Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 27.04.2026 р. № 2396/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо деяких питань оподаткування нерезидентів та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Відповідно до наданої інформації товариство є платником податку на прибуток підприємств та не є платником ПДВ.

У березні 2026 року за згодою сторін було достроково припинено дію договору про надання послуг у сфері ІТ (комп’ютерне програмування та інші види діяльності, пов’язані з програмним забезпеченням), в якому товариство виступало надавачем послуг, а резидент Об’єднаних Арабських Еміратів - замовником.

В результаті такого припинення у товариства виникла дебіторська заборгованість, за якою минув строк позовної давності.

Товариство запитує:

1. У разі прощення дебіторської заборгованості нерезиденту за надані ІТ послуги чи вважається така операція порушенням валютного законодавства і граничних строків розрахунків за експортно-імпортними операціями?

2. Чи потрібно утримувати податок на доходи нерезидента із суми прощеної (списаної) дебіторської заборгованості?

3. Якщо сума такої заборгованості оподатковується податком на доходи нерезидента, то за якою ставкою: 15% чи відповідно до ставки згідно із міжнародним договором про уникнення подвійного оподаткування?

4. Які податкові різниці має показати товариство при прощенні (списанні) дебіторської заборгованості нерезидента, якщо резерв сумнівних боргів не створювався?

5. Які будуть коригування фінансового результату по даній операції, якщо за підсумками 2026 року дохід підприємства не перевищить 40 млн грн?

Щодо питання 1

Оскільки товариство не надало копії зовнішньоекономічних договорів, акта виконаних робіт, рахунку (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує надання послуг та/або робіт у сфері ІТ, відповідь надається, виходячи із загальних вимог валютного законодавства.

Валютне регулювання – це діяльність Національного банку України та в установлених у Законі України від 21 червня 2018 року № 2473-VIII «Про валюту і валютні операції» (далі – Закон № 2473) випадках Кабінету Міністрів України, спрямована на регламентацію здійснення валютних операцій суб’єктами валютних операцій і уповноваженими установами.

Національний банк України діє як уповноважена державна установа при застосуванні валютного законодавства, та відповідно до статті 44 Закону України від 20 травня 1999 року № 679-XIV «Про Національний банк України» до його компетенції у сфері валютного регулювання та нагляду належать, зокрема, і видання нормативно-правових актів щодо ведення валютних операцій, а також запровадження заходів захисту відповідно до Закону № 2473.

Відповідно до абзацу першого частини першої статті 13 Закону № 2473 Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.

Згідно з частиною другою ст. 13 Закону № 2473 у разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України. Строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується, а в разі експорту робіт,  послуг, прав інтелектуальної власності та (або) інших нематеріальних прав – із дня оформлення у письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунку (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання.

Отже, у разі експорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та (або) інших немайнових прав відлік граничних строків розрахунків за операціями з експорту товарів розпочинається із дня оформлення у письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунка (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання.

Поряд із цим у абзаці другому частини першій ст. 13 Закону № 2473 визначено, що Національний банк України має право встановлювати винятки та (або) особливості запровадження цього заходу захисту для окремих товарів та (або) галузей економіки за поданням Кабінету Міністрів України.

У п.п. 5 п. 1 постанови Правління Національного банку України від 14.05.2019 № 67 «Про встановлення винятків та (або) особливостей запровадження граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів і внесення змін до деяких нормативно-правових актів» установлено, що граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, визначені в п. 21 розділу II Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого постановою Правління Національного банку України  від 02.01.2019 № 5, та в п. 14² постанови Правління Національного банку України від 24.02.2022 № 18 «Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану», не поширюються на послуги, роботи (крім транспортних послуг та/або робіт), права інтелектуальної власності та (або) інші немайнові права, що експортуються.

Враховуючи викладене вище, граничні строки розрахунків, встановлені Національним банком України, не поширюються на експорт послуг наданих нерезиденту, у сфері ІТ.

Щодо питань 2, 4

Підпунктом 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Кодексу встановлено ознаки безнадійної заборгованості для цілей застосування положень Кодексу. 

Безнадійна заборгованість – заборгованість, що відповідає одній з таких ознак, зокрема заборгованість за зобов’язаннями, щодо яких минув строк позовної давності (п.п. «а» п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями Кодексу.

Підпунктом 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Кодексу у разі прощення дебіторської заборгованості така заборгованість розглядається як безповоротна фінансова допомога, а саме: сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладання таких договорів.

Особливості оподаткування доходів нерезидентів визначені у п. 141.4 ст. 141 Кодексу.

Для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, слід розуміти, зокрема, інші доходи від провадження нерезидентом господарської діяльності на території України, крім доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту (постійному представництву іншого нерезидента) від такого нерезидента, у тому числі вартості послуг із міжнародного зв’язку чи міжнародного інформаційного забезпечення (п.п. «к» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу).

Резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб’єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа - підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4-141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України (п.п.  141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу).

Якщо дохід виплачується нерезиденту у будь-якій формі, відмінній від грошової, або якщо податок на доходи нерезидента не було утримано з відповідного доходу під час виплати (у тому числі під час виплат доходів, прирівняних Кодексом до дивідендів), такий податок підлягає нарахуванню та сплаті виходячи з такого розрахунку:

Пс = СД*100/(100 - СП) - СД, де:

Пс - сума податку до сплати;

СД - сума виплаченого доходу;

СП - ставка податку, встановлена цим підпунктом.

Отже, у разі якщо юридична особа-резидент здійснює прощення дебіторської заборгованості нерезиденту України, то така операція оподатковується виходячи з розрахунку, наведеного у п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, та податок сплачується резидентом під час такої виплати (прощення), якщо інше не передбачено положеннями міжнародного договору з країною резиденції особи, на користь якої здійснюється виплата.

Згідно із п.п. 140.5.10 п. 140.5 ст. 140 Кодексу фінансовий результат податкового звітного періоду збільшується зокрема на суму перерахованої безповоротної фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг) особам, що не є платниками податку (крім фізичних осіб), та платникам податку, які оподатковуються за ставкою 0 відсотків відповідно до пункту 44 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, крім безповоротної фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг), перерахованої неприбутковим організаціям, внесеним до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату такого перерахування коштів, передачі товарів, робіт, послуг, для яких застосовується положення п.п. 140.5.9 п. 140.5 ст. 140 Кодексу.

Отже, у разі якщо нерезидент не сплачує податок на прибуток із суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої в результаті прощення боргу за його зобов’язаннями, відповідно до вимог п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, то платник податку-резидент України має збільшити фінансовий результат до оподаткування на суму такої безповоротної фінансової допомоги відповідно до вимог п.п. 140.5.10 п. 140.5 ст. 140 Кодексу.

Водночас, у разі якщо організаційно-правова форма контрагента - резидента Об’єднаних Арабських Еміратів включена до переліку організаційно-правових форм, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до п.п. 39.2.1.2¹ п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 цього Кодексу, і при формуванні дебіторської заборгованості операція з надання послуг такому нерезиденту підпадала під визначення контрольованої, то така операція відображається з урахуванням п.п. 140.5.1 п. 140.5 ст. 140 Кодексу.

У разі якщо організаційно-правова форма контрагента - нерезидента включена до переліку організаційно-правових форм, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до п.п. 39.2.1.2¹ п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, але така операція не підпадала під визначення контрольованої, то за такою операцією платник податку – резидент формує різницю згідно з п.п. 140.5.5¹ п. 140.5 ст. 140 Кодексу.

Водночас зазначаємо, що кожен конкретний випадок має розглядатися із урахуванням обставин здійснення відповідних операцій, договірних умов, всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались та з урахуванням критеріїв, визначених положеннями Кодексу.

Щодо питання 3

Відповідно до ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Положення Угоди між Урядом України і Урядом Об’єднаних Арабських Еміратів про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і капітал, із змінами , внесеними відповідним Протоколом, який ратифіковано Законом України № 1729-IX від 08.09.2021 і набрав чинності 09.10.2023 (далі – Угода), застосовуються до осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав (ст. 1 Угоди) та поширюються на існуючі в Договірних Державах (Україні та ОАЕ) податки, зокрема в Україні – на податок на прибуток підприємств (ст. 2 Угоди).

Для цілей Угоди термін «особа» включає фізичну особу, компанію або будь-яке інше об’єднання осіб; термін «компанія» означає будь-яке корпоративне обʼєднання або будь-яку організацію, що розглядається з метою оподаткування як корпоративне обʼєднання; термін «підприємство Договірної Держави» означає підприємство, що керується резидентом Договірної Держави (п. 1 ст. 3 (Загальні визначення) Угоди); термін «резидент Договірної Держави» означає в Україні, зокрема «будь-яку юридичну особу, яка створена та діє відповідно до законодавства України»; в ОАЕ, зокрема – «будь-яку компанію і будь-яку іншу юридичну особу, яка створена або зареєстрована ОАЕ» (п. 1 ст. 4 (Резидент) Угоди).

«При застосуванні  цієї Угоди  однією з Договірних Держав будь-який термін, не визначений у ній, матиме те значення, яке надається  йому законодавством цієї Держави щодо податків, на які поширюється ця Угода, якщо з контексту не випливає інше» (п. 2 ст. 3 Угоди).

У контексті Угоди оподаткування доходів (прибутку), отриманих від підприємницької діяльності, зокрема діяльності з надання послуг певного характеру,  в межах  відповідних договірних взаємовідносин між особами, на яких поширюється дія Угоди – підприємств-резидентів України та ОАЕ, регулюється ст. 7 (Прибуток від підприємницької діяльності) Угоди, згідно з п. 1 якої «прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій Державі, якщо тільки це підприємство не здійснює підприємницьку діяльність у другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо підприємство здійснює підприємницьку діяльність, як вказано вище, то його прибуток може оподатковуватись у другій  Державі, але тільки стосовно тієї частини, яка відноситься до цього постійного представництва».

«Якщо прибуток  включає види доходів, які  розглядаються окремо в інших статтях цієї Угоди,  положення цих статей не будуть зачіпатися положеннями цієї статті» (п. 7 ст. 7 Угоди).

Підстави для визначення діяльності підприємства однієї Договірної Держави в іншій Договірній Державі такою, що утворює «постійне представництво» в цій іншій Державі, встановлено ст. 5 (Постійне представництво) Угоди, відповідно до п. 1 якої «постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність підприємства».

Таким чином, згідно зі ст. 7 Угоди доходи (прибуток) підприємства - резидента ОАЕ, отримані від підприємницької діяльності, оподатковується тільки у цій країні (і, відповідно, підлягають звільненню від оподаткування в Україні), якщо тільки це підприємство не здійснює таку підприємницьку діяльність через розташоване в Україні постійне представництво.

Щодо питання 5

Згідно з п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку, за останній річний звітний період не перевищує 40 мільйонів гривень, об’єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на всі різниці (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених п.п. 140.4.8 п. 140.4, п.п. 140.5.16 п. 140.5, п. 140.6 ст. 140 Кодексу), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку, за останній річний звітний період не перевищує 40 мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригування фінансового результату до оподаткування на всі різниці (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених п.п. 140.4.8 п. 140.4, п.п. 140.5.16 п. 140.5, п. 140.6 ст. 140 Кодексу), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років, у кожному з яких виконується зазначений критерій щодо розміру доходу.

Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік такої безперервної сукупності років. У подальші роки такої сукупності років коригування фінансового результату також не застосовуються, крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених п.п. 140.4.8 п. 140.4, п.п. 140.5.16 п. 140.5, п. 140.6 ст. 140 Кодексу.

Отже, у разі якщо річний дохід платника податку визначений за правилами бухгалтерського обліку, за останній річний звітний період не буде перевищувати 40 мільйонів гривень, такий платник податку має право не здійснювати коригування на всі податкові різниці, крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених п.п. 140.4.8 п. 140.4, п.п. 140.5.16 п. 140.5, п. 140.6 ст. 140 Кодексу.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).