Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 19.05.2026 р. № 2894/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства щодо оподаткування ПДВ окремих господарських операцій та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

 

Як зазначено у зверненні, Товариство планує здійснювати діяльність з видачі посилок. Видача посилок відбуватиметься на підставі агентського договору, укладеного з поштовим оператором. Оплата за видачу посилок здійснюватиметься у безготівковій формі на підставі акту наданих послуг.

Також Товариство планує приймати кошти за видані посилки. Кошти прийматимуться Товариством у якості комерційного агента, відповідно до агентського договору, укладеного з банком та зареєстрованого у Національному банку України шляхом внесення відомостей про агента до Реєстру платіжної інфраструктури.

За результатом операцій складатиметься акт наданих послуг. 

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) щодо агентського договору з банком про перерахування коштів:

1.1) чи є доходом Товариства транзитні кошти, отримані від одержувачів посилок; чи є об’єктом оподаткування податком на прибуток виключно агентська винагорода (комісія) відповідно до умов агентського договору;

1.2) на дату якої події нараховуються податкові зобов’язання з ПДВ та складається податкова накладна  за операціями з надання агентських послуг;

1.3) якими документами (звіти, банківські виписки) має бути підтверджений транзитний характер коштів;

2) щодо агентського договору з поштовим оператором про видачу посилок:

2.1) чи визначається база оподаткування ПДВ виходячи з суми агентської винагороди; чи виникають податкові зобов’язання виходячи з повної вартості посилок;

2.2) щодо відображення у фіскальному чеку реєстратора розрахункових операцій прийому оплати від споживачів за доставку посилки;

2.3) чи є операцією з постачання та чи підлягає оподаткуванню ПДВ операція з виплати компенсації поштовому оператору у разі пошкодження або втрати посилки агентом?

Разом з тим звернення не містить достатньої інформації для чіткої ідентифікації сутності операцій, що здійснюються Товариством (зокрема, щодо характеру господарських та договірних відносин між Товариством і поштовим оператором / банком, в межах яких Товариство здійснює агентську діяльність). У зв’язку з цим ДПС надає роз’яснення загальних норм податкового законодавства щодо питань, порушених у зверненні.

Правові, соціально-економічні та організаційні основи діяльності у сфері надання послуг поштового зв’язку, а також регулювання відносин між органами державної влади та органами місцевого самоврядування, операторами поштового зв’язку і користувачами їхніх послуг визначається Законом України від 03.11.2022
№ 2722-IX  «Про поштовий зв'язок» (зі змінами) (далі – Закон № 2722)).

Відповідно до абзацу 26 статті 1 Закону  № 2722 оператор поштового зв’язку – суб’єкт господарювання, що здійснює діяльність на території України та у встановленому законодавством порядку надає послуги поштового зв’язку.

Згідно з частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року
№ 996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996) фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи (частина перша статті 9 Закону № 996).

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ.

Щодо оподаткування податком на прибуток підприємств (питання 1.1, 1.3)

Для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (пункт 44.2 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ).

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 розділу ІІІ ПКУ об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями Кодексу.

Положеннями ПКУ не передбачено різниць для коригування фінансового результату до оподаткування по операціях з надання агентських послуг третім особам (юридичним/фізичним особам) за агентськими договорами та виплати агентської винагороди (комісії) комерційному агенту.

Такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату до оподаткування на підставі належним чином оформлених первинних документів.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (абзац перший частини другої статті 6 Закону № 996).

Отже, питання порядку відображення у бухгалтерському обліку операцій з надання агентських послуг третім особам (юридичним/фізичним особам) за агентськими договорами, а також питання оформлення первинних документів за такими операціями належать до компетенції Міністерства фінансів України.

Щодо оподаткування податком на додану вартість (питання 1.2, 2.1, 2.3)

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а», «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ.

Відповідно до підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ встановлено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VІ ПКУ, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками – суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов’язань.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше (далі – перша подія):

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, − дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку − дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої − дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів − дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг − дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

Пунктами 201.1 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлений ПКУ термін.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питань і фактичних обставин, що наявні у зверненні, ДПС повідомляє наступне.

Платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку − превалювання сутності над формою згідно з яким операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону № 996). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Згідно з загальними правилами, визначеними ПКУ, операції з надання агентських послуг, за які постачальник таких послуг отримує агентську винагороду, є об’єктом оподаткування ПДВ та підлягають оподаткуванню відповідно до норм ПКУ.

Податкові зобов’язання за операціями з постачання агентських послуг визначаються відповідно до норм пункту 187.1 статті 187 розділу V ПКУ на дату першої події: або отримання коштів від замовника послуг в оплату їх вартості, або оформлення документа, який засвідчує факт постачання таких послуг. На таку дату платник податку (агент) повинен нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ виходячи з вартості таких послуг (своєї агентської винагороди) та скласти і зареєструвати в ЄРПН відповідну податкову накладну.

Щодо коштів, які Товариство отримує від третіх осіб − отримувачів поштових відправлень у розмірі повної вартості посилок, слід зазначити, що якщо такі кошти не є оплатою вартості товарів/послуг, які постачаються безпосередньо Товариством (у тому числі третім особам), то такі кошти не включаються до бази оподаткування ПДВ Товариства  і при їх отриманні податкові зобов’язання не нараховуються.

У разі виплати Товариством поштовому оператору компенсації за втрачені/пошкоджені посилки,  порядок оподаткування ПДВ такої операції залежить від її сутності.

Якщо кошти, що сплачуються Товариством поштовому оператору, є відшкодуванням шкоди внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов’язань, то такі кошти до бази оподаткування ПДВ  не включаються.

Якщо кошти, які сплачуються Товариством поштовому оператору, за своєю сутністю є компенсацією (відшкодуванням) вартості втраченого/пошкодженого майна, то сума такого відшкодування включається до бази оподаткування ПДВ платника податку, якому Товариство виплачує таку компенсацію (тобто поштового оператора).

Водночас з метою визначення порядку оподаткування ПДВ господарських операцій кожен конкретний випадок податкових правовідносин має розглядатися з урахуванням усіх умов і суттєвих обставин здійснення таких господарських операцій, а також договірних умов і первинних (бухгалтерських) документів, оформленням яких супроводжувалися такі господарські операції.

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов'язані самостійно декларувати свої податкові зобов'язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які визначені ПКУ.

Щодо відображення операцій у фіскальному чеку (питання 2.2)

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій (далі – РРО) та/або програмних РРО (далі – ПРРО) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг встановлені у Законі України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі – Закон № 265) та нормативно-правових актах, прийнятих на його виконання.

У статті 3 Закону № 265 встановлено, зокрема, обов’язок суб’єктів господарювання проводити розрахунки як у готівковій, так і в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо), на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи РРО або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу ПРРО зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахунків.

Форми та зміст розрахункових документів / електронних розрахункових документів визначено Положенням про форму та зміст розрахункових документів / електронних розрахункових документів, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 № 13, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11.02.2016 за № 220/28350 (далі – Положення № 13).

Згідно з пунктом 1 розділу ІІ Положення № 13, фіскальний касовий чек на товари (послуги) (далі – фіскальний чек) – це розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), РРО або ПРРО при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги). Обов’язкові реквізити, які має містити фіскальний чек, визначено у пункті 2 розділу ІІ Положення № 13.

Відповідно до Положення № 13, одними із обов’язкових реквізитів фіскального чека є найменування суб’єкта господарювання, назва та адреса господарської одиниці, назва товару (послуги), загальна вартість придбаних товарів (отриманих послуг) тощо.

У свою чергу, інформуємо що питання 2.2 сформоване у спосіб, що не дає можливості його однозначного розуміння.

Описані у зверненні Товариства фактичні обставини не містять будь-якої деталізації, вказання реального обсягу прав та повноважень кожного із учасників договірних відносин чи будь-яких інших обставин, що виникають у процесі здійснення такої діяльності Товариством, а також не містить будь-яких пояснень чи опису нормативного регулювання такої діяльності.

Отже стосовно надання Товариству відповіді на питання 2.2 ДПС повідомляє, що таке питання потребує більш детального опису ситуації, а тому у разі необхідності Товариство може повторно звернутися до контролюючого органу.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).