Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 04.05.2026 р. № 2582/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо окремих питань, пов’язаних із здійсненням юридичною особою – нерезидентом діяльності на митній території України в рамках міжнародної технічної допомоги (далі – МТД), та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як викладено у зверненні, Товариство є резидентом Німеччини, який здійснює діяльність в Україні в рамках міжнародної технічної допомоги відносно ряду проєктів, в яких Товариство виступає акредитованим виконавцем проєкту МТД.

Діяльність товариства здійснюється відповідно до Рамкової угоди між Урядом України та Урядом Федеративної Республіки Німеччина про консультування і технічне співробітництво від 29.05.1996, ратифікованої Законом України від 24.01.1997 № 32/97-ВР; Рамкової Угоди між Урядом України та Комісією Європейських Співтовариств, ратифікованої Законом України від 03.09.2008 № 360; Угоди між Урядом України і Урядом Швейцарської Конфедерації про технічне та фінансове співробітництво від 13.10.1997, ратифікованої Законом України від 14 травня 1999 року № 665-XIV; Угоди між Кабінетом Міністрів України та Урядом Естонської Республіки про технічне та фінансове співробітництво від 27.11.2020, ратифікованої Законом України від 21.10.2021 № 1826-ІХ.

В рамках Угоди (у формі обміну нотами) між Урядом України та Урядом Федеративної Республіки Німеччина про створення місцевих бюро Товариства та Кредитної установи для відбудови (KfW), ратифікованої Законом України від 19 грудня 2019 року № 413-IX (далі – Угода про місцеві бюро), на території України створене місцеве бюро Товариства, яке зареєстровано як представництво донорської установи Товариства та діяльність якого регулюється Угодою про місцеві бюро.

Наразі розглядається можливість створення в Україні постійного представництва Товариства, який буде реалізовувати в Україні проєкти МТД, а також проєкти комерційного характеру.

З огляду на викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1) чи поширюватимуться пільги та звільнення стосовно ПДВ, податку на прибуток підприємств, акцизного податку та інших податків і зборів, передбачені Угодою про місцеві бюро, на постійне представництво Товариства в Україні (у випадку його створення) для цілей реалізації проєктів МТД та окремих комерційних проєктів;

2) чи необхідно Товариству реєструватися платником податку на прибуток в Україні у випадку створення постійного представництва в Україні з огляду на те, що відповідно до пункту 5 Угоди про місцеві бюро Товариство звільняється від усіх прямих податків, які виникають у рамках діяльності і потреб Товариства;

3) чи необхідно постійному представництву Товариства в Україні (у випадку його створення) реєструватися платником ПДВ з огляду на те, що відповідно до пункту 5 Угоди про місцеві бюро звільняються від оподаткування ПДВ операції з ввезення на митну територію України товарів, а також операції з постачання товарів та послуг на митній території України, що здійснюються у рамках діяльності та потреб Товариства;

4) чи сплачуватиме постійне представництво Товариства (у випадку його створення) акцизний податок під час імпорту товарів з огляду на те, що відповідно до пункту 5 Угоди про місцеві бюро Товариство звільняється від акцизного податку під час імпорту підакцизних товарів у рамках діяльності і потреб Товариства;

5) чи сплачуватиме постійне представництво Товариства (у випадку його створення) ввізне мито під час імпорту товарів?

Податкове законодавство України складається з Конституції України; ПКУ; Митного кодексу України (далі – МКУ) та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв'язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі – законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання ПКУ та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими ПКУ (пункт 3.1 статті 3 розділу І ПКУ).

Якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору (пункт 3.2 статті 3 розділу І ПКУ).

Згідно із підпунктами «с» – «е» пункту 5 Угоди про місцеві бюро Уряд України зобов’язується, щоб:

Товариство та KfW (організації-виконавці) та їхні Бюро звільнялися від усіх прямих податків, які виникають у рамках діяльності і потреб Товариства та KfW, які викладені в Угоді про місцеві бюро;

звільнялися від оподаткування податком на додану вартість операції з ввезення на митну територію України товарів, а також операції з постачання товарів та послуг на митній території України, що здійснюються у рамках діяльності та потреб Товариства та KfW (організацій-виконавців), які викладені в Угоді про місцеві бюро;

забезпечувалося, щоб звільнялися від оподаткування акцизним податком операції з ввезення на митну територію України підакцизних товарів (крім алкогольних напоїв і тютюнових виробів), що здійснюються у рамках діяльності та потреб Товариства та KfW та їх Бюро на основі Угоди про місцеві бюро.

Відповідно до статті 5 Закону України від 16 квітня 1991 року № 959-XII «Про зовнішньоекономічну діяльність» зі змінами іноземні суб'єкти господарської діяльності, що здійснюють зовнішньоекономічну діяльність на території України, мають право на відкриття своїх представництв на території України.

Нерезиденти – це іноземні компанії, організації, партнерства та інші об’єднання осіб, утворені відповідно до законодавства інших держав, їх зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно до законодавства України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України, а також правові утворення без статусу юридичної особи, створені відповідно до законодавства іноземних держав або територій, які не є резидентами України, відповідно до положень ПКУ (абзац «а» підпункту 14.1.122 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Визначення поняття «постійне представництво» в цілях оподаткування наведено у підпункті 14.1.193 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ. Так, постійне представництво – постійне місце діяльності, через яке повністю або частково проводиться господарська діяльність нерезидента в Україні, зокрема: місце управління; філія; офіс; фабрика; майстерня; установка або споруда для розвідки природних ресурсів; шахта, нафтова/газова свердловина, кар’єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; склад або приміщення, що використовується для доставки товарів, сервер.

Господарська діяльність – це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Пунктом 64.5 статті 64 глави 6 розділу ІІ ПКУ встановлено, що нерезиденти (іноземні юридичні компанії, організації), які здійснюють в Україні діяльність через відокремлені підрозділи, у тому числі постійні представництва, або придбавають нерухоме майно або отримують майнові права на таке майно в Україні, або відкривають рахунки в банках України (крім кореспондентських рахунків, що відкриваються банкам-нерезидентам), в інших фінансових установах, у небанківських надавачах платіжних послуг, або відкривають електронні гаманці в емітентах електронних грошей відповідно до  статті 64 Закону України «Про платіжні послуги», або набувають право власності на інвестиційний актив, визначений абзацами третім – шостим підпункту «е» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ, в іншого нерезидента, який не має постійного представництва в Україні, зобов’язані стати на облік у контролюючих органах.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1 (в частині оподаткування податком на прибуток підприємств) та 2

Правові основи оподаткування податком на прибуток підприємств встановлено розділом ІІІ та підрозділом 4 розділу XX ПКУ.

Відповідно до підпункту 133.2.2 пункту 133.2 статті 133 розділу ІІІ ПКУ нерезиденти, які здійснюють господарську діяльність на території України через постійне представництво, є платниками податку на прибуток.

Нерезидент стає на облік у контролюючому органі за місцезнаходженням свого постійного представництва до початку своєї господарської діяльності через таке представництво у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Нерезидент, який розпочав господарську діяльність через своє постійне представництво до реєстрації в контролюючому органі, вважається таким, що ухиляється від оподаткування, а одержані ним прибутки вважаються прихованими від оподаткування (пункт 133.3 статті 133 розділу ІІІ ПКУ).

Підпунктом «с» пункту 5 Угоди про місцеві бюро встановлено, що Товариство та KfW (організації-виконавці) та їхні Бюро звільняються від усіх прямих податків, які виникають у рамках діяльності і потреб Товариства та KfW, які викладені у цій Угоді.

Таким чином, Товариство та KfW (організації-виконавці) та їхні Бюро звільняються, зокрема, від оподаткування податком на прибуток підприємств, за операціями, що виникають в рамках їх діяльності, які здійснюються відповідно до норм Угоди про місцеві бюро.

Підпунктом 49.1 статті 49 розділу ІІ ПКУ встановлено, що податкова декларація подається за звітний період в установлені ПКУ строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків.

При цьому платник податків зобов’язаний за кожний встановлений ПКУ звітний період, в якому виникають об’єкти оподаткування, або у разі наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог ПКУ подавати податкові декларації щодо кожного окремого податку, платником якого він є. Цей абзац застосовується до всіх платників податків, в тому числі платників, які перебувають на спрощеній системі оподаткування обліку та звітності (пункт 49.2 статті 49 розділу ІІ ПКУ).

Форма податкової декларації з податку на прибуток підприємств затверджена наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 № 897 зі змінами та доповненнями (далі – Декларація).

Відповідно до пункту 30.1 статті 30 розділу І ПКУ податкова пільга – передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов'язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 статті 30 розділу І ПКУ.

У разі застосування податкових пільг платник податку подає Додаток ПП до Декларації.

Довідник пільг затверджується Державною податковою службою України відповідно до пункту 2 постанови Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 № 1233 «Про затвердження Порядку обліку сум податків та зборів, не сплачених субʼєктом господарювання до бюджету у звʼязку з отриманням податкових пільг» (із змінами). Відповідно до Довідника пільг сума прибутку, що не підлягає оподаткуванню згідно із міжнародними договорами України відноситься до пільги із кодом 11020025.

Отже, у разі створення постійного представництва в Україні Товариство повинно зареєструватися платником податку на прибуток, подавати Декларацію в установлені ПКУ строки, а також Додаток ПП до Декларації.

Щодо питань 1 (в частині оподаткування ПДВ) та 3

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та                 підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Відповідно до абзаців другого та третього пункту 197.11 статті 197 розділу V ПКУ передбачено звільнення від оподаткування ПДВ, зокрема для операцій з:

постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів як міжнародної технічної допомоги, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов’язковість яких надана у встановленому законодавством порядку;

постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів, що фінансуються за рахунок міжнародної технічної допомоги, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов’язковість яких надана у встановленому законодавством порядку.

Порядок отримання права на звільнення від оподаткування ПДВ операцій, що здійснюються в рамках проєктів МТД, регламентується постановою Кабінету Міністрів України від 15 лютого 2002 року № 153 «Про створення єдиної системи залучення, використання та моніторингу міжнародної технічної допомоги», зі змінами (далі – Порядок № 153).

Відповідно до пункту 2 Порядку № 153 МТД є фінансові та інші ресурси та послуги, що відповідно до міжнародних договорів України надаються партнерами з розвитку на безоплатній та безповоротній основі з метою підтримки України; виконавцем проєкту є будь-яка особа (резидент або нерезидент), що має письмову угоду з партнером з розвитку або уповноваженою партнером з розвитку особою та забезпечує реалізацію проєкту (програми), у тому числі на платній основі; субпідрядником є будь-яка особа (резидент або нерезидент), що має письмову угоду з виконавцем або реципієнтом, забезпечує реалізацію проєкту (програми) в частині або в цілому та проводить процедури закупівлі за рахунок коштів МТД в рамках проєкту (програми).

Пунктом 3 Порядку № 153 встановлено, що МТД може залучатись у вигляді: будь-якого майна, необхідного для забезпечення виконання завдань проектів (програм), яке ввозиться або набувається в Україні; робіт і послуг; прав інтелектуальної власності; фінансових ресурсів (грантів) у національній чи іноземній валюті; інших ресурсів, не заборонених законодавством, у тому числі стипендій.

Проєкти (програми) підлягають обов’язковій державній реєстрації, яка є підставою для акредитації їх виконавців, а також реалізації права на одержання відповідних пільг, привілеїв, імунітетів, передбачених законодавством та міжнародними договорами України (пункти 11, 12 Порядку № 153).

Для державної реєстрації проектів реципієнт і партнер по розвитку або уповноважена партнером по розвитку особа подають в Секретаріат Кабміну України в електронному і паперовому вигляді документи, вказані у пункті 14 Порядку № 153, у тому числі засвідчений партнером з розвитку або виконавцем план закупівлі, що складається за формою згідно з додатком 5 до Порядку № 153 (у разі виникнення потреби в реалізації права на податкові пільги, передбачені законодавством та міжнародними договорами України) (підпункт 2¹ пункту 14 Порядку № 153).

Пунктом 23 Порядку № 153 визначено, що виконавець та субпідрядник, що реалізують право на податкові пільги, передбачені законодавством та міжнародними договорами України (крім договорів, пов’язаних із виконанням робіт з підготовки до зняття і зняття енергоблоків Чорнобильської АЕС з експлуатації та перетворення об’єкта «Укриття» на екологічно безпечну систему), щомісяця до 20 числа складає та подає в письмовому та електронному вигляді органові ДПС, в якому перебуває на обліку як платник податків, інформаційне підтвердження за формою згідно з додатком 8 до Порядку № 153.

Порядок реєстрації особи як платника ПДВ регулюється статтями 180 – 183 розділу V ПКУ та регламентується Положенням про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014 № 1130, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 17.11.2014 за № 1456/26233.

Для цілей оподаткування ПДВ платниками податку є особи, перелік яких визначено підпунктом 14.1.139 пункту 14.1 статті 14 розділу I та пунктом 180.1 статті 180 розділу V ПКУ, зокрема постійне представництво.

Відповідно до пункту 181.1 статті 181 розділу V ПКУ особа, у якої загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з розділом V ПКУ, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі (зокрема, але не виключно шляхом встановлення спеціального застосунку або додатку на смартфонах, планшетах чи інших цифрових пристроях), нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1 млн грн (без урахування ПДВ) зобов'язана зареєструватися як платник ПДВ у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 розділу V ПКУ, крім особи, яка є платником єдиного податку першої – третьої групи.

До загального обсягу оподатковуваних операцій (загальної суми від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з розділом V ПКУ) для цілей реєстрації особи як платника ПДВ включається обсяг операцій, що підлягають оподаткуванню ПДВ за ставками: 0 відс., 7 відс., 14 відс. та 20 відс., а також операцій, що звільняються від оподаткування ПДВ. Обсяг операцій, що не є об'єктом оподаткування ПДВ, при обрахунку загального обсягу оподатковуваних операцій не враховується.

Будь-яка особа, яка підлягає обов'язковій реєстрації як платник ПДВ, і у випадках та в порядку, передбачених статтею 183 розділу V ПКУ, не подала до контролюючого органу реєстраційну заяву, несе відповідальність за ненарахування або несплату ПДВ на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування (пункт 183.10 статті 183 розділу V ПКУ).

Враховуючи викладене, порядок застосування податкових пільг з ПДВ при наданні МТД, яка визначена міжнародними угодами, регулюється пунктом 197.11 статті 197 розділу V ПКУ та Порядком № 153. Підставою для реалізації права на отримання податкових пільг є державна реєстрація таких проєктів. Державна реєстрація проєктів МТД проводиться Секретаріатом Кабінету Міністрів України.

Водночас, застосовувати режим звільнення від оподаткування ПДВ має право особа, яка зареєстрована як платник ПДВ.

Отже, у разі здійснення нерезидентом господарської діяльності на митній території України, такий нерезидент повинен стати на облік у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням у загальновстановленому порядку та набути статусу постійного представництва. Якщо загальний обсяг операцій постійного представництва з постачання товарів/послуг, що є об'єктом оподаткування ПДВ згідно з розділом V ПКУ (в тому числі якщо такі операції підлягають звільненню від оподаткування ПДВ), протягом останніх 12 календарних місяців перевищує 1 млн грн, то таке постійне представництво зобов'язано зареєструватись як платник ПДВ в обов’язковому порядку.

Щодо питань 1 (в частині оподаткування акцизним податком) та 4

Правові основи оподаткування акцизним податком встановлено розділом VІ та підрозділом 5 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктом 212.1.2 пункту 212.1 статті 212 розділу VІ ПКУ платниками податку, зокрема, є особа – суб'єкт господарювання, постійне представництво, які ввозять підакцизні товари (продукцію) на митну територію України.

Відповідно до підпункту 213.3.9 пункту 213.3 статті 213 розділу VІ ПКУ до операцій з підакцизними товарами, які звільняються від оподаткування віднесено операції з ввезення на митну територію України підакцизних товарів (продукції) (крім алкогольних напоїв і тютюнових виробів) як міжнародної технічної допомоги, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України, або як гуманітарної допомоги, наданої згідно з нормами Закону України «Про гуманітарну допомогу».

Разом з цим до операцій, які звільняються від оподаткування акцизним податком належать, зокрема, операції з ввезення підакцизних товарів (продукції) на митну територію України, призначених для офіційного (службового) користування дипломатичними представництвами іноземних держав, консульськими установами іноземних держав та для особистого використання членами дипломатичних представництв іноземних держав, консульських установ іноземних держав виходячи з принципу взаємності стосовно кожної окремої держави (підпункт 213.3.2 пункту 213.3 статті 213 розділу VІ ПКУ).

 Отже, у випадку створення на території України постійного представництва Товариства для цілей реалізації проєктів МТД та окремих комерційних проєктів, при умові, що відповідний міжнародний договір ратифікований Верховною Радою України (пункт 3.1 статті 3 розділу І ПКУ), операції з ввезення на митну територію України підакцизних товарів (продукції) (крім алкогольних напоїв і тютюнових виробів) будуть звільнятися від оподаткування акцизним податком (підпункт 213.3.9 пункту 213.3 статті 213 розділу VІ ПКУ).

Щодо питання 4

З питання надання роз’яснення щодо сплати постійним представництвом ввізного мита у разі ввезення товарів на митну територію України у митному режимі імпорту ДПС рекомендує звернутися до Державної митної служби України як до центрального органу виконавчої влади, одними із завдань якого відповідно до затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06 березня 2019 року № 227 Положення про Державну митну службу України є:

організація та здійснення ведення обліку і адміністрування митних та інших платежів, контроль за справлянням яких законом покладено на Державну митну службу України, забезпечення контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою їх нарахування та сплати у повному обсязі платниками податків до відповідного бюджету під час переміщення товарів через митний кордон України та після завершення операцій з митного контролю та митного оформлення;

надання консультацій з питань практичного застосування окремих норм законодавства з питань митної справи відповідно до МКУ.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).