Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 11.05.2026 р. № 2694/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо оподаткування ПДВ операцій з продажу квитків на автобусні рейси перевізників і, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як викладено у зверненні, Товариство планує здійснювати діяльність із бронювання та продажу квитків на автобусні рейси перевізників. Для цього Товариство планує укладати з перевізниками цивільно-правові договори («агентські договори»), згідно з якими Товариство діятиме від імені, в інтересах та за рахунок перевізника.

За свої послуги Товариство отримуватиме окрему винагороду, а кошти, отримані від пасажирів у частині вартості перевезення, підлягатимуть подальшому перерахуванню перевізнику.

Tакож Товариство розглядає можливість залучення інших осіб для продажу та бронювання квитків на підставі окремих договорів.

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи може Товариство здійснювати діяльність із бронювання та продажу квитків на рейси перевізників на підставі цивільно-правового договору, укладеного сторонами під назвою «агентський договір», якщо за змістом такого договору Tовариство діє від імені, в інтересах таза рахунок перевізника, отримує окрему винагороду, а кошти, отримані від пасажирів у частині вартості перевезення, підлягають перерахуванню перевізнику;

2) якщо за змістом такого договору Tовариство діє від імені та за рахунок перевізника, то чи відповідає така модель за своєю правовою природою конструкції договору доручення, а не договору комісії;

3) чи є операція Tовариства, описана у зверненні, для цілей оподаткування ПДВ операцією з надання посередницьких послуг, та що є базою оподаткування ПДВ за такою операцією;

4) чи підлягають застосуванню правила пункту 189.4 статті 189 ПКУ при здійсненні описаних у зверненні операцій;

5) чи застосовуються платниками податку, які здійснюють бронювання та продаж квитків за договорами з перевізниками (не є автостанціями), норми
пункту 189.13 статті 189 ПКУ;

6) у разі якщо перевізник залучає Tовариство як повіреного для продажу та бронювання квитків, а Tовариство залучає субповіреного для здійснення таких самих дій, при цьому кожна із зазначених осіб діє від імені, в інтересах та за рахунок відповідної сторони, чи вважається, що кошти, отримані від пасажирів у частині вартості перевезення та перераховані від субповіреного повіреному, а надалі перевізнику, не є власними коштами субповіреного та повіреного, а є коштами, що підлягають подальшому перерахуванню перевізнику; при цьому базою оподаткування ПДВ у субповіреного та повіреного є лише сума належної кожному з них винагороди, а ПДВ із вартості перевезення нараховується постачальником послуги перевезення? Чи необхідно прямо передбачити у договорі, що кошти, отримані від пасажирів, не є власністю субповіреного (повіреного), і не включаються до їхнього доходу, підлягають окремому обліку та подальшому перерахуванню перевізнику, за винятком суми належної винагороди?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 – 5.3 статті 5 ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Відносини між автомобільними перевізниками, замовниками транспортних послуг, органами виконавчої влади та органами місцевого самоврядування, пасажирами, власниками транспортних засобів, а також їх відносини з юридичними та фізичними особами – субʼєктами підприємницької діяльності, які забезпечують діяльність автомобільного транспорту Закону України від 05 квітня 2001 року № 2344-ІІІ «Про автомобільний транспорт» (далі – Закон № 2344)

Статтею 1 Закону № 2344, зокрема, визначено, що автомобільний перевізник – суб’єкт господарювання, який здійснює на комерційній основі чи за рахунок власних коштів перевезення пасажирів та/або вантажів транспортними засобами;

замовник транспортних послуг – юридична або фізична особа, яка замовляє транспортні послуги з перевезення пасажирів чи/та вантажів;

квиток – проїзний документ встановленої форми, що містить обов’язкові реквізити та відомості, який надає пасажиру право на одержання транспортних послуг.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а», «б» пункту 185.1 статті 185 ПКУ об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 ПКУ, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Згідно з пунктом 189.4 статті 189 ПКУ базою оподаткування для товарів/послуг, що передаються/отримуються у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління, є вартість постачання цих товарів/послуг, визначена у порядку, встановленому статтею 188 ПКУ.

Разом з тим пунктом 189.13 статті 189 ПКУ встановлено, що у разі постачання відповідно до Закону № 2344 квитків на проїзд в автобусах та на перевезення багажу базою оподаткування є винагорода, що включає автостанційний збір. До бази оподаткування не включається вартість перевезення, що перераховується перевізнику, та сума витрат на страхування пасажирів, яка перераховується страховій компанії.

Пунктом 44.1 статті 44 ПКУ встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 ПКУ.

Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996).

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє, що платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку — превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону № 996)).

Щодо питань 1, 2, 6 (в частині зазначення окремих положень у господарських договорах)

Відповідно до підпункту 19¹.1.28  пункту 19¹.1 статті 19¹ ПКУ контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 ПКУ, зокрема, надають індивідуальні податкові консультації, інформаційно-довідкові послуги з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Питання здійснення агентської діяльності (комерційного посередництва), а також оформлення договірних відносин між суб’єктами господарювання регулюються нормами цивільного законодавства, інших нормативно-правових актів та не належать до компетенції ДПС.

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які передбачені ПКУ.

Щодо питань 3, 4, 5

Зважаючи на те, що послуга з перевезення надається пасажиру безпосередньо перевізником, слід враховувати, що квиток на проїзд автобусом є документом установленої форми, який підтверджує факт укладення договору перевезення  між пасажиром і відповідним перевізником, а тому не може бути об'єктом договору між іншими учасниками процесу продажу квитка на проїзд автобусом.

Таким чином, суб'єкт господарювання (агент), який на підставі агентського договору з перевізником здійснює продаж квитків на автомобільні (автобусні) перевезення, з урахуванням норм пункту 189.13 статті 189 ПКУ за такими операціями визначає свої податкові зобов'язання з ПДВ лише з вартості наданих ним послуг щодо виконання договору на бронювання/продаж таких квитків (винагороди) без урахування вартості перевезення, що перераховується ним перевізнику. При цьому пунктом 189.13 статті 189 ПКУ не передбачено, що передбачений ним порядок визначення бази оподаткування застосовується виключно автостанціями.

Податкові зобов'язання з ПДВ з вартості послуг з автобусного перевезення визначаються  суб'єктом господарювання, який є перевізником (надає послуги перевезення).

Щодо застосування норм пункту 189.4 статті 189 ПКУ, слід зазначити, що такі норми застосовуються у разі, якщо платником податку здійснюються операції з передачі/отримання товарів/послуг у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління.

Щодо питання 6 (в частині продажу Товариством квитків із залученням субповіреного)

Звернення не містить достатньої інформації для чіткої ідентифікації сутності операцій, що здійснюються Товариством, зокрема, у разі, якщо Tовариство як повірений залучає субповіреного для продажу та бронювання квитків перевізника.

При цьому кожен конкретний випадок стосовно оподаткування ПДВ операцій, що здійснюються платником податку, має розглядатися з урахуванням договірних умов і суттєвих обставин здійснення таких господарських операцій, а також первинних (бухгалтерських) документів, оформленням яких вони супроводжувались.

Щодо питання 6 (в частині оподаткування податком на прибуток підприємств)

Згідно з пунктом 44.2 статті 44 ПКУ для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом № 996. Згідно з частиною першою статті 9 Закону № 996 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПКУ об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями ПКУ.

Положеннями ПКУ не передбачено різниць для коригування фінансового результату до оподаткування по операціях з надання агентських послуг третім особам (юридичним/фізичним особам) та отримання  агентської винагороди від перевізника – резидента України.

Такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату до оподаткування та відповідно, об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств на підставі належним чином оформлених первинних документів.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга статті 6 Закону № 996).

Отже, з питання формування доходів та витрат у бухгалтерському обліку по операціях з надання агентських послуг третім особам (юридичним/фізичним особам) за агентськими договорами доцільно звернутись до Міністерства фінансів України.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.