Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 04.05.2026 р. № 2586/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

 

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення       щодо податкових наслідків з ПДВ в описаній у зверненні ситуації та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як викладено у зверненні, Товариство планує перейти на загальну систему оподаткування із сплатою податку на прибуток підприємств та зареєструватися як платник ПДВ.

Товариство також має намір розробити власний маркетплейс, на якому інші суб’єкти господарювання ­– платники ПДВ (далі – продавці) на підставі укладених з Товариством договорів продаватимуть товари кінцевим споживачам (переважно фізичним особам – неплатникам ПДВ).

 З метою стимулювання попиту та підвищення продажів товарів сторони планують запровадити програму лояльності, в рамках якої передбачити можливість продажу продавцями товарів через маркетплейс зі знижкою, при цьому Товариство компенсуватиме таким продавцям вартість знижки (премії), як частину вартості товарів, проданих ними на маркетплейсі зі знижкою. Сума такої компенсації відноситиметься Товариством до маркетингових витрат на збут.

При здійсненні операцій з постачання товарів через маркетплейс покупцям – неплатникам ПДВ продавець планує складати зведену податкову накладну на вартість проданих товарів зі знижкою не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено таке постачання, з урахуванням всього обсягу постачання товарів таким покупцям протягом такого місяця, та окрему зведену податкову накладну на неплатника ПДВ – на суму  отриманої протягом місяця від Товариства компенсації вартості знижки.  

Враховуючи викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи має право суб’єкт господарювання (продавець) при отриманні від іншої особи компенсації вартості товару у розмірі наданої знижки покупцям скласти на таку суму компенсації зведену податкову накладну на неплатника ПДВ, а не на таку іншу особу;

2) чи визнається надана знижка кінцевим споживачам – фізичним особам додатковим благом таких осіб при компенсації вартості товару (знижки) від іншої особи з відповідним оподаткуванням податком на доходи фізичних осіб у розмірі 18 відс. та військовим збором у розмірі 5 відс.;

3) чи передбачені ПКУ для платника податку на прибуток підприємств на загальних підставах різниці для коригування фінансового результату до оподаткування сум нарахованої (виплаченої) компенсації вартості товару (знижки) на користь суб’єктів господарювання, які можуть бути на загальній системі оподаткування чи платниками єдиного податку, в рамках програми лояльності з метою стимулювання попиту та збільшення продажів товарів на маркетплейс?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Щодо питання 1   

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Згідно з підпунктом 14.1.108 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ маркетингові послуги (маркетинг) – послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг (у тому числі ввезених на митну територію України) визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VІ ПКУ, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками – суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення;

електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Згідно з пунктами 201.1 і 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Згідно з пунктом 201.4 статті 201 розділу V ПКУ платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер:

покупцям – платникам податку – можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом такого місяця;

покупцям – особам, не зареєстрованим платниками податку, – можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер, протягом такого місяця.

У разі якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг продавця як оплата (передоплата) за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.

Для цілей цього пункту ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє, що платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку − превалювання сутності над формою, згідно з яким операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зі змінами). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

З огляду на описану у зверненні ситуацію матимуть місце дві окремі за своєю фактичною сутністю операції, кожна із яких буде об’єктом оподаткування ПДВ, а саме:

операція продавця з постачання (продажу) товарів кінцевим споживачам через маркетплейс. За такою операцією платник податку – постачальник зобов’язаний буде нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ, виходячи із бази оподаткування,  визначеної відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ, та скласти і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на кінцевого споживача;

операція продавця з постачання Товариству маркетингових послуг. При цьому, виплата Товариством продавцю грошових коштів у розмірі наданої таким продавцем знижки за реалізований товар кінцевим споживачам за своєю фактичною сутністю вважатиметься компенсацією вартості отриманих від покупця маркетингових послуг.

Продавець, при отриманні таких коштів (премії) від Товариства буде зобов’язаний визначити податкові зобов’язання з ПДВ, а також скласти податкову накладну на Товариство і зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни.

Якщо такі послуги надаватимуться платником податку – продавцем Товариству два і більше разів на місяць, такий платник податку може не пізніше останнього дня місяця, в якому відбулося постачання цих послуг, скласти на Товариство, яке є платником ПДВ, зведену податкову накладну у порядку, визначеному пунктом 201.4 статті 201 розділу V ПКУ.

При цьому сума коштів, що надійшла продавцю понад обсяг поставлених у такому місяці товарів/послуг (в тому числі отримана передоплата), до такої зведеної податкової накладної не включається (на таку суму коштів складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня місяця).

Водночас, кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться у зверненні, необхідно розглядати з урахуванням договірних умов та фактичних обставин здійснення відповідних господарських операцій, у тому числі з детальним вивченням та аналізом договорів, первинних документів і матеріалів, оформленням яких супроводжувались такі операції, що дозволяють ідентифікувати фактичну їх сутність.

Щодо питання 2

Доходом з джерелом його походження з України є будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України, її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі у вигляді виграшів, призів (підпункт «е»
підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Порядок оподаткування доходів фізичних осіб врегульовано розділом ІV ПКУ, згідно з підпунктом 162.1.1 пункту 162.1 статті 162 якого платником податку є фізична особа – резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.

Згідно з підпунктом 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 розділу ІV ПКУ об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Статтею 165 розділу ІV ПКУ визначено перелік доходів, які не включаються до розрахунку місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

Крім того, підпунктом 1.7 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ передбачено, що звільняються від оподаткування військовим збором доходи, які згідно з розділом IV ПКУ та підрозділом 1 розділу XX ПКУ не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у підпункті 165.1.36 пункту 165.1 статті 165, підпунктах 3 і 4 пункту 170.13¹ статті 170 розділу ІV ПКУ та пункту 14 підрозділу 1 розділу XX ПКУ.

Водночас пунктом 164.2 статті 164 розділу ІV ПКУ визначено доходи, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків визначено пунктом 164.2 статті 164 розділу ІV ПКУ.

Так, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків включаються, зокрема, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 розділу ІV ПКУ) у вигляді, зокрема, вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у підпункті 165.1.53 пункту 165.1 статті 165 розділу ІV ПКУ. Не є додатковим благом сума знижки звичайної ціни (вартості) при продажу (відчуженні) на користь платника податків житлової нерухомості, набутої у власність внаслідок звернення стягнення на таке майно за договорами іпотеки, що забезпечує кредит, наданий в іноземній валюті.

Якщо додаткові блага надаються у негрошовій формі, сума податку об'єкта оподаткування обчислюється за правилами, визначеними пунктом 164.5 статті 164 розділу ІV ПКУ (підпункт «е» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 розділу ІV ПКУ).

Водночас звичайна ціна – це ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено ПКУ. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 розділу ІІІ ПКУ (підпункт 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

При цьому ринкова ціна – це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності – однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах (підпункт 14.1.219 пункту 14.1
статті 14 розділу І ПКУ).

Відповідно до пункту 167.1 статті 167 розділу ІV ПКУ ставка податку становить
18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у підпунктах 167.2 – 167.5 статті 167 розділу ІV ПКУ).

Також вказані доходи для платників, зазначених у підпункті 1 підпункту 1.1 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX ПКУ, є об’єктом оподаткування військовим збором (підпункт 1 підпункту 1.2 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX ПКУ).

Ставка військового збору становить, зокрема, для платників, зазначених у підпункті 1 підпункту 1.1 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX ПКУ, – 5 відс. від об’єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1 підпункту 1.2 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX ПКУ, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною підпунктом 4 підпункту 1.3 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX ПКУ (підпункт 1 підпункту 1.3 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX ПКУ).

Порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб до бюджету визначено статтею 168 розділу ІV ПКУ та підпунктом 1.4 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX ПКУ.

Так, податковий агент, поняття якого наведено у підпункті 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати податок на доходи фізичних осіб (військовий збір) із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 розділу ІV ПКУ, та ставку військового збору, встановлену підпунктом 1.3 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX ПКУ підпункт 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 розділу ІV ПКУ та підпункт 1.4 пункту 16¹ підрозділу 10 розділу XX ПКУ).

Враховуючи зазначене, якщо суб’єктом господарювання (продавцем) планується продаж продукції конкретній фізичній особі, то з метою оподаткування дохід у розмірі знижки вартості проданої продукції включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах. При цьому суб’єкт господарювання зобов’язаний виконати всі функції податкового агента, встановлені ПКУ.

Разом з тим, якщо покупцями продукції є невизначене коло платників податків, то вартість такої продукції не розглядається як дохід фізичних осіб – покупців та відповідно, не є об’єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором.

Щодо питання 3

Правові основи оподаткування податком на прибуток підприємств встановлено розділом ІІІ та підрозділом 4 розділу XX ПКУ.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 розділу ІІІ ПКУ об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними  положеннями ПКУ.

Положеннями ПКУ не передбачено різниць для коригування фінансового результату до оподаткування на суму нарахованої (виплаченої) компенсації вартості товару (знижки) в рамках політики лояльності на користь суб’єктів господарювання (продавців), які перебувають на загальній системі оподаткування та продають товари на маркетплейсі на користь покупців. Такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату до оподаткування.

Водночас ДПС зазначає, що відповідно до підпункту 140.5.10 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ ПКУ фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується, зокрема, на суму перерахованої безповоротної фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг) особам, що не є платниками податку (крім фізичних осіб, які є платниками податку на доходи фізичних осіб), платникам податку, які є пов’язаними особами (у разі якщо отримувачем фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг) задекларовано від’ємне значення об’єкта оподаткування за податковий (звітний) рік, що передує року, в якому отримано таку безповоротну фінансову допомогу (безоплатно надані товари, роботи, послуги), за умови що така допомога була врахована у складі витрат при визначенні фінансового результату до оподаткування), та платникам податку, які оподатковуються за ставкою 0 відсотків відповідно до пункту 44 підрозділу 4 розділу XX ПКУ, крім безповоротної фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг), перерахованої неприбутковим організаціям, внесеним до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату такого перерахування коштів, передачі товарів, робіт, послуг, для яких застосовується положення підпункту 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ ПКУ.

Отже, Товариство – платник податку на прибуток підприємств, який здійснює нарахування (виплату) компенсації вартості товару (знижки) в рамках політики лояльності на користь суб’єктів господарювання (продавців), які перебувають на єдиному податку, збільшує фінансовий результат до оподаткування відповідно до підпункту 140.5.10 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ ПКУ.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (абзац перший частини другої статті 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (зі змінами)).

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).