Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 03.06.2026 р. № 3207/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

 

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс) розглянула звернення (…) щодо практичного застосування окремих норм податкового законодавства та в межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні платник податків зазначив, що фізична особа – резидент України (далі – Позикодавець) надала позику нерезиденту України (далі – Позичальник) в розмірі, що перевищує (…) доларів США (Позика). Умовами договору позики передбачено нарахування процентів за користування позикою. Позичальник повідомив Позикодавця про неможливість повернення позики у строк, заначений в договорі позики, зазначив про намір перевести борг з повернення позичених грошових коштів та нарахованих процентів та запропонував Позикодавцю:

1. Надати згоду на переведення боргу шляхом укладання тристороннього договору про переведення боргу, сторонами якого будуть 1) кредитор – Позикодавець, 2) боржник – Позичальник та 3) новий боржник – третя особа – юридична особа – нерезидент, та відповідно до умов якого новий боржник приймає на себе зобов’язання з повернення фізичній особі – Позикодавцю грошових коштів та сплату процентів за договором позики, укладеним між Позичальником та Позикодавцем; або

2. Надати письмову згоду на укладання Позичальником договору переведення боргу з третьою особою – юридичною особою-нерезидентом сторонами якого будуть 1) боржник –Позичальник та 2) новий боржник – третя особа – юридична особа-нерезидент, та відповідно до умов якого новий боржник приймає на себе зобов’язання з повернення фізичній особі-Позикодавцю грошових коштів та сплату процентів за договором позики, укладеним між Позичальником та Позикодавцем.

3. Таким чином, зобов’язання з повернення позики та сплати процентів за договором позики, укладеним між Позичальником та Позикодавцем, залишиться незмінним, а відбудеться заміна боржника (Позичальника) у цьому зобов’язанні на нового боржника – третю особу – юридичну особу – нерезидента.

У результаті виконання новим боржником (третьою особою – нерезидентом) зобов’язання з повернення фізичній особі позики у фізичної особи – Позикодавця не відбувається приріст активів, а фізична особа фактично отримує належні їй раніше оподатковані грошові кошти – основну суму позики, а також отримає проценти, нараховані відповідно до умов договору позики.

Платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію
з наступних питань:

1. Чи підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб та військовим збором основна сума позики та сума процентів, сплачені фізичний особі – Позикодавцю за договором позики, укладеним Позикодавцем та Позичальником, якщо їх повернення та сплату здійснено третьою особою – юридичною особою – нерезидентом на підставі тристороннього договору переведення боргу, укладеного такою юридичною особою з Позичальником та фізичною особою – Позикодавцем?

2. Чи підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб та військовим збором основна сума позики та сума процентів, сплачені фізичний особі-Позикодавцю за договором позики, укладеним Позикодавцем та Позичальником, якщо їх повернення та сплату здійснено третьою особою – юридичною особою – нерезидентом на підставі двостороннього договору переведення боргу, укладеного такою юридичною особою з Позичальником
за письмовою згодою фізичної особи – Позикодавця?

3. Якщо так, то за якою ставкою податків оподатковується основна сума позики, повернута фізичній особі третьою особою – юридичною особою – нерезидентом на підставі договору переведення боргу за договором позики та сума сплачених процентів?

4. Якщо так, в який момент у фізичної особи – резидента України виникає обов’язок нарахувати та сплатити податок на доходи фізичних осіб та військовий збір:

в момент надання письмової згоди на переведення боргу або укладення тристороннього договору переведення боргу, чи

в момент отримання фізичною особою – кредитором повернутої позики та суми нарахованих процентів в повному обсязі?

Згідно із частиною другою ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов’язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією України та законами України.

Пунктом 19¹.1 ст. 19¹ Кодексу передбачено, що контролюючі органи здійснюють контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати податків, зборів, платежів установлених Кодексом, а також надають індивідуальні податкові консультації з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до п.п. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Кодексу фінансова допомога – це фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі. Поворотна фінансова допомога – це сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати
за користування такими коштами, та є обов’язковою до повернення.

Правовою основою для надання (отримання) поворотної фінансової допомоги є договір позики (ст.ст. 1046 – 1053 Цивільного кодексу України
(далі – ЦКУ)).

Відповідно до ст. 1046 ЦКУ за договором позики одна сторона (позикодавець) передає у власність другій стороні (позичальникові) грошові кошти або інші речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов’язується повернути позикодавцеві таку ж суму грошових коштів
(суму позики) або таку ж кількість речей того ж роду та такої ж якості.

Згідно з ст. 1049 ЦКУ позичальник зобов’язаний повернути позикодавцеві позику (грошові кошти у такій самій сумі або речі, визначені родовими ознаками, у такій самій кількості, такого самого роду та такої самої якості, що були передані йому позикодавцем) у строк та в порядку, що встановлені договором.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Кодексом (п. 1.1 ст. 1 Кодексу).

Відповідно до п.п. 14.1.55 п. 14.1 ст. 14 Кодексу дохід, отриманий з джерел за межами України, – будь-який дохід, отриманий резидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності за межами митної території України, включаючи, зокрема, дохід від відчуження інвестиційних активів, у тому числі корпоративних прав, цінних паперів тощо; інші доходи від будь-яких видів діяльності за межами митної території України або територій, непідконтрольних контролюючим органам.

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексом, відповідно до п.п. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 якого платником податку є фізична особа – резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження
в Україні, так і іноземні доходи.

Відповідно до п. 163.1 ст. 163 Кодексу об’єктом оподаткування резидента
є, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід (п.п. 163.1.1
п. 163.1 ст. 163 Кодексу); іноземні доходи – доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України (п.п. 163.1.3 п. 163.1 ст. 163 Кодексу).

Статтею 165 Кодексу встановлено перелік доходів, які не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, зокрема, основна сума поворотної фінансової допомоги, наданої платником податку іншим особам, яка повертається йому, основна сума поворотної фінансової допомоги, що отримується платником податку (п.п. 165.1.31 п. 165.1 ст. 165 Кодексу).

Крім того, відповідно до п.п. 1.7 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу звільняються від оподаткування військовим збором доходи, що згідно з розділом IV Кодексу та підрозділом 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у
п.п. 165.1.36 п. 165.1 ст. 165, пп. 3 і 4 п. 170.13¹ ст. 170 Кодексу та п. 14 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Разом з тим, відповідно до п.п. 14.1.206 п. 14.1 ст. 14 Кодексу проценти – це дохід, який сплачується (нараховується) позичальником на користь кредитора як плата за використання залучених на визначений або невизначений строк коштів або майна.

Особливості оподаткування іноземних доходів встановлено п. 170.11
ст. 170 Кодексу, згідно з п.п. 170.11.1 якого у разі якщо джерело виплат будь-яких оподатковуваних доходів є іноземним, сума такого доходу включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податку – отримувача, який зобов’язаний подати річну податкову декларацію, та оподатковується за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу, крім:

а) доходів, визначених п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу, що оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу;

б) прибутку від операцій з інвестиційними активами, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.2 ст. 170 Кодексу;

в) прибутку контрольованих іноземних компаній, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.13 ст. 170 Кодексу;

г) виплат у грошовій чи негрошовій формі у зв’язку з розподілом прибутку, або його частини, джерелом яких є утворення без статусу юридичної особи, створене на підставі правочину або зареєстроване відповідно до законодавства іноземної держави (території) без створення юридичної особи, що оподатковуються в порядку, визначеному п. 170.11¹ ст. 170 Кодексу.

Крім того, перелік доходів, які включають до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків визначено п. 164.2
ст. 164 Кодексу.

Відповідно до п. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 ст. 167 Кодексу).

Також вказані доходи для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу є об’єктом оподаткування військовим збором (п.п. 1 п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Ставка військового збору становить, зокрема, для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення»
Кодексу, – 5 відсотків від об’єкта оподаткування, визначеного п.п. 1 п.п. 1.2
п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 4 п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1 п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету визначено ст. 168 Кодексу та п.п. 1.4 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Під час нарахування (отримання) доходів, отриманих у вигляді валютних цінностей або інших активів (вартість яких виражена в іноземній валюті або міжнародних розрахункових одиницях), такі доходи перераховуються у гривні за валютним курсом Національного банку України, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів (п. 164.4 ст. 164 Кодексу).

Так, відповідно до п.п. 168.2.1 п. 168.2 ст. 168 Кодексу платник податку, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов’язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок і військовий збір з таких доходів.

При цьому особою, яка не є податковим агентом, вважається нерезидент або фізична особа, яка не має статусу суб’єкта підприємницької діяльності або
не є особою, яка перебуває на обліку у контролюючих органах як особа,
що провадить незалежну професійну діяльність (п.п. 168.2.2 п. 168.2 ст. 168 Кодексу).

Порядок подання річної декларації про майновий стан і доходи (податкової декларації) та строки сплати податків передбачено ст. 179 Кодексу, згідно з
п. 179.1 якої платник податку зобов’язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи(податкову декларацію) (далі – Декларація) відповідно до Кодексу.

Форма Декларації та Інструкція щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи (далі – Інструкція), затверджені наказом Міністерства фінансів України від 02.10.2015 № 859, зі змінами. При цьому додатки є складовою частиною податкової декларації. Додатки заповнюються та подаються виключно за наявності доходів (витрат), розрахунок яких міститься у цих додатках (п. 2 розділу II Інструкції).

Декларація подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному року для платника податку на доходи фізичних осіб, у тому числі самозайнятих осіб, – до 01 травня року, що настає за звітним, крім випадків, передбачених розділом IV Кодексу (п.п. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49 Кодексу).

Фізична особа зобов’язана самостійно до 01 серпня року, що настає
за звітним, сплатити суму податкового зобов’язання, зазначену в поданій нею податковій декларації (п. 179.7 ст. 179 Кодексу).

Враховуючи зазначене, у разі якщо сума поворотної фінансової допомоги, повернутої третьою особою – нерезидентом Позикодавцю перевищує суму допомоги, яка була надана Позикодавцем на користь Позичальника, то сума такого перевищення включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу Позикодавця як іноземний дохід та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах.

Крім того, сума, нарахованих та отриманих процентів за договором позики включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу Позикодавця як іноземний дохід з відповідним оподаткуванням.

При цьому датою отримання таких доходів є дата фактичного надходження коштів фізичною особою.

Разом з тим, вартість зазначених коштів, яка виражена в іноземній валюті, перераховується у національну валюту за офіційним курсом гривні до іноземних валют, встановленим Національного банку України на дату, отримання такого активу.

При цьому фізична особа зобов’язана подати Декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок на доходи фізичних осіб та військовий збір з таких доходів.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.