Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"
ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 01.05.2026 р. № 2554/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК
Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення щодо практичного застосування норм чинного законодавства та в межах компетенції повідомляє.
Як зазначено у зверненні, Товариство є платником податку на прибуток на загальних підставах, платником податку на додану вартість та здійснює діяльність у сфері будівництва і продажу об’єктів нерухомості.
У відповідності до вимог Закону України від 15 серпня 2022 року № 2518-ІХ «Про гарантування речових прав на об’єкти нерухомого майна, які будуть споруджені в майбутньому» (далі - Закон № 2518), Товариство зареєструвало спеціальне майнове право на майбутні об’єкти нерухомості, про що містяться відомості в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно.
Товариство, як власник спеціального майнового права на майбутній об’єкт нерухомості, уклало договір купівлі-продажу майбутнього об’єкта нерухомості (перший продаж) (далі - Договір) з фізичною особою (надалі - покупцем), згідно умов якого зобов’язалося передати покупцю, а останній зобов’язувався прийняти та оплатити майбутній об’єкт нерухомого майна на умовах визначених в Договорі.
Договірна ціна майбутнього об’єкта нерухомості (квартири), що є предметом Договору складає грн, у тому числі ПДВ. Покупцю надане розтермінування платежу на період будівництва нерухомості.
Згідно норм, визначених Законом № 2518 та умов Договору, якщо власник спеціального майнового права сплатив частково ціну майбутнього об’єкта нерухомості, за згодою замовника будівництва, має право відчужити такий об’єкт іншій особі.
Первісний покупець повідомив Товариство про намір відчужити майбутній об’єкт нерухомості (далі - МОН), за який не здійснив ще повну оплату, третій особі шляхом укладення Договору відступлення права вимоги первісним покупцем на МОН третій особі.
Стаття 15 Закону № 2518 регулює особливості відступлення прав за договором купівлі - продажу МОН, щодо якого сплачено часткову ціну та зареєстровано обтяження речових прав на користь покупця. Відступлення прав за договором купівлі-продажу МОН здійснюється з одночасним переведенням боргу на правонабувача. Відступлення таких прав має наслідком перехід обтяження речових прав на майбутній об’єкт нерухомості на користь правонабувача.
Відступлення планується до введення об’єкта в експлуатацію та до державної реєстрації права власності на відповідний об’єкт нерухомості.
Відповідно до ст. 512-519 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ) відступлення права вимоги є заміною кредитора у зобов’язанні без зміни самого зобов’язання.
У разі відступлення права вимоги:
предмет договору не змінюється;
обсяг зобов’язань Продавця не змінюється;
договірна ціна МОН не змінюється;
не виникає нового постачання товару або послуги з боку Товариства.
Операція відступлення здійснюється між первісним покупцем та новим набувачем права вимоги.
Товариство не є стороною розрахунків між сторонами договору відступлення. МОН на момент відступлення:
не введений в експлуатацію;
право власності на нього не зареєстроване.
Таким чином предметом відступлення є право вимоги, а не об’єкт нерухомості, а отже платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:
1. Чи виникають у Товариства податкові зобов’язання з ПДВ у разі укладення Договору відступлення права вимоги первісним покупцем (фізична особа) на МОН третій особі (фізична особа) за датою укладення такого Договору?
2. Чи виникає у Товариства обов’язок складати розрахунок коригування до податкової накладної у разі укладення Договору відступлення права вимоги на МОН третій особі ?
3. Чи вважається укладення Договору відступлення права вимоги первісним покупцем на МОН третій особі об’єктом для цілей оподаткування ПДВ?
4. Чи підлягає дохід фізичної особи від відступлення права вимоги оподаткуванню відповідно до п. 164.2 ст. 164 Кодексу?
5. Хто визначає дохід в цілях оподаткування? Як саме він визначається? (Різничка між вартістю в договорі переуступки і купівлі чи все ж таки між оціночною вартістю і договором купівлі).
6. Чи застосовується до доходу фізичної особи від відступлення права вимоги первісним покупцем на МОН третій особі положення п. 172.2 ст. 172 Кодексу?
7. Хто і коли сплачує податки при цьому і по якій ставці? (5 відс. як квартира чи все ж таки 18 відс. податку на доходи фізичних осіб, бо це ще не квартира, а МОН)
8. Чи буде виникати додаткове благо, якщо в договорі переуступки цiна буде нижче оціночної чи ринкової? Хто при цьому являється податковим агентом?
9. Чи виступає Товариство податковим агентом первісного покупця у разі укладення Договору відступлення права вимоги первісним покупцем на МОН третій особі ?
10. Чи потрібно Товариству проводити оцінку МОН у разі укладення Договору відступлення права вимоги первісним покупцем на МОН третій особі для цілей оподаткування ПДВ?
Особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини) регулюються нормами ЦКУ.
Правові основи укладення договорів купівлі-продажу регулюються нормами ЦКУ, зокрема статтями 655 і 656 ЦКУ.
За договором купівлі-продажу одна сторона (продавець) передає або зобов’язується передати майно (товар) у власність другій стороні (покупцеві), а покупець приймає або зобов’язується прийняти майно (товар) і сплатити за нього певну грошову суму (ст. 655 ЦКУ).
Відповідно до ст. 656 ЦКУ предметом договору купівлі-продажу може бути:
товар, який є у продавця на момент укладення договору або буде створений (придбаний, набутий) продавцем у майбутньому;
майнові права. До договору купівлі-продажу майнових прав застосовуються загальні положення про купівлю-продаж, якщо інше не випливає із змісту або характеру цих прав;
право вимоги, якщо вимога не має особистого характеру. До договору купівлі-продажу права вимоги застосовуються положення про відступлення права вимоги, якщо інше не встановлено договором або законом.
Правила заміни кредитора (відступлення права вимоги) визначено статтями 512-519 ЦКУ.
Кредитор у зобов’язанні може бути замінений іншою особою внаслідок передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги).
Правочин щодо заміни кредитора у зобов’язанні вчиняється у такій самій формі, що і правочин, на підставі якого виникло зобов’язання, право вимоги за яким передається новому кредиторові.
До нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов’язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом.
Особливості цивільного обороту об’єктів незавершеного будівництва і МОН визначає Закон № 2518.
Під терміном «власник спеціального майнового права на майбутній об'єкт нерухомості» розуміється фізична або юридична особа, за якою в установленому законом порядку зареєстровано спеціальне майнове право на МОН (п.п. 1 частини першої ст. 1 Закону № 2518).
Під терміном «майбутній об'єкт нерухомості» розуміється передбачена проектною документацією на будівництво складова частина подільного об'єкта незавершеного будівництва, яка після прийняття в експлуатацію закінченого будівництвом об'єкта стане самостійним об'єктом нерухомого майна (квартира, гаражний бокс, інше житлове або нежитлове приміщення, машиномісце тощо) (п.п. 6 частини першої ст. 1 Закону № 2518).
Під терміном «об’єкт незавершеного будівництва» розуміється подільний об'єкт незавершеного будівництва та неподільний об'єкт незавершеного будівництва (п.п. 8 частини першої ст. 1 Закону № 2518).
Під терміном «спеціальне майнове право на об'єкт незавершеного будівництва, майбутній об'єкт нерухомості» розуміється різновид майнового права на об'єкт незавершеного будівництва, МОН, яке полягає у:
володінні і розпорядженні таким об’єктом за своєю волею, незалежно від волі інших осіб, якщо інше не визначено законом, та виникає після отримання права на виконання будівельних робіт, але не раніше державної реєстрації такого права, і припиняється після прийняття в експлуатацію закінченого будівництвом об'єкта та державної реєстрації права власності на відповідний об'єкт нерухомого майна;
праві особи, за якою зареєстровано таке право, вимагати закінчення будівництва об’єкта (у тому числі об’єкта, складовою частиною якого є МОН) та прийняття його в експлуатацію, що має наслідком набуття такою особою права власності на об'єкт нерухомого майна, який відповідає зазначеним у договорі технічним характеристикам відповідного об’єкта (п.п. 10 частини першої ст. 1 Закону № 2518).
Відповідно до частини другої ст. 10 Закону № 2518 право першого відчуження об’єкта незавершеного будівництва або МОН виникає з моменту:
1) державної реєстрації за замовником будівництва права власності/спеціального майнового права на неподільний об’єкт незавершеного будівництва – у разі відчуження неподільного об’єкта незавершеного будівництва або його частки (крім МОН);
2) державної реєстрації за замовником будівництва спеціального майнового права на подільний об’єкт незавершеного будівництва (крім випадку, визначеного частиною четвертою ст. 21 Закону № 2518) та державної реєстрації за замовником будівництва / девелопером будівництва спеціального майнового права на всі МОН в ньому – у разі відчуження МОН (крім випадку, визначеного п. 3 частини другої ст. 10 Закону № 2518). Державна реєстрація спеціального майнового права на всі МОН здійснюється за замовником будівництва та девелопером будівництва відповідно до розподілу між ними МОН, визначеного договором щодо організації та фінансування будівництва об’єкта;
3) державної реєстрації за замовником будівництва спеціального майнового права на подільний об’єкт незавершеного будівництва, всі МОН в ньому, а в разі відчуження МОН через фонд фінансування будівництва – з моменту державної реєстрації за управителем фонду фінансування будівництва права довірчої власності на отримані в управління МОН.
Згідно з частиною четвертою ст. 13 Закону № 2518 спеціальне майнове право на неподільний об'єкт незавершеного будівництва / МОН, сплата ціни якого відповідно до договору купівлі-продажу неподільного об'єкта незавершеного будівництва / МОН здійснюється покупцем частинами, до моменту повної сплати ціни залишається у продавця (крім випадків, якщо договором передбачено перехід до покупця спеціального майнового права до повної сплати ціни неподільного об'єкта незавершеного будівництва / МОН).
Перехід спеціального майнового права на неподільний об'єкт незавершеного будівництва / МОН від продавця до покупця здійснюється після повної сплати покупцем ціни такого об’єкта (крім випадків, якщо договором передбачено перехід до покупця спеціального майнового права до повної сплати ціни неподільного об'єкта незавершеного будівництва / МОН).
Таке право переходить до покупця з моменту державної реєстрації за покупцем спеціального майнового права на неподільний об'єкт незавершеного будівництва / МОН.
Об’єкти житлової нерухомості − будівлі, зареєстровані згідно із законодавством як об’єкти житлової нерухомості, дачні та садові будинки (п.п. 14.1.129 п. 14.1 ст. 14 розділу І Кодексу).
Об’єкти нежитлової нерухомості – будівлі, їх складові частини, що не є об’єктами житлової нерухомості (п.п. 14.1.1291 п. 14.1 ст. 14 розділу І Кодексу).
Відступлення права вимоги – операція з переуступки кредитором прав вимоги боргу третьої особи новому кредитору з попередньою або наступною компенсацією вартості такого боргу кредитору або без такої компенсації (п.п. 14.1.255 п. 14.1 ст. 14 розділу І Кодексу).
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.
Згідно з п.п. «а» і «б» п. 185.1 ст. 185 розділу V Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до ст. 186 розділу V Кодексу розташоване на митній території України.
Відповідно до п.п. 196.1.5 п. 196.1 ст. 196 розділу V Кодексу не є об’єктом оподаткування ПДВ операції з відступлення права вимоги, переведення боргу, торгівлі за грошові кошти або цінні папери борговими зобов’язаннями (вимогами), за винятком операцій з інкасації боргових вимог та факторингу (факторингових) операцій, крім факторингових операцій, якщо об’єктом боргу є валютні цінності, цінні папери, у тому числі компенсаційні папери (сертифікати), інвестиційні сертифікати, іпотечні сертифікати з фіксованою дохідністю, операції з відступлення права вимоги за забезпеченими іпотекою кредитами (позиками), житлові чеки, земельні бони та деривативи.
Особливості оподаткування ПДВ операцій з постачання житла (об'єктів житлової нерухомості) та операцій з постачання неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / МОН нерухомості визначено у п.п. 197.1.14 п. 197.1 ст. 197 розділу V Кодексу.
Пунктом 187.1 ст. 187 розділу V Кодексу визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, − дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку − дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої − дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів − дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг − дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.
Згідно з пп. 201.1, 201.7 та 201.10 ст. 201 розділу V Кодексу при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлений Кодексом термін.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).
Відповідно до п. 192.1 ст. 192 розділу V Кодексу, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.
Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм Кодексу і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, повідомляємо.
Щодо першого, третього та десятого питань
Операція з відступлення права вимоги спеціального майнового права на МОН первісним покупцем (фізична особа) третій особі (фізична особа) не є об’єктом оподаткування ПДВ згідно з п.п. 196.1.5 п. 196.1 ст. 196 розділу V Кодексу та не спричиняє податкових наслідків з ПДВ для постачальника спеціального майнового права (Товариства).
Щодо другого питання
У разі відсутності обставин, визначених п. 192.1 ст. 192 Кодексу, розрахунок коригування до податкової накладної, складеної за операцією з постачання спеціального майнового права на МОН, не складається.
Щодо четвертого – сьомого та дев’ятого питань
Порядок оподаткування доходів фізичних осіб регулюється розділом IV Кодексу, згідно з п.п. 162.1.2 п. 162.1 ст. 162 якого платником податку на доходи фізичних осіб є фізична особа – нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.
Відповідно до п.п. 163.2.1 п. 163.1 ст. 163 Кодексу об’єктом оподаткування нерезидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід з джерела його походження в Україні, до якого включається, зокрема, частина доходу від операцій з майном, розмір якого визначається згідно з положеннями ст. 172 Кодексу (п.п. 164.2.4 п. 164.2 ст. 164 Кодексу);
Порядок оподаткування операцій з продажу (обміну) об’єктів нерухомого майна, неподільного об’єкта незавершеного будівництва / МОН, подільного об’єкта незавершеного будівництва та відступлення прав за договором купівлі-продажу неподільного об’єкта незавершеного будівництва / МОН, щодо якого сплачено частково ціну та зареєстровано обтяження речових прав на користь покупця визначено ст. 172 Кодексу.
Слід зазначити, що для цілей ст. 172 Кодексу під продажем розуміється будь-який перехід права власності або будь-яких інших аналогічних прав на об’єкти нерухомості, неподільний об’єкт незавершеного будівництва / МОН, подільний об’єкт незавершеного будівництва, крім їх успадкування та дарування (п. 172.8 ст. 172 Кодексу).
Відповідно до п. 172.2 ст. 172 Кодексу дохід, отриманий платником податків від продажу протягом звітного (податкового) року неподільного об’єкта незавершеного будівництва / МОН, подільного об’єкта незавершеного будівництва та від відступлення прав за договором купівлі-продажу неподільного об’єкта незавершеного будівництва / МОН, щодо якого сплачено частково ціну та зареєстровано обтяження речових прав на користь покупця, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу, крім випадків, якщо зазначене у цьому абзаці майно, майнові права отримано платником податку у спадщину.
Дохід від продажу протягом звітного (податкового) року неподільного об’єкта незавершеного будівництва / МОН, подільного об’єкта незавершеного будівництва та від відступлення прав за договором купівлі-продажу неподільного об’єкта незавершеного будівництва / МОН, щодо якого сплачено частково ціну та зареєстровано обтяження речових прав на користь покупця, може бути зменшений на документально підтверджені витрати на придбання такого об’єкта, майнових прав.
Під витратами на придбання об’єкта нерухомості розуміються, зокрема:
витрати, понесені на придбання неподільного об’єкта незавершеного будівництва / МОН;
витрати, понесені на придбання об'єкта нерухомості на етапі незавершеного будівництва;
кошти, передані в управління управителю фонду фінансування будівництва.
Розрахунок зменшення доходу від продажу об’єктів нерухомості, неподільного об’єкта незавершеного будівництва / МОН, подільного об’єкта незавершеного будівництва та від відступлення прав за договором купівлі-продажу неподільного об’єкта незавершеного будівництва / МОН, щодо якого сплачено частково ціну та зареєстровано обтяження речових прав на користь покупця, на суми дозволених витрат проводиться платником податку самостійно, а якщо стороною відповідного договору є юридична особа чи самозайнята особа, - такою особою.
При цьому якщо платник податку скористався правом на зарахування витрат, він зобов’язаний задекларувати доходи від усіх операцій з продажу, міни чи іншого відчуження відповідних об’єктів, здійснених протягом звітного (податкового) року, в тому числі і у разі якщо стороною відповідного договору є юридична особа чи самозайнята особа.
Копії документів, що підтверджують зазначені витрати, надаються разом з податковою декларацією.
Відповідно до п. п. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 ст. 167 Кодексу).
Також вказаний дохід є об’єктом оподаткування військовим збором, для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1 п.п. 1.2 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).
Ставка військового збору становить, зокрема, для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, – 5 відсотків від об’єкта оподаткування, визначеного п.п. 1 п.п. 1.2 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 4 п.п. 1.3 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1 п.п. 1.3 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).
Порядок нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу і п.п. 1.4 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.
Так, відповідно до п.п. 168.2.1 п. 168.2 ст. 168 Кодексу платник податку, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов’язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок і військовий збір з таких доходів.
При цьому особою, яка не є податковим агентом, вважається нерезидент або фізична особа, яка не має статусу суб’єкта підприємницької діяльності або не є особою, яка перебуває на обліку у контролюючих органах як особа, що провадить незалежну професійну діяльність (п.п. 168.2.2 п. 168.2 ст. 168 Кодексу).
Порядок подання річної декларації про майновий стан і доходи (податкової декларації) та строки сплати податків передбачено ст. 179 Кодексу, згідно з п. 179.1 якої платник податку зобов’язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи(податкову декларацію) відповідно до Кодексу.
Враховуючи викладене, у разі якщо фізичною особою здійснюється відступлення прав за договором купівлі-продажу МОН, щодо якого сплачено частково ціну та зареєстровано обтяження речових прав на користь покупця, то дохід, отриманий від такого відступлення включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу фізичної особи та оподатковується податком на доходи фізичних осіб за ставкою 18 відс., військовим збором за ставкою 5 відсотків. При цьому об’єктом оподаткування є дохід зменшений на документально підтверджені витратами, які понесені на придбання вказаного МОН.
При цьому при укладанні договору відступлення права вимоги первісним покупцем на МОН третій особі (фізичній особі) Товариство у розумінні Кодексу не є податковим агентом.
© газета "Все про бухгалтерський облік", 2018-2026 Всі права на матеріали, розміщені на сайті газети "Все про бухгалтерський облік" охороняються відповідно до законодавства України. Використання, відтворення таких матеріалів допускаються тільки в межах, установлених законодавством України. При цьому посилання на сайт газети "Все про бухгалтерський облік" є обов'язковим. |
Передплатіть газету "Все про бухгалтерський облік" |
Приєднуйтесь до нас у соцмережах:
|
