Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 01.06.2026 р. № 3160/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення                             щодо податкових наслідків з ПДВ в описаній у зверненні ситуації та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Підприємством опрацьовуються окремі питання, пов’язані з виконанням робіт з капітального ремонту та відновлення об’єктів житлової нерухомості за рахунок коштів місцевого бюджету, а саме:

1) чи поширюються норми пункту 197.15 статті 197 розділу V ПКУ на операції з виконання будівельно-монтажних робіт (капітального ремонту/реконструкції/відновлення житлових будинків) в описаній у зверненні ситуації;

2) чи поширюються норми пункту 197.15 статті 197 розділу V ПКУ на операції з постачання послуг із розробки проєктно-кошторисної документації, що здійснюються у межах вказаних робіт;

3) чи поширюються норми пункту 197.15 статті 197 розділу V ПКУ на операції з постачання послуг із технічного нагляду, що здійснюються у межах вказаних робіт;

4) чи виникають у Підприємства податкові зобов’язання з ПДВ у разі отримання послуг/робіт від підрядних організацій, якщо операції з постачання таких послуг/робіт підлягають звільненню від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 197.15 статті 197 розділу V ПКУ;

5) чи має право Підприємство включити до складу податкового кредиту суми ПДВ, зазначені у складених постачальниками податкових накладних, у разі, якщо частина операцій оподатковується ПДВ за ставкою 20 відс., а частина операцій підлягають звільненню від оподаткування ПДВ згідно з                      пунктом 197.15 статті 197 розділу V ПКУ;

6) чи зобов’язане Підприємство нараховувати податкові зобов’язання з ПДВ відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ, якщо придбані роботи використовуються в операціях, що підлягають звільненню від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 197.15 статті 197 розділу V ПКУ;

7) чи зобов’язане Підприємство нараховувати податкові зобов’язання з ПДВ відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ, якщо придбані послуги із розробки проєктно-кошторисної документації та технічного нагляду використовуються в операціях, що підлягають звільненню від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 197.15 статті 197 розділу V ПКУ;

8) чи зобов’язане Підприємство нараховувати податкові зобов’язання з ПДВ відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ та, відповідно, складати зведену податкову накладну з типом причини «13» (використання в операціях, що не є господарською діяльністю платника) і реєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН), якщо Підприємство виступає замовником робіт/послуг за бюджетні кошти, результати робіт залишаються на об’єктах комунальної власності, не приносять доходу Підприємству та не перебувають на його балансі як активи;

9) чи буде правомірним в описаній у зверненні ситуації складання зведеної податкової накладної з типом причини «13» не пізніше останнього дня звітного періоду, в якому Підприємством було отримано (придбано) роботи/послуги з ПДВ від підрядників, що фінансувалися за рахунок бюджетних коштів за КЕКВ 2610 або 3210?

Разом з тим у зверненні чітко не зазначено:

який суб’єкт є фактичним покупцем (отримувачем) зазначених у зверненні послуг (робіт);

чи є послуги із розробки проєктно-кошторисної документації та послуги із технічного нагляду невід’ємною складовою частиною будівельно-монтажних робіт із будівництва житла (у тому числі реконструкції, реставрації та капітального ремонту житла) та чи їх вартість включаються до складу вартості вказаних робіт.

У зв’язку з цим ДПС надає роз’яснення загальних норм податкового законодавства щодо порушених у зверненні питань.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 – 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1                      статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ.

Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі –                Закон № 996)).

Особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини) регулюються нормами Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).

Загальні положення про підряд (у тому числі будівельний підряд) визначено Главою 61 ЦКУ.

Правові та організаційні основи містобудівної діяльності встановлено Законом України від 17 лютого 2011 року № 3038-VI «Про регулювання містобудівної діяльності» із змінами і доповненнями (далі – Закон № 3038).

Будівництво – це нове будівництво, реконструкція, реставрація, капітальний ремонт об'єкта будівництва (пункт 1 частини першої статті 1 Закону № 3038).

Будівельні роботи – це роботи з нового будівництва, реконструкції, реставрації, капітального ремонту (пункт 2 Порядку виконання підготовчих та будівельних робіт, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України                    від 13 квітня 2011 року № 466 із змінами і доповненнями).

Капітальний ремонт будинку – комплекс ремонтно-будівельних робіт, пов'язаних з відновленням або поліпшенням експлуатаційних показників будинку, із заміною або відновленням несучих або огороджувальних конструкцій, інженерного обладнання та обладнання протипожежного захисту без зміни будівельних габаритів об'єкта та його техніко-економічних показників (Правила утримання жилих будинків та прибудинкових територій, затвердженими наказом Державного комітету України з питань житлово-комунального господарства від 17.05.2005 № 76, зареєстрованими в Міністерстві юстиції України 25.08.2005 за № 927/11207, із змінами і доповненнями (далі – Правила № 76)).

Реконструкція жилого будинку – комплекс будівельних робіт, спрямованих на поліпшення експлуатаційних показників приміщень житлового будинку шляхом їх перепланування та переобладнання, надбудови, вбудови, прибудови з одночасним приведенням їх показників відповідно до нормативно-технічних вимог (Правила № 76). 

Об'єкти житлової нерухомості – це будівлі, зареєстровані згідно із законодавством як об'єкти житлової нерухомості, дачні та садові будинки. (підпункт 14.1.129 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Пунктом 194.1 статті 194 розділу V ПКУ встановлено, що операції, зазначені у статті 185 розділу V ПКУ, крім операцій, що не є об'єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка та 7 і 14 відсотків, оподатковуються за ставкою, зазначеною у підпункті «а» пункту 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, яка є основною.

Податок на додану вартість становить 20 відс., 7 і 14 відс. бази оподаткування ПДВ та додається до ціни товарів/послуг.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Відповідно до пункту 197.15 статті 197 розділу V ПКУ звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання будівельно-монтажних робіт з будівництва доступного житла та житла, що будується за державні кошти.

Особливості оподаткування ПДВ операцій з постачання будівельно-монтажних робіт з будівництва доступного житла та житла, що будується за державні кошти, визначено в узагальнюючій податковій консультації, затвердженій наказом Міністерства фінансів України 09.08.2024 № 397.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ, а також складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в ЄРПН встановлено статтями 187, 198, 199 і 201 розділу V ПКУ.

Пунктами 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 5 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до складу податкового кредиту.

Відповідно до підпунктів «а» і «б» пункту 198.1 статті 198 розділу V ПКУ до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг, придбання (будівництва, спорудження, створення) необоротних активів.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні засоби почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 розділу V ПКУ).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН  податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 розділу V ПКУ (пункт 198.6 статті 198 розділу V ПКУ).

Пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, – у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в неоподатковуваних ПДВ операціях або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ).

Пунктом 199.1 статті 199 розділу V ПКУ визначено, що у разі, якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково − ні, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Порядок заповнення податкової накладної затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267, зі змінами і доповненнями (далі – Порядок № 1307).

Відповідно до пункту 11 Порядку № 1307 у разі нарахування податкових зобов'язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 розділу V ПКУ платник податку складає окремі зведені податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, які призначаються для їх використання / починають використовуватися:

1) в операціях, що не є об'єктом оподаткування;

2) в операціях, звільнених від оподаткування;

3) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

4) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Такі зведені податкові накладні складаються не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду.

У разі складання зведеної податкової накладної у графі «Зведена податкова накладна» зазначається код ознаки:

1 – у разі нарахування податкових зобов'язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ;

2 – у разі нарахування податкових зобов'язань відповідно до пункту 199.1 статті 199 розділу V ПКУ.

У зведених податкових накладних, у яких зазначено код ознаки 1 або 2, у графі «Отримувач (покупець)» платник податку зазначає власне найменування (П. І. Б.), у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний ІПН «600000000000», рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюється, а у верхній лівій частині зазначається відповідний тип причини відповідно до пункту 8 Порядку № 1307 (04 - Складена на постачання у межах балансу для невиробничого використання; 08 - Складена на постачання для операцій, які не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість; 09 - Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість; 13 - Складена у зв'язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності).

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС інформує.

Платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку − превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону № 996). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Податковий облік ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, а тому при визначенні порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання тих, чи інших товарів/послуг необхідно встановити фактичну сутність таких операцій і місце їх постачання, а також враховувати те, яким чином у бухгалтерському обліку відображається факт здійснення таких операцій.

Щодо питання 1

Якщо зазначені у зверненні роботи за своєю фактичною сутністю підпадають під категорію будівельно-монтажних робіт із будівництва житла (у тому числі реконструкції, реставрації та капітального ремонту житла) і оплата таких робіт відбувається шляхом перерахування державних коштів (коштів державного та/або місцевого бюджетів) з відповідного рахунку, відкритого у Державній казначейській службі України, безпосередньо на рахунок виконавця (підрядника) таких робіт, то операції виконавця (підрядника) з постачання замовнику таких робіт підлягатимуть звільненню від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 197.15 статті 197 розділу V ПКУ і, відповідно, вартість таких робіт необхідно формувати без ПДВ.

З питання віднесення зазначених у зверненні робіт до категорії будівельно-монтажних робіт із будівництва житла (у тому числі капітального ремонту, реконструкції та реставрації житла) ДПС рекомендує звернутися до Міністерства розвитку громад та територій України як до головного органу у

системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику, зокрема, у сфері будівництва, нормування у будівництві, містобудування, просторового планування територій та архітектури, а також одним із завдань якого є забезпечення формування та реалізація державної житлової політики.

Щодо питання 2

 

Якщо послуги із розробки проєктно-кошторисної документації не є невід’ємною складовою частиною будівельно-монтажних робіт із будівництва житла (у тому числі реконструкції, реставрації та капітального ремонту житла) та їх вартість не включаються до складу вартості вказаних робіт і, відповідно, такі послуги постачаються окремо від вказаних робіт, то на операції з постачання таких послуг норми пункту 197.15 статті 197 розділу V ПКУ не поширюються.

Щодо питання 3

 

Якщо послуги із технічного нагляду не є невід’ємною складовою частиною будівельно-монтажних робіт із будівництва житла (у тому числі реконструкції, реставрації та капітального ремонту житла) та їх вартість не включаються до складу вартості вказаних робіт і, відповідно, такі послуги постачаються окремо від вказаних робіт, то на операції з постачання таких послуг норми пункту 197.15 статті 197 розділу V ПКУ не поширюються.

Щодо питання 4

 

Податкові зобов’язання з ПДВ виникають у постачальника (платника) за операціями з постачання товарів/послуг, які підлягають оподаткуванню ПДВ, а не у покупця (отримувача) за операціями з придбання (отримання) товарів/послуг.

Якщо підрядні організації (платники ПДВ) здійснюють операції, що підлягають звільненню від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 197.15            статті 197 розділу V ПКУ, то безпосередньо за такими операціями податкові зобов’язання з ПДВ не виникають.

Щодо питань 5, 6 та 7

 

Право на віднесення сум ПДВ до складу податкового кредиту виникає у платника податку – покупця товарів/послуг на підставі податкової накладної, складеної з дотриманням норм податкового законодавства та зареєстрованої в ЄРПН платником податку – постачальником товарів/послуг на такого покупця за фактом здійснення господарської операції з постачання товарів/послуг, показники якої відповідають первинним (бухгалтерським) документам, складеним за такою господарською операцією.

Таким чином податкова накладна, складена постачальником (платником ПДВ) на покупця (платника ПДВ) за операцією з постачання послуг, яка підлягає оподаткуванню ПДВ, та зареєстрована в ЄРПН, є підставою для включення покупцем (платником ПДВ) зазначених у ній сум ПДВ до складу податкового кредиту, незалежно від того, чи такі послуги почали використовуватися в оподатковуваних ПДВ операціях у межах провадження господарської діяльності покупця (платника ПДВ) протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював покупець (платник ПДВ) оподатковувані ПДВ операції протягом такого звітного податкового періоду.

Водночас, у разі, якщо придбані покупцем (платником ПДВ) з ПДВ послуги (роботи) призначені для використання або починають використовуватися повною мірою в неоподатковуваних ПДВ операціях, у тому числі в операціях, що не є господарською діяльністю покупця (платника ПДВ), то у покупця (платника ПДВ) виникає обов’язок щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ.

Якщо придбані покупцем (платником ПДВ) з ПДВ послуги (роботи) частково використовуються в оподатковуваних ПДВ операціях, а частково в неоподатковуваних ПДВ операціях, у тому числі в операціях, що не є господарською діяльністю покупця (платника ПДВ), то у покупця (платника ПДВ) виникає обов’язок щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ за правилами, встановленими пунктом 199.1 статті 199 розділу V ПКУ.

Щодо питанн