Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 20.05.2026 р. № 2911/ІПК/99-00-04-03-02 ІПК

 

Державна податкова служба України  на звернення Товариства щодо надання індивідуальної податкової консультації щодо визначення мінімального податкового зобов’язання (далі – МПЗ) за земельні ділянки, які перебувають у комунальній власності та зменшення його на 20% витрат на сплату орендної плати та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), у межах компетенції повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство займається вирощуванням зернових культур та має основний КВЕД 01.11 (вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур та здійснює сільськогосподарську діяльність на землях комунальної власності.

Земельні ділянки Товариство використовує на підставі договорів оренди землі, укладених за результатами земельних торгів (аукціонів) з міською радою Одеської області.

Розмір орендної плати за цими договорами визначений за результатами відкритих електронних аукціонів (Prozorro), що підтверджується відповідними Протоколами про результатами земельних торгів.

Товариством наведені відомості про об’єкти оренди (землі комунальної власності) з зазначенням номерів договорів оренди, кадастрових номерів земельних ділянок, їх площею  та сумами  сплати за оренду землі та відсотками від нормативно грошової оцінки, також зазначено, що орендна плата за зазначеними договорами сплачується Товариством до місцевого бюджету за результатами державного аукціону.

Товариство просить надати індивідуальну  податкову  консультацію з наступних питань:

1. Чи має право платник (з часткою сільськогосподарського товаровиробництва понад 75%) враховувати такі витрати для зменшення МПЗ  у повному обсязі як прямий бюджетний платіж?
2. Якщо до даних правовідносин застосовується норма про 20% від суми орендної плати, то чи є вірним, що базою для розрахунку таких 20% є фактична сума, визначена за результатами торгів (яка сягає 90,11% від нормативно грошової оцінки), а не граничні розміри орендної плати, встановлені в ст. 288 Кодексу?
3. Чи вважається сума орендної плати, отримана бюджетом через механізм аукціону, платежем, який за своєю суттю вже містить у собі податкове навантаження на земельну ділянку, що має враховуватися при визначенні виконання платником обов’язку щодо МПЗ?
4. Чи  поширюється обмеження «20%» на випадки, коли орендна плата, встановлена на аукціоні, у кілька разів перевищує саме МПЗ для визначених ділянок?
5. Чи має право Товариство, яке сплачує орендну плату напряму до місцевого бюджету за результатами аукціону, врахувати таку суму у повному обсязі? Якщо ні, то як п.п. 141.9.2 п. 141.9 ст. 141 Кодексу узгоджується з обмеженням у 20 %, встановленим п.п. 141.9.3 п. 141.9 ст. 141 Кодексу, у випадку прямого зарахування оренди до бюджету?

Обсяг та зміст наданої Товариством інформації про об’єкт земельних ділянок не дає змоги в повній мірі ідентифікувати фактичну сутність операцій (не містить копій договорів, витягів із Державного земельного кадастру, документів землеустрою на земельні ділянки), стосовно яких виникла практична необхідність отримання індивідуальної податкової консультації.

У зв’язку з цим надаємо роз’яснення загальних норм податкового законодавства щодо питань, які належать до компетенції ДПС.   

Щодо питань 1-5

Правові засади функціонування бюджетної системи України, основи бюджетного процесу і міжбюджетних відносин регулюється Бюджетним кодексом України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (п.1.1 ст. 1 Кодексу).

Підпунктом 14.1.114² п. 14.1 ст. 14 Кодексу встановлено, що МПЗ -  мінімальна величина податкового зобов’язання із сплати податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов’язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, розрахована відповідно до Кодексу. Сума МПЗ, визначених щодо кожної із земельних ділянок, право користування якими належить одній юридичній або фізичній особі, у тому числі фізичній особі – підприємцю, є загальним МПЗ.

МПЗ визначається за період володіння (користування) земельною ділянкою, який припадає на відповідний податковий (звітний) рік (п.п. 38¹.1.4  п. 38¹.1                   ст. 38¹ Кодексу).

Особливості визначення загального МПЗ платників податку на прибуток – власників, орендарів, користувачів на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, встановлено п. 141.9 ст. 141 Кодексу.

Відповідно до п.п. 141.9.1 п. 141.9 ст. 141 Кодексу платник податку зобов’язаний у складі податкової декларації за податковий (звітний) рік подавати додаток з розрахунком загального МПЗ.

У такому додатку, зокрема, зазначаються:

загальна сума сплачених платником податку податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов’язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, та визначених відповідно до п.п.141.9.2 або 141.9.3 п. 141.9 ст. 141  Кодексу витрат на оренду земельних ділянок (далі у цьому пункті - загальна сума сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок) протягом податкового (звітного) року;

різниця між сумою загального МПЗ та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок.

Порядок зарахування сум податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок, сплачених протягом податкового (звітного) року, у зменшення суми загального МПЗ регламентується п.п.141.9.2 - 141.9.3 п. 141.9 ст. 141  Кодексу. Суми податків, що враховуються у зменшення загального МПЗ залежать від частки сільськогосподарського товаровиробництва у загальній сумі його доходу, що враховується під час визначення права такого товаровиробника на  реєстрацію як платника податку.

Так, відповідно до п.п. 141.9.2 п. 141.9 ст. 141 Кодексу для платника податків, у якого частка сільськогосподарського товаровиробництва за податковий (звітний) рік, розрахована відповідно до п.п. 14.1.262 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, дорівнює або перевищує 75 відсотків, різниця між сумою загального  МПЗ та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок обчислюється шляхом віднімання від загального  МПЗ загальної суми сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок.

До суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок відносяться, зокрема, 20 відсотків витрат на сплату орендної плати за віднесені до сільськогосподарських угідь земельні ділянки, орендодавцями яких є юридичні особи, та/або які перебувають у державній чи комунальній власності.

У сумі сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок не враховуються помилково та/або надміру сплачені у податковому (звітному) році суми податків, зборів, платежів.

Згідно з п.п. 14.1.147 п. 14.1 ст. 14 Кодексу плата за землю - обов’язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності                (далі  – орендна плата).

Договірні  відносини щодо оренди земельних ділянок регулюється Цивільним кодексом України, Земельним кодексом України (далі – ЗКУ) та Законом України від 06 жовтня 1998 року № 161-ХІV «Про оренду землі (далі – Закон № 161).

Частиною другою ст. 2 ЗКУ визначено, що  суб’єктами земельних відносин є  громадяни, юридичні особи, органи місцевого самоврядування та органи державної влади.

Орендна плата за землю – це платіж, який орендар вносить  орендодавцеві за   користування земельною ділянкою згідно з договором оренди землі (частина перша ст. 21 Закону № 161).

Розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державній чи комунальній власності, які встановлюються відповідно до Кодексу) (частина  друга ст. 21 Закону № 161).

Орендна плата  для цілей розділу ХІІ Кодексу – обов’язковий платіж за користування  земельною ділянкою державної або комунальної власності на умовах оренди (п.п. 14.1.136 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Відповідно до п.п. 269.1.2 п. 269.1 ст. 269 Кодексу платниками плати за землю є платники орендної плати - землекористувачі (орендарі) земельних ділянок державної та комунальної власності на умовах оренди.

Відповідно до абзаців першого та четвертого п. 288.1 ст. 288 Кодексу підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки (п. 288.1 ст. 288 Кодексу).

Договір оренди земель державної і комунальної власності укладається за типовою формою затвердженою Кабінетом Міністрів України.

Згідно  з п. 288.7 ст. 288 Кодексу податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285 - 287 Кодексу.

Відповідно до п. 287.3 ст. 287 Кодексу  податкове зобов’язання щодо плати за землю, визначене у податковій декларації на поточний рік, сплачується рівними частками власниками та землекористувачами земельних ділянок за  місцезнаходженням земельної  ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця.

Податкове зобов’язання з плати за землю, визначене у податковій декларації, у тому числі за нововідведені земельні ділянки, сплачується власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця (п. 287.4 ст. 287 Кодексу).

Таким чином, у зменшення загального МПЗ для розрахунку 20 відсотків витрат на сплату орендної плати за віднесені до сільськогосподарських угідь земельні ділянки, у яких частка сільськогосподарського товаровиробника за податковий (звітний) рік, перевищує 75%, які перебувають у державній чи комунальній власності, враховуються задекларовані та сплачені податкові зобов’язання з орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності, граничний термін сплати яких припадає на звітний (податковий) період, за який здійснюється розрахунок загального МПЗ.

У зменшення загального МПЗ враховуються в межах нарахованих сум в податковому та бухгалтерському обліку  20 відсотків сплачених податків, зборів, платежів та витрат на сплату орендної плати за віднесені до сільськогосподарських угідь земельні ділянки, орендодавцями яких є юридичні особи,  та/або які перебувають у державній чи комунальній власності (відповідно до умов договору оренди  та відповідно до  податкової декларації з плати за землю).

Слід зазначити, що кожен конкретний випадок має розглядатись з урахуванням всіх суттєвих обставин та первинних документів.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).