 1 розділу ІІІ Положення № 822 для проведення реєстрації, внесення змін, отримання картки платника податків або відомостей з Державного реєстру використовуються дані документа, що посвідчує особу, зокрема, для громадян України:

паспорт громадянина України;

паспорт громадянина України для виїзду за кордон з відміткою про оформлення документів для виїзду громадян України за кордон на постійне проживання (для громадян України, які виїжджають за кордон на постійне проживання чи постійно проживають за кордоном);

тимчасове посвідчення громадянина України; е-паспорт і е-паспорт для виїзду за кордон пред’являє особа замість та без додаткового пред’явлення паспорта громадянина України, паспорта громадянина України для виїзду за кордон. У разі пред’явлення громадянами України е-паспорта і е-паспорта для виїзду за кордон контролюючі органи забезпечують перевірку таких документів у порядку, визначеному законодавством.

Згідно з підпунктом 4 пункту 1 розділу ІІІ Положення № 822 для підтвердження інформації про задеклароване (зареєстроване) місце проживання (перебування) особа подає один з таких документів:

витяг з реєстру територіальної громади;

паспорт, виготовлений у формі книжечки;

тимчасове посвідчення громадянина України.

Громадяни України, які проживають або перебувають за кордоном та не можуть прибути до відповідного контролюючого органу в Україні, у разі необхідності внесення змін до Державного реєстру, можуть надіслати поштою на адресу Державної податкової служби України Заяву за формою № 5ДР (додаток 12 до Положення № 822) та ксерокопію з чітким зображенням документа, що посвідчує особу (абзац перший пункту 7 розділу III Положення № 822).

Підпис фізичної особи на Заяві за формою № 5ДР повинен бути засвідчений у встановленому законодавством порядку. При цьому документи, видані компетентними органами іноземної держави та складені іноземною мовою, повинні бути засвідчені в установленому законодавством України порядку та перекладені українською мовою, якщо інше не передбачено міжнародними договорами України (абзац другий пункту 7 розділу III Положення № 822).

Документи, які відповідно до вимог Положення № 822 подаються (надсилаються рекомендованим листом) до контролюючого органу, повинні бути викладені українською мовою та не містити виправлень (абзац перший пункту 2 розділу ІІІ Положення № 822).

Якщо документи надсилаються до контролюючого органу рекомендованим листом, підпис фізичної особи на Заяві за формою № 5ДР повинен бути засвідчений у нотаріальному порядку. До зазначеної Заяви фізична особа додає ксерокопію з чітким зображенням документа, що посвідчує особу (пункт 3 розділу ІІІ Положення № 822).

Отже, громадяни України у разі зміни місця проживання для заповнення Заяви за формою № 5ДР використовують дані паспорта та витягу з реєстру територіальної громади. Громадяни України, які виїхали за кордон на постійне проживання чи постійно проживають за кордоном – паспорт громадянина України для виїзду за кордон з відміткою про оформлення документів для виїзду громадян України за кордон на постійне проживання (консульський облік) і зазначають адресу проживання за кордоном.

Враховуючи вищевикладене, для внесення змін до Державного реєстру громадянину необхідно надіслати на адресу Державної податкової служби України (04053, м. Київ, Львівська площа, 8) пакет документів:

Заяву за формою № 5ДР (додаток 12 до Положення № 822) заповнену українською мовою, без виправлень, з особистим підписом, засвідченим у нотаріальному порядку;

копію паспорта громадянина України для виїзду за кордон;

документ, підтверджуючий місце проживання (перебування) в іншій державі.

Разом з тим, на сьогодні Заяву за формою № 5ДР та копії документів, необхідних для внесення змін до Державного реєстру, можна подати в електронному вигляді засобами Електронного кабінету (cabinet.tax.gov.ua).

Для інформаційної підтримки та допомоги платникам при подачі електронного документа Заяви за формою № 5ДР на вебпорталі ДПС за адресою: https://cabinet.tax.gov.ua, як у відкритій, так і в приватній його частинах розміщено інструкцію щодо дій користувача при подачі такого електронного документа, а саме у розділі: Допомога → ЕК для громадян → Заява про внесення змін до Державного реєстру фізичних осіб – платників податків Форма № 5ДР.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.