Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 18.05.2026 р. № 2858/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо оподаткування ПДВ та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство є власником трансформаторної підстанції та внутрішніх електричних мереж, через які здійснюється електропостачання на його території.

Товариство має прямий договір постачання електроенергії з постачальником (наприклад ДТЕК / інший постачальник) та отримує рахунки, що містять складові: вартість електричної енергії, послуги з передачі, послуги з розподілу тощо.

Інша юридична особа (далі – Користувач) споживає електричну енергію через внутрішні мережі Товариства. Обсяг споживання Користувача визначається за показниками встановленого вузла обліку (лічильника/сублічильника).

Між Товариством та Користувачем планується укладення двох окремих договорів:

договору про відшкодування (компенсацію) фактичних витрат на електроенергію;

договору про надання послуг з обслуговування електромереж (технічне обслуговування, аварійне реагування, ремонти тощо).

Враховуючи викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи є операція з компенсації фактичних витрат на електроенергію (без націнки), що здійснюється на підставі первинних документів постачальника  та даних вузла обліку, операцією з постачання товарів/послуг у розумінні ПКУ;

2) чи виникає у Товариства об’єкт оподаткування ПДВ в частині компенсації витрат на електроенергію;

3) яка база оподаткування ПДВ та порядок документального оформлення (акт/ рахунок/податкова накладна);

4) чи є плата за договором про послуги з обслуговування електромереж окремою операцією з з постачання послуг та чи оподатковуєтеся ПДВ у загальному порядку;

5) чи включаються суми компенсації витрат на електроенергію до складу доходу для цілей податку на прибуток підприємств та яким є підхід до відображення таких сум у бухгалтерському обліку;

6) чи повинні суми компенсації враховуватись при розрахунку показників, що застосовуються в системі моніторингу податкових накладних / розрахунків коригування та чи впливають такі операції на критерії ризиковості платника/операцій і показники податкового навантаження;

7) як зміниться податкова кваліфікація, якщо придбання електричної енергії та пов’язаних послуг буде здійснюватися Товариством як агентом (повіреним/комісіонером) в інтересах та за рахунок Користувача з окремим агентським  винагородженням?

Разом з тим звернення не містить достатньої інформації для чіткої ідентифікації сутності операцій, що здійснюються Товариством (зокрема, щодо характеру господарських та договірних відносин між Товариством і Користувачем, в межах яких Користувач споживає електроенергію, придбану Товариством у постачальників). У зв’язку з цим ДПС надає роз’яснення загальних норм податкового законодавства щодо питань, порушених у зверненні.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пункту 5.3 статті 5 розділу I ПКУ інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Цивільним законодавством регулюються особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини), засновані на юридичній рівності, вільному волевиявленні, майновій самостійності їх учасників (частина перша статті 1 глави 1 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).

Відповідно до частини першої статті 638 глави 53 ЦКУ договір є укладеним, якщо сторони досягли згоди з усіх істотних умов договору. Істотними умовами договору є умови про предмет договору, умови, що визначені законом як істотні або є необхідними для договорів даного виду, а також усі ті умови, щодо яких за заявою хоча б однієї із сторін має бути досягнуто згоди.

Статтею 1011 ЦКУ встановлено, що за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов'язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.

Комітент повинен виплатити комісіонерові плату в розмірі та порядку, встановлених у договорі комісії (частина перша статті 1013 ЦКУ).

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ визначено, що господарська діяльність – діяльність особи, що пов’язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року
№ 996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996) фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи (частина перша статті 9 Закону № 996).

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ.

Щодо питань 1, 2, 3, 4, 7 (в частині оподаткування ПДВ)

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Пунктом 194.1 статті 194 розділу V ПКУ встановлено, що операції, зазначені у статті 185 розділу V ПКУ, крім операцій, що не є об'єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка
та 7 і 14 відс., оподатковуються за ставкою, зазначеною у підпункті «а» пункту 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, яка є основною.

Податок на додану вартість становить 20 відс., 7 і 14 відс. бази оподаткування ПДВ та додається до ціни товарів/послуг.

Згідно з підпунктами «а», «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ.

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Згідно з пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VІ ПКУ, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками – суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю – бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Згідно з пунктом 189.4 статті 189 розділу V ПКУ базою оподаткування ПДВ для товарів/послуг, що передаються/отримуються у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління, є вартість постачання цих товарів/послуг, визначена у порядку, встановленому статтею 188 розділу V ПКУ.

Пунктом 201.10 статті 201 розділу V ПКУ встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов’язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питань і фактичних обставин, що наявні у зверненні, ДПС повідомляє наступне.

Платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку − превалювання сутності над формою згідно з яким операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону № 996). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Згідно з загальними правилами, визначеними ПКУ, у розумінні норм статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є, зокрема, операції з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ визначено на митній території України. При цьому постачанням послуг вважається, зокрема, надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.

При здійсненні операції з постачання товарів/послуг платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ (яка, зокрема,  не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг) та скласти відповідну податкову накладну, яка підлягає обов’язковій реєстрації в ЄРПН.

Водночас з метою визначення порядку оподаткування ПДВ господарських операцій кожен конкретний випадок податкових правовідносин має розглядатися з урахуванням усіх умов і суттєвих обставин здійснення таких господарських операцій, а також договірних умов і первинних (бухгалтерських) документів, оформленням яких супроводжувалися такі господарські операції.

Для надання відповіді щодо необхідності визначення податкових зобов'язань з ПДВ при отриманні Товариством від Користувача коштів за спожиту електричну енергію платником надано недостатньо інформації. А тому платник податку може звернутись до контролюючого органу із відповідним запитом з наданням детального опису здійснюваних операцій (договірні відносини між платниками, на підставі яких відбуваються розрахунки за спожиті комунальні послуги) та, у разі необхідності, копій відповідних документів.

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов'язані самостійно декларувати свої податкові зобов'язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які визначені ПКУ.

Щодо питань 5, 7 (в частині оподаткування податком на прибуток підприємств)

Для обрахунку об’єкта оподаткування платник податку на прибуток підприємств використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (абзац перший
пункту 44.2 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ).

Об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств згідно з абзацом першим підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 розділу ІІІ ПКУ є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями ПКУ.

ПКУ не передбачено особливостей оподаткування операцій з компенсацій витрат на електроенергію, а також операцій з придбання електроенергії та пов’язаних послуг за агентським договором.

Такі операції відображаються у складі фінансового результату згідно з правилами бухгалтерського обліку.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (абзац перший частини другої статті 6 Закону № 996).

Положенням про Міністерство фінансів України, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 20.08.2014 № 375, встановлено, що Міністерство фінансів України є головним органом у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері, зокрема, бухгалтерського обліку та аудиту, а також забезпечує формування та реалізацію державної політики у сфері контролю за дотриманням бюджетного законодавства.

Отже, питання щодо відображення в бухгалтерському обліку операцій з компенсацій витрат на електроенергію, а також операцій з придбання електроенергії та пов’язаних послуг за агентським договором, належить до компетенції Міністерства фінансів України, як головного регулятора з питань бухгалтерського обліку.

Щодо питання 6

Порядок проведення автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків (далі – Автоматизований моніторинг) визначено у Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі – Порядок зупинення).

При здійсненні Автоматизованого моніторингу використовуються показники, визначені у пункті 21 Порядку зупинення, а саме:

             показник D, який розраховується за такою формулою:

D = S / T,

де S - загальна сума сплачених платником податку та його відокремленими підрозділами сум єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне

страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, за період, що припадає на останні 12 звітних (податкових) періодів, які передують календарному місяцю, у якому податкову накладну/розрахунок коригування прийнято для реєстрації в ЄРПН, та за які настав граничний строк сплати суми ПДВ;

T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками, визначеними статтею 193 ПКУ, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в ЄРПН за операціями у періоді, що припадає на останні 12 звітних (податкових) періодів, які передують календарному місяцю, у якому податкову накладну/розрахунок коригування прийнято для реєстрації в ЄРПН, та за які настав граничний строк сплати суми ПДВ;

показник Рпоточ - сума ПДВ, зазначена платником податку в податковій накладній/розрахунку коригування, які зареєстровані в ЄРПН у поточному календарному місяці, з урахуванням прийнятої для реєстрації в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування

показник Pмакс, який розраховується за такою формулою:

Pмакс = Pнайб х 1,4,

де Pнайб - найбільша місячна сума ПДВ, зазначена платником податку у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в ЄРПН за операціями останніх 12 звітних (податкових) періодів, які передують місяцю, в якому податкову накладну/розрахунок коригування прийнято для реєстрації в ЄРПН, та за які настав граничний строк подання декларації з ПДВ.

Порядок перевірки на відповідність критеріям ризиковості платника ПДВ під час проведення Автоматизованого моніторингу визначено пунктом 6 Порядку зупинення.

Питання відповідності/невідповідності критеріям ризиковості платника ПДВ розглядає комісія регіонального рівня.

Критерії ризиковості платника ПДВ визначені у додатку 1 до Порядку зупинення.

Не перевіряється на відповідність критеріям ризиковості платника ПДВ платник, податкові накладні/розрахунки коригування якого відповідають хоча б одній ознаці безумовної реєстрації згідно з пунктом 3 Порядку зупинення.

Разом з тим, встановлення відповідності критеріям ризиковості здійснення операції здійснюється автоматично при надходженні податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в ЄРПН.

Перелік критеріїв ризиковості здійснення операції визначено у додатку 3 до Порядку зупинення.

Водночас, не здійснюється перевірка на відповідність критеріям ризиковості здійснення операції щодо податкових накладних/розрахунків коригування, складених платником податків, які відповідають показникам позитивної податкової історії (Додаток 2 до Порядку зупинення).

З урахуванням зазначеного вище, сума компенсації за електроенергію (та/або послуг обслуговування електромереж) враховуються при розрахунку показників D та Р, якщо така компенсація (та/або послуга) зазначена у зареєстрованих податкових накладних/розрахунках коригування. Встановлення відповідності критеріям ризиковості платника податку на додану вартість або критеріям ризиковості здійснення операції здійснюється відповідно до Порядку зупинення.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).