Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 29.05.2026 р. № 3106/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

 

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення від (…) щодо практичного застосування норм чинного законодавства і в межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні платник податків зазначив, що є фізичною особою – резидентом України у рамках комерційних відносин із компанією нерезидентом (…) став учасником програми довгострокового стимулювання у формі (…) відповідно до якої отримав права на акції вищевказаної іноземної компанії. Протягом звітного року платнику податків були надані права на акції із зазначенням їх кількості та ринкової вартості на дату надання права (Grant Date) та на дату реалізації права на інвестиційний актив (Vesting/Release Date). Протягом наступного звітного року платник податків продає належні йому акції відповідно до ринкової ціни на дату реалізації акцій.

Платник податку просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Щодо дати виникнення доходу:

Чи правильно платник податків розуміє, що згідно з п.п. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 Кодексу (визначення доходу) та п. 164.1 ст. 164 Кодексу, дохід виникає виключно на дату Vesting/Release, оскільки саме в цей момент відбувається фактичне отримання активу у власність та перехід усіх ризиків і вигод, пов'язаних з володінням акціями, тоді як на дату гранту (Grant Date) об'єкт оподаткування відсутній через відсутність факту передачі майна?

2. Щодо бази оподаткування та валютного курсу:

Чи правильно платник податків розуміє, що відповідно до п. 164.4 ст. 164 Кодексу, доходи, отримані у валюті, перераховуються у гривні за валютним курсом Національного банку України (далі – НБУ), що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів? Тобто базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором є ринкова вартість акцій на дату реалізації права на інвестиційний актив (Vesting/Release Date), помножена на курс НБУ станом на цю дату?

3. Щодо класифікації доходу від реалізації права на інвестиційний актив (Vesting) та відображення його у декларації про майновий стан та доходи фізичної особи за звітний період:

Чи правильно платник податків розуміє, що згідно з п.п. 163.1.3 п. 163.1 ст. 163 Кодексу (іноземні доходи) та п.п. 170.11.1 п. 170.11 ст. 170 Кодексу, отримання акцій від нерезидента безкоштовно класифікується як іноземний дохід, який відображається у рядку 10.10 Декларації про майновий стан і доходи? При цьому, оскільки на етапі вестінгу не відбувається відчуження активу, Додаток Ф1 (Розрахунок податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб та/або військового збору з доходів, отриманих від операцій з інвестиційними активами) до Декларації за звітний рік не подається (не складається)?

4. Щодо визначення витрат при подальшому продажі:

Чи правильно платник податків розуміє, що згідно з п.п. 170.2.2 п. 170.2

ст. 170 Кодексу, інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим від продажу, та витратами на придбання такого активу? Чи правильно я розумію, сума ринкової вартості акцій на дату вестінгу (реалізації права на інвестиційний актив), яка була раніше задекларована як іноземний дохід та з якої сплачено податки, є документально підтвердженими витратами на придбання інвестиційного активу для цілей розрахунку прибутку при продажі такого інвестиційного активу?

5. Щодо фіксації інвестиційного прибутку:

Чи правильно платник податків розуміє, що у разі продажу акцій у наступному звітному періоді за ціною, що більша за ціну вестінгу/ релізу (ціною за якою актив був визнаний доходом фізичної особи) , згідно з п.п. 170.2.6 п. 170.2 ст. 170 Кодексу, у платника податків виникає інвестиційний прибуток, який відображається у Додатку Ф1 як різниця колонки 4 «Сума доходу, отриманого від продажу інвестиційного активу**» та колонки 5 «Сума витрат на придбання інвестиційного активу……», у якій буде зазначена вартість набуття активу за ціною вестингу/релізу (яка раніше була визнана іноземним доходом та із якої були сплачені відповідні податки)?

6. Щодо фіксації інвестиційного збитку:

Чи правильно платник податків розуміє, що у разі продажу акцій у наступному звітному періоді за ціною, що менше за ціну вестінгу/ релізу (ціною за якою актив був визнаний доходом фізичної особи), згідно з п.п. 170.2.6 п. 170.2 ст. 170 Кодексу, у платника виникає інвестиційний збиток, який відображається у Додатку Ф1 як різниця колонки 4 «Сума доходу, отриманого від продажу інвестиційного активу**» та колонки 5 «Сума витрат на придбання інвестиційного активу……» у якій буде зазначена вартість набуття активу за ціною вестингу/релізу (яка раніше була визнана іноземним доходом та із якої були сплачені відповідні податки). Та цей збиток може бути використаний для зменшення загального фінансового результату від операцій з інвестиційними активами протягом звітного року або перенесений на наступні періоди згідно з п.п. 170.2.5 п. 170.2 ст. 170 Кодексу?

Згідно з частиною другою ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов’язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією України та законами України.

Пунктом 19¹.1 ст. 19¹ Кодексу передбачено, що контролюючі органи здійснюють контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати податків, зборів, платежів установлених цим Кодексом, а також надають індивідуальні податкові консультації з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Кодексом (п. 1.1 ст. 1 Кодексу).

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексом, відповідно до п.п. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 якого платником податку є фізична особа – резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Відповідно до п. 163.1 ст. 163 Кодексу об’єктом оподаткування резидента є, зокрема:

загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід (п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 Кодексу);

іноземні доходи – доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України (п.п. 163.1.3 п. 163.1 ст. 163 Кодексу).

Підпунктом 164.1.1 п. 164.1 ст. 164 Кодексу визначено, що загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються
за іншими правилами, визначеними Кодексом.

Особливості оподаткування іноземних доходів встановлено п. 170.11 ст. 170 Кодексу, згідно з п.п. 170.11.1 якого у разі якщо джерело виплат будь-яких оподатковуваних доходів є іноземним, сума такого доходу включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податку – отримувача, який зобов’язаний подати річну податкову декларацію, та оподатковується за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу, крім:

а) доходів, визначених п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу, що оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу;

б) прибутку від операцій з інвестиційними активами, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.2 ст. 170 Кодексу;

в) прибутку контрольованих іноземних компаній, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.13 ст. 170 Кодексу;

г) виплат у грошовій чи негрошовій формі у зв’язку з розподілом прибутку, або його частини, джерелом яких є утворення без статусу юридичної особи, створене на підставі правочину або зареєстроване відповідно до законодавства іноземної держави (території) без створення юридичної особи, що оподатковуються в порядку, визначеному п. 170.11¹ ст. 170 Кодексу.

Разом з тим доходи, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків визначено п. 164.2 ст. 164 Кодексу, зокрема:

інвестиційний прибуток від проведення платником податку операцій з цінними паперами, деривативами та корпоративними правами, випущеними в інших, ніж цінні папери, формах, крім доходу від операцій, зазначених у пп. 165.1.40 і 165.1.52 п. 165.1 ст. 165 Кодексу (п.п. 164.2.9 п. 164.2 ст. 164 Кодексу);

інші доходи, крім зазначених у ст. 165 Кодексу (п.п. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).

Особливості оподаткування інвестиційного прибутку визначено п. 170.2 ст. 170 Кодексу.

Згідно з п.п. 170.2.1 п. 170.2 ст. 170 Кодексу облік загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами ведеться платником податку самостійно, окремо від інших доходів і витрат. Для цілей оподаткування інвестиційного прибутку звітним періодом вважається календарний рік за результатами якого платник податку зобов’язаний подати річну податкову декларацію, в якій має відобразити загальний фінансовий результат (інвестиційний прибуток або інвестиційний збиток), отриманий протягом такого звітного року.

Відповідно до п.п. 170.2.2 п. 170.2 ст. 170 Кодексу інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу з урахуванням курсової різниці (за наявності), та його вартістю, що визначається із суми документально підтверджених витрат на придбання такого активу, або вартістю інвестиційного активу, що була задекларована особою як об’єкт декларування у порядку одноразового (спеціального) добровільного декларування відповідно до підрозділу 9⁴ розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, з урахуванням норм пп.170.2.4 – 170.2.6 п. 170.2 ст. 170 Кодексу (крім операцій з деривативами).

Згідно з п.п. 170.2.6 п. 170.2 ст. 170 Кодексу до складу загального річного оподатковуваного доходу платника податку включається позитивне значення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами за наслідками такого звітного (податкового) року.

Загальний фінансовий результат операцій з інвестиційними активами визначається як сума інвестиційних прибутків, отриманих платником податку протягом звітного (податкового) року, зменшена на суму інвестиційних збитків, понесених платником податку протягом такого року.

Якщо загальний фінансовий результат операцій з інвестиційними активами має від’ємне значення, його сума переноситься у зменшення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами наступних років до його повного погашення.

Водночас згідно з п.п. «б» п.п. 170.2.8 п. 170.2 ст. 170 Кодексу не підлягає оподаткуванню та не включається до загального річного оподатковуваного доходу дохід, отриманий платником податку від продажу інвестиційних активів, у випадку, визначеному пп. 165.1.40 та 165.1.52 п. 165.1 ст. 165 Кодексу.

Згідно з п. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у п.п. 167.2 – 167.5 ст. 167 Кодексу).

Також зазначені доходи є об’єктом оподаткування військовим збором для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1 п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Ставка військового збору для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, становить 5 відсотків об’єкта оподаткування, визначеного п.п. 1 п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 4 п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1 п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету визначено ст. 168 Кодексу та п.п. 1.4 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Під час нарахування (отримання) доходів, отриманих у вигляді валютних цінностей або інших активів (вартість яких виражена в іноземній валюті або міжнародних розрахункових одиницях), такі доходи перераховуються у гривні за валютним курсом Національного банку України, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів (п. 164.4 ст. 164 Кодексу).

Так, відповідно до п.п. 168.2.1 п. 168.2 ст. 168 Кодексу платник податку, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов’язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок і військовий збір з таких доходів.

При цьому особою, яка не є податковим агентом, вважається нерезидент або фізична особа, яка не має статусу суб’єкта підприємницької діяльності або не є особою, яка перебуває на обліку у контролюючих органах як особа, що провадить незалежну професійну діяльність (п.п. 168.2.2 п. 168.2 ст. 168 Кодексу).

Порядок подання річної декларації про майновий стан і доходи (податкової декларації) та строки сплати податків передбачено ст. 179 Кодексу, згідно з п. 179.1 якої платник податку зобов’язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи(податкову декларацію) (далі – Декларація) відповідно до Кодексу.

Форма Декларації та Інструкція щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи (далі – Інструкція), затверджені наказом Міністерства фінансів України від 02.10.2015 № 859, зі змінами. При цьому додатки є складовою частиною податкової декларації. Додатки заповнюються та подаються виключно за наявності доходів (витрат), розрахунок яких міститься у цих додатках (п. 2 розділу II Інструкції).

Декларація подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному року для платника податку на доходи фізичних осіб, у тому числі самозайнятих осіб, – до 01 травня року, що настає за звітним, крім випадків, передбачених розділом IV Кодексу (п.п. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49 Кодексу).

Фізична особа зобов’язана самостійно до 01 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов’язання, зазначену в поданій нею податковій декларації (п. 179.7 ст. 179 Кодексу).

Щодо питань першого та другого

Дохід, отриманий фізичною особою – резидентом з джерел за межами України, включається до загального річного оподатковуваного доходу як іноземний дохід та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах. При цьому датою отримання такого доходу є дата фактичного отримання такого активу (акцій) у власність.

Крім того, вартість зазначеного активу, яка виражена в іноземній валюті, перераховується у національну валюту за офіційним курсом гривні до іноземних валют, встановленим Національного банку України на дату, отримання такого активу.

Щодо питань третього-шостого

Якщо фізичною особою – резидентом України здійснюється продаж інвестиційного активу (акцій), отриманого від нерезидента – юридичної особи, то такий дохід включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податків як іноземний дохід та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором у порядку, визначеному п. 170.2 ст. 170 Кодексу. При цьому фізична особа зобов’язана подати Декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок на доходи фізичних осіб та військовий збір з таких доходів.

Одночасно зауважуємо, що податок на доходи фізичних осіб і військовий збір, сплачений з доходу, отриманого безоплатно від нерезидента – юридичної особи у вигляді акцій, не враховуються при обчисленні інвестиційного прибутку, оскільки зазначені податки у розумінні Кодексу не є витратами на придбання вказаного інвестиційного активу (акцій).

Відповідно до Інструкції у рядку 10.10 Декларації вказується сума іноземних доходів, розмір яких визначається відповідно до п. 170.11 ст. 170 розділу IV Кодексу:

у графі 3 рядка 10.10 вказується сума іноземних доходів, перерахована у гривнях, з урахуванням норм п. 164.4 ст. 164 розділу IV Кодексу;

у графі 6 рядка 10.10 вказується сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету за ставкою 18 відсотків, визначеною ст. 167 розділу IV Кодексу;

у графі 7 рядка 10.10 вказується сума військового збору, що підлягає сплаті до бюджету, розрахована за ставкою 5 відсотків, визначеною п.п. 1 п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Водночас зауважуємо, будь-які висновки щодо оподаткування доходів фізичних осіб, можуть надаватися за результатами перевірки умов, суттєвих обставин здійснення відповідних операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались, шлюбний договір або інший договір, укладений між подружжям тощо.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.