Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 27.05.2026 р. № 3050/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула Ваше звернення (  ) щодо практичного застосування норм чинного законодавства і в межах компетенції повідомляє.

Платник податків у зверненні повідомив, що компанія з управління активами (  ), яка діє на підставі Договору  (  ) про управління активами корпоративного інвестиційного фонду (  ) (далі – Фонд), просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань порядку оподаткування дивідендів та виконання обов’язків податкового агента у разі смерті акціонера Фонду та подальших виплат спадкоємцям.

У серпні 2025 року помер один із двох акціонерів Фонду (далі – померлий акціонер), частка якого становила 50 відс. від обсягу розміщених акцій Фонду, що перебували в обігу на дату смерті акціонера. Станом на березень 2026 року спадкоємці померлого акціонера ще не оформили право власності на належні йому акції Фонду, відповідні зміни до реєстру акціонерів не внесені, триває судовий спір щодо розподілу спадщини.

 Смерть акціонера не припиняє діяльність Фонду, тому права, що випливають з володіння акціями Фонду (зокрема, право на дивіденди), є частиною спадщини згідно зі ст.ст. 1216, 1218 Цивільного кодексу України               (далі – ЦКУ).

При цьому Фонд виходить з того, що прибуток, сформований за 2025 рік, а також нерозподілений прибуток попередніх податкових періодів, упродовж яких померлий акціонер володів акціями Фонду, є результатом діяльності, здійсненої у період життя такого акціонера, і відповідні суми можуть розглядатися як база для нарахування дивідендів на його користь.

Відповідно до заповіту призначено управителя спадщиною (далі – Управитель), який згідно зі ст. 1290 ЦКУ зобов’язаний вживати заходів щодо охорони спадкового майна та управляти ним до моменту передачі спадкоємцям. Управитель належним чином оформлений, внесений до реєстру акціонерів і тимчасово реалізує корпоративні права, що входять до складу спадщини (право участі у загальних зборах, право голосу щодо розподілу прибутку тощо). Управитель не претендує на отримання дивідендів у власних інтересах.

Фонд:

- Провів у квітні 2026 року щорічні загальні збори акціонерів за участю управителя спадщиною із затвердженням результатів фінансово-господарської діяльності за 2025 рік і розподілу прибутку за 2025 рік, в тому числі шляхом виплати дивідендів;

- Планує у подальшому приймати рішення про розподіл прибутку на загальних зборах акціонерів за участю управителя спадщиною і у наступні роки (2026, 2027 тощо) до моменту оформлення спадкоємцями права власності на акції Фонду.

Таким чином, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Щодо дивідендів, які нараховуються та виплачуються живому акціонеру:

1.1. Чи правильно Фонд розуміє, що обставини, пов’язані зі смертю іншого акціонера Фонду та невизначеністю кола спадкоємців померлого акціонера, за умови прийняття загальними зборами акціонерів відповідного рішення про розподіл прибутку та нарахування дивідендів не обмежують право Фонду:

- нараховувати та виплачувати дивіденди іншому, живому акціонеру – фізичній особі у загальному порядку;

- утримувати з таких дивідендів податок на доходи фізичних осіб та військовий збір за ставками, визначеними Кодексом;

-  відображати відповідні суми у додатку 4ДФ до Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (далі – Розрахунок) з заповненням граф 3а, 3, 4а, 4, 5а, 5 на живого акціонера;

і що смерть іншого акціонера та відсутність оформлених спадкоємців (за наявності розпорядника долі померлого) не є самостійною підставою для не нарахування та невиплати дивідендів, а також несплати податку щодо частки живого акціонера, якщо загальними зборами прийнято рішення про розподіл прибутку.

2. Щодо ставки податку на доходи фізичних осіб та військового збору з дивідендів:

2.1. Чи правильно Фонд розуміє, що у випадку нарахування Фондом (як інститутом спільного інвестування) дивідендів на користь фізичної особи – акціонера ставка податку на доходи фізичних осіб на такі дивіденди становить               9 відс., відповідно до п. 167.5 ст. 167 Кодексу, а також утримується військовий збір за ставкою, чинною на дату нарахування дивідендів?

3. Щодо відображення у додатку 4ДФ до Розрахунку дивідендів за підсумками 2025 року, які припадають на частку померлого акціонера:

3.1. У зв’язку з тим, що померлий акціонер володів 50 відс. акцій Фонду протягом 2025 року до моменту смерті, а прибуток за 2025 рік сформовано у період його життя, просить надати роз’яснення:

3.1.1. Чи правильно Фонд розуміє, що Фонд, за участю Управителя, прийнявши рішення про нарахування дивідендів за підсумками 2025 року у частині, що припадає на акції померлого акціонера, з їх подальшою виплатою спадкоємцям померлого акціонера, може вважати такі дивіденди доходом померлого акціонера за останній податковий період відповідно до п. 162. ст. 162 Кодексу?

3.1.2. Якщо відповідь позитивна, чи правильно розуміє, що Фонд як податковий агент:

- нараховує дивіденди за 2025 рік на користь померлого акціонера з використанням його реєстраційного номера облікової картки платника податків (далі - РНОКПП), застосовуючи ознаку доходу «109» (дивіденди, крім дивідендів, визначених у п.п. 165.1.18 п. 165.1 ст. 165 Кодексу);

-  відображає такі дивіденди у додатку 4ДФ до Розрахунку за той звітний період, в якому прийнято рішення про їх нарахування, із зазначенням померлого акціонера – фізичної особи, а саме:

у графі 3а «Сума нарахованого доходу» – суму дивідендів у повному обсязі (брутто);

у графі 4а «Сума нарахованого податку» – суму нарахованого податку на доходи фізичних осіб за ставкою 9 відсотків;

у графі 4 «Сума перерахованого податку» – суму податку на доходи фізичних осіб, фактично перерахованого до бюджету;

у графах 5а та 5 – відповідно суми нарахованого та перерахованого військового збору;

- при цьому у графі 3 «Сума виплаченого доходу» до моменту фактичної виплати дивідендів, що входять до складу спадщини, спадкоємцям може не відображатися сума виплаченого доходу (дивіденди на цій стадії є лише нарахованими).

3.1.3. Чи правильно Фонд розуміє, що при подальшій фактичній виплаті зазначених сум дивідендів за 2025 рік спадкоємцям померлого акціонера Фонд:

- виплачує спадкоємцям грошові кошти в сумі раніше нарахованих померлому акціонеру дивідендів (як елемента спадкової маси) як виконання зобов’язання Фонду щодо виплати дивідендів за 2025 рік без повторного утримання податку на доходи фізичних осіб та військового збору;

- відображає у додатку 4ДФ до Розрахунку за період фактичної виплати дивідендів заповнення графи 3 «Сума виплаченого доходу» по померлому акціонеру – фізичній особі (з його РНОКПП) як факт виплати раніше нарахованого доходу, без повторного нарахування та утримання податку на доходи фізичних осіб та військового збору.

4. Щодо дивідендів за періоди після смерті акціонера (2026, 2027 роки тощо до остаточного оформлення спадщини).

При цьому прибуток Фонду за 2025 рік сформовано у період, коли померлий акціонер ще був власником акцій, і питання щодо нарахування дивідендів за підсумками 2025 року та визнання їх доходом померлого акціонера за останній податковий період розглядаються у розділі 3 цього запиту. Далі йдеться виключно про розподіл прибутку Фонду за періоди після смерті акціонера (2026, 2027 роки тощо) до моменту оформлення спадкоємцями права власності на акції Фонду.

4.1. У наступних податкових періодах (починаючи з 2026 року) до моменту оформлення спадкоємцями права власності на акції Фонду загальні збори акціонерів Фонду можуть приймати рішення про розподіл прибутку Фонду за відповідні періоди після смерті акціонера у порядку, визначеному законодавством та статутом Фонду.

Чи правильно розуміє, що у разі прийняття таких рішень про розподіл прибутку Фонду за періоди після смерті акціонера (2026, 2027 роки тощо) до моменту оформлення спадщини:

-  сума дивідендів, що припадає на частку померлого акціонера, не вважається нарахованим доходом фізичної особи – платника податку, а обліковується у Фонду як заборгованість перед майбутніми спадкоємцями;

- зазначені суми не відображаються у додатку 4ДФ до податкового розрахунку, а податок на доходи фізичних осіб та військовий збір із таких сум не утримуються до моменту набуття спадкоємцями права власності на акції Фонду.

4.2. Після набуття спадкоємцями права власності на акції Фонду та внесення відомостей про нових акціонерів до відповідних реєстрів, чи правильно розуміє, що:

- сума дивідендів, яка обліковувалася як заборгованість перед спадкоємцями, нараховується на користь таких спадкоємців як нових акціонерів Фонду;

- із такої суми утримуються податок на доходи фізичних осіб та військовий збір за загальними правилами оподаткування дивідендів;

- відповідні суми відображаються у додатку 4ДФ до Розрахунку на користь таких спадкоємців у тому звітному періоді, в якому здійснюється нарахування та виплата дивідендів.

5. Щодо розмежування обов’язків податкового агента між КУА та нотаріусом у разі отримання спадкоємцями доходу у вигляді спадщини

5.1. Просить підтвердити, що право вимоги на вже нараховані померлому акціонеру дивіденди (що входять до складу спадщини) переходить до спадкоємців на загальних підставах, а оподаткування доходів спадкоємців здійснюється відповідно до ст. 174 Кодексу як оподаткування доходу у вигляді спадщини.

5.2. Чи правильно розуміє, що під час оформлення права на спадщину (у тому числі права на отримання сум нарахованих, але не виплачених померлому акціонеру дивідендів, що входять до складу спадщини) саме нотаріус виступає податковим агентом щодо спадкоємців і зобов’язаний:

- утримати податок на доходи фізичних осіб та військовий збір із доходу у вигляді спадщини відповідно до вимог ст. 174 Кодексу;

- відобразити дохід спадкоємців у вигляді спадщини (включаючи право на відповідні суми дивідендів) у додатку 4ДФ до Розрахунку із застосуванням відповідних ознак доходу (113–115 – залежно від категорії спадкоємця).

Особисті немайнові та майнові відносини регулює Цивільний кодекс України (далі – ЦКУ).

Статтею 1216 ЦКУ визначено, що спадкуванням є перехід прав та обов’язків (спадщини) від фізичної особи, яка померла (спадкодавця), до інших осіб (спадкоємців).

До складу спадщини входять усі права та обов’язки, що належали спадкодавцеві на момент відкриття спадщини і не припинилися внаслідок його смерті (ст. 1218 ЦКУ).

Згідно з п. 162.3 ст. 162 Кодексу у разі смерті платника податку або оголошення його судом померлим чи визнання безвісно відсутнім або втрати ним статусу резидента (за відсутності податкових зобов'язань як нерезидента згідно з Кодексу) податок за останній податковий період справляється з нарахованих на його користь доходів. Відповідно до цього останнім податковим періодом вважається період, який закінчується днем, на який відповідно припадає смерть такого платника податку, винесення такого судового рішення чи втрата ним статусу резидента. У разі відсутності нарахованих доходів податок сплаті не підлягає.

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, відповідно до п. 163.1 ст. 163 якого об’єктом оподаткування резидента є, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків включаються, зокрема пасивні доходи (крім зазначених у п.п. 165.1.2 та 165.1.41 п. 165.1 ст. 165 Кодексу) (п.п. 164.2.8 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).

Пасивні доходи – це доходи, отримані у вигляді, зокрема, дивідендів
(п.п. 14.1.268 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Порядок оподаткування дивідендів передбачено п. 170.5 ст. 170 Кодексу, відповідно до п.п. 170.5.1 якого податковим агентом платника податку під час нарахування на його користь дивідендів, крім випадків, зазначених у
п.п. 165.1.18 п. 165.1 ст. 165 Кодексу, є емітент корпоративних прав або за його дорученням інша особа, яка здійснює таке нарахування.

Будь-який резидент, який нараховує дивіденди, включаючи того, який сплачує податок на прибуток підприємств у спосіб, відмінний від загального
(є суб’єктом спрощеної системи оподаткування), або звільнений від сплати такого податку з будь-яких підстав, є податковим агентом під час нарахування дивідендів (п.п. 170.5.2 п. 170.5 ст. 170 Кодексу).

Доходи, зазначені в п. 170.5 ст. 170 Кодексу, остаточно оподатковуються податковим агентом під час їх нарахування платнику податку за ставкою, визначеною пп. 167.5.1, 167.5.2 і 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу (п.п. 170.5.4
п. 170.5 ст. 170 Кодексу).

Згідно з п. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику податків (крім випадків, визначених у підпунктах 167.2 – 167.5 ст. 167 Кодексу).

Так, відповідно до п.п. 167.5.2 п. 167.5 ст. 167 Кодексу доходи у вигляді дивідендів по акціях та/або інвестиційних сертифікатів, корпоративних
правах, нарахованих нерезидентами, інститутами спільного інвестування та суб’єктами господарювання, які не є платниками податку на прибуток оподатковуються у половинному розмірі ставки, встановленої у п. 167.1 ст. 167 Кодексу (9 відсотків).

Крім того, об’єктом оподаткування військовим збором для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, є доходи, визначені ст. 163 Кодексу (п.п. 1 п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Ставка військового збору для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, становить
5 відсотків об’єкта оподаткування, визначеного п.п. 1 п.п. 1.2 п. 16¹
підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 4 п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1 п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Згідно з п.п. «б» п. 176.2 ст. 176 Кодексу особи, які відповідно до Кодексу мають статус податкових агентів, та платники єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі – єдиний внесок), крім фізичних осіб – підприємців та/або осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, подавати у строки, встановлені Кодексом для податкового місяця, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (далі – Розрахунок) до контролюючого органу за основним місцем обліку. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку – фізичній особі податковим агентом, платником єдиного внеску протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності із зазначених питань не допускається                             (п.п. «б» п. 176.2 ст. 176 Кодексу).

Порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету визначено ст. 168 Кодексу та п.п. 1.4 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Податковий Розрахунок та Порядок заповнення та подання податковими агентами Розрахунку (далі – Порядок), затверджено наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4, зі змінами.

Порядок заповнення показників Додатка 4 до Розрахунку визначений
п. 4 розділу IV Порядку.

Так, графи 2, 3а, 3, 4а, 4, 5а та 5 розділу I додатка 4ДФ до Розрахунку заповнюються відповідно до п.п. 2 п. 4 розділу IV Порядку, а саме:

у графі 2 «Реєстраційний номер облікової картки платника податків або серія (за наявності) та номер паспорта» рядка 06 розділу I «Персоніфіковані дані про суми нарахованого (виплаченого) на користь фізичних осіб доходу та нарахованих (перерахованих) до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору» відображається РНОКПП (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відмітку у паспорті), про яку надається інформація в Додатку 4 ДФ до Розрахунку;

у графі 3а «Сума нарахованого доходу» відображається (за звітний період місяць) дохід, який нарахований фізичній особі відповідно до ознаки доходу, наведеній у розділі 1 «Довідник ознак доходів фізичних осіб» (додаток 2 до Порядку).

У разі нарахування доходу його відображення у графі 3а є обов'язковим незалежно від того, виплачені такі доходи чи ні.

у графі 3 «Сума виплаченого доходу» відображається сума фактично виплаченого доходу платнику податку податковим агентом.

у графі 4а «Сума нарахованого податку» відображається сума податку, нарахованого та утриманого з доходу, нарахованого платнику податку згідно із законодавством за звітний період;

у графі 4 «Сума перерахованого податку» відображається фактична сума перерахованого податку до бюджету у звітному періоді;

у графі 5а «Сума нарахованого військового збору» відображається сума збору, нарахованого та утриманого з доходу, нарахованого платнику податку згідно із законодавством;

у графі 5 «Сума перерахованого військового збору» відображається фактична сума перерахованого збору до бюджету.

Щодо першого та другого питань

Дохід у вигляді дивідендів, який нараховується та виплачується інститутом спільного інвестування на користь фізичних осіб - засновників оподатковується податком на доходи фізичних осіб за ставкою 9 відсотків та військовий збір за ставкою 5 відсотків, а також відображається у Додатку 4ДФ до Розрахунку у порядку, визначеному п. 4 розділу IV Порядку.

Щодо третього та четвертого питань

Оскільки фактичний розподіл нерозподіленого прибутку за 2025 рік шляхом нарахування дивідендів буде здійснено Фондом після дати смерті платника податку – фізичної особи – акціонера, а саме у 2026 році (дата смерті акціонера серпень 2025 року), то Фонд як податковий агент не здійснює утримання податку на доходи фізичних осіб та військового збору і не відображає відомості про нараховані дивіденди у Додатку 4ДФ до Розрахунку, так як відсутній суб’єкт, на користь якого проводиться таке нарахування. Тобто розподілені дивіденди рахуються у Фонда як кредиторська заборгованість, яка буде вже конкретно нарахована безпосередньо спадкоємцю, який успадкує корпоративні права та право на отримання дивідендів. При цьому аналогічний порядок оподаткування дивідендів застосовується до моменту набуття спадкоємцями права на спадщину.

Крім того, у Додатку 4ДФ до Розрахунку відображається дохід у вигляді дивідендів, який нарахований податковим агентом на користь спадкоємців, у тому податковому періоді, в якому така сума фактично буде виплачена, із відповідним оподаткуванням та зазначенням суми податку на доходи фізичних осіб і військового збору, утримані (перераховані) до бюджету.

Тобто оподаткування доходу у вигляді дивідендів залежить не від періоду за який вони нараховуються, а від дати фактичного нарахування дивідендів.

Щодо п’ятого питання

Порядок оподаткування доходу, отриманого платником податку в результаті прийняття ним у спадщини чи дарунок коштів, майна, майнових чи немайнових прав, регулюється ст. 174 Кодексу.

Відповідно до п. 174.3 ст. 174 Кодексу особами, відповідальними за сплату (перерахування) податку до бюджету, є спадкоємці, які отримали спадщину.

Дохід у вигляді вартості успадкованого майна (кошти, майно, майнові чи немайнові права) у межах, що підлягає оподаткуванню, і зазначається в річній податковій декларації, крім спадкоємців-нерезидентів, які зобов'язані сплатити податок до нотаріального оформлення об'єктів спадщини або в сільських населених пунктах - до оформлення уповноваженою на це посадовою особою відповідного органу місцевого самоврядування за місцем відкриття спадщини, та спадкоємців, які отримали у спадщину об'єкти, що оподатковуються за нульовою ставкою податку на доходи фізичних осіб, а також іншими спадкоємцями - резидентами, які сплатили податок до нотаріального оформлення об'єктів спадщини або в сільських населених пунктах – до оформлення уповноваженою на це посадовою особою відповідного органу місцевого самоврядування за місцем відкриття спадщини.

Від