Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 05.06.2026 р. № 3255/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо застосування положень постанови Кабінету Міністрів України від 02 березня 2022 року № 178 «Деякі питання обкладення податком на додану вартість за нульовою ставкою у період воєнного стану» (далі – Постанова № 178), та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ, повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Установою протягом 2024-2025 було укладено договори про закупівлю послуг з технічного обслуговування та ремонту автотранспортних засобів за державні кошти, з урахуванням сплати податку на додану вартість (далі – ПДВ) за ставкою 20%. Виконання таких послуг передбачає використання запасних частин, матеріалів та мастильних матеріалів, вартість яких включена до загальної ціни послуги та не виділяється як окремий предмет у договорі. При цьому у калькуляціях та актах виконаних робіт до договорів зазначено окремо вартість самих робіт, а також перелік і вартість використаних запасних частин та матеріалів.

Інформуючи про зазначене, Установа просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи вважається операція з надання послуг з ремонту та технічного обслуговування автотранспортних засобів (техніки), у межах якої виконавцем використовуються запасні частини, матеріали та мастила, і при цьому  предметом договору є саме надання цих послуг без окремого договору на постачання товарів, єдиною операцією з постачання послуг для цілей оподаткування податком на додану вартість (далі – ПДВ);

2) чи поширюється нульова ставка ПДВ, передбачена підпунктом «г» підпункту 195.1.2 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ та пункту 1 Постанови № 178, на операції з постачання (надання) послуг з ремонту та технічного обслуговування автотранспортних засобів (техніки), що надаються військовим частинам Державної прикордонної служби України;

3) чи вважаються запасні частини, матеріали та мастила, які використовуються виконавцем під час надання послуг із ремонту та технічного обслуговування автотранспортних засобів (техніки) і включаються до загальної вартості послуги, окремою операцією з постачання таких товарів для цілей оподаткування ПДВ;

4) чи має вплив на податкову кваліфікацію операції той факт, що в калькуляції чи акті виконаних робіт окремо зазначені вартість послуг і перелік з ціною використаних запасних частин і матеріалів, якщо договір передбачає   саме надання послуги, а передача товарів не є самостійним предметом договору;

5) чи правомірне застосування постачальником, який є платником ПДВ, ставки ПДВ 20% до повної вартості операції з надання послуг з ремонту та технічного обслуговування автотранспортних засобів (техніки) з урахуванням фактичних обстави наведених у цьому зверненні?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 

Відповідно до частини другої статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», зі змінами (далі – Закон № 996), бухгалтерський облік є обов’язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Статтею 5 розділу І ПКУ визначено, що поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу І ПКУ.

У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

У зв’язку з військовою агресією російської федерації проти України, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно до пункту 20 частини першої статті 106 Конституції України, Закону України від 12 травня 2015 року № 389-VІІІ «Про правовий режим воєнного стану» (далі – Закон № 389), Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні» (далі – Указ
№ 64/2022) на території України введено воєнний стан. Указ № 64/2022 затверджено Законом України від 24 лютого 2022 року № 2102-IX «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні».

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу ХХ ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Згідно з підпунктом «г» підпункту 195.1.2 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ за нульовою ставкою оподатковуються операції з постачання товарів для заправки (дозаправки) або забезпечення наземного військового транспорту чи іншого спеціального контингенту Збройних Сил України, що бере участь у миротворчих акціях за кордоном України, або в інших випадках, передбачених законодавством.

З метою здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі та стримування збройної агресії російської федерації та відповідно до підпункту «г» підпункту 195.1.2 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ Постановою № 178 із змінами, внесеними постановою Кабінету Міністрів України від 18 липня 2024 року № 831, визначено категорії установ, операції з постачання яким окремих товарів (запасних частин, акумуляторних батарей, автомобільних шин, охолоджуючих рідин, комплектуючих, додаткового обладнання тощо), визначених нормативними та технічними документами, для транспортних засобів, (зокрема спеціальних, спеціалізованих транспортних засобів), а також пально-мастильних матеріалів для транспортних засобів, що використовуються для потреб забезпечення національної безпеки та оборони України, захисту безпеки населення та інтересів держави, оподатковуються за нульовою ставкою ПДВ.

Так, до таких установ Постановою № 178 віднесено Збройні Сили України, Національну гвардію України, Службу безпеки України, Службу зовнішньої розвідки України, інші утворені відповідно до законів військові формування, їх з’єднання, військові частини, підрозділи, розвідувальні органи, Міністерство оборони України, Державну прикордонну службу України, Державну службу спеціального зв’язку та захисту інформації України, Міністерство внутрішніх справ України, Національну поліцію України, Державну службу з надзвичайних ситуацій України, Управління державної охорони України, заклади, установи або організації, що утримуються за рахунок коштів державного бюджету.

Постанова № 178 набрала чинності з дня її опублікування і застосовується з 24 лютого 2022 року (з урахуванням змін).

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ інших нормативно-правових актів, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1- 3

Нульова ставка ПДВ, відповідно до підпункту «г» підпункту 195.1.2 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ та Постанови № 178, застосовується до операцій з постачання товарів (запасних частин, акумуляторних батарей, автомобільних шин, охолоджуючих рідин, комплектуючих, додаткового обладнання тощо), визначених нормативними та технічними документами, для транспортних засобів (зокрема спеціальних, спеціалізованих транспортних засобів), а також пально-мастильних матеріалів, при умові, що такі операції з постачання здійснюються категорії суб’єктів, що визначені Постановою № 178, із змінами, та відповідають положенням (умовам) визначеним такою постановою.

До операцій з постачання послуг, включаючи технічне обслуговування та ремонт транспортних засобів, застосування нульової ставки ПДВ підпунктом «г» підпункту 195.1.2 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ та Постановою № 178 не передбачено. Операції з надання вказаних послуг підлягають оподаткуванню за ставкою 20 відсотків.

Якщо запасні частини, матеріали та мастила, чи інші товари є складовою частиною певної послуги, наприклад послуги з технічного обслуговування та

ремонту автотранспортних засобів (техніки), та їх вартість включається до загальної вартості такої послуги, то кожна з окремих складових частин такої послуги не розглядається як окремо визначена операція для цілей оподаткування ПДВ. Оподаткуванню ПДВ підлягає операція з постачання послуги в цілому, а не окремих її складових частин, в загальновстановленому порядку за ставкою 20 відсотків.

Якщо постачання послуг, в тому числі послуг з технічного обслуговування та ремонту автотранспортних засобів (техніки), здійснюється окремо від постачання запасних частин, та їх вартість не включається до вартості постачання запасних частин, то для цілей оподаткування податком на додану вартість постачання послуг та постачання запасних частин розглядається як окремо визначені операції.

Щодо питання 4

Відповідно до статті 1, частини першої статті 9 Закону № 996 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.

Згідно з абзацом 13 статті 1 Закону № 966 акт виконаних робіт (наданих послуг) - це первинний документ, який підтверджує факт надання послуг або виконання робіт. Акт є офіційним документом, який свідчить про те, що роботи виконані та послуги надані у повному обсязі та відповідно до умов договору.

Факт виділення запчастин та матеріалів в акті виконаних робіт (надання послуг) не змінює суті операції, якщо за договором предметом є саме послуга (наприклад, ремонт чи обслуговування). Податкові наслідки залежать виключно від того, чи є запчастини і матеріали, які виконавець використовує для виконання певних робіт, складовою послуги (її собівартістю), чи виступають як самостійний елемент постачання.

Щодо питання 5

Пунктом 52.1 статті 52 розділу ІІ ПКУ передбачено, що в індивідуальній податковій консультації контролюючим органом надаються роз’яснення з питань практичного використання норм податкового законодавства виходячи із суті питань, порушених у зверненні платника податку.

В межах надання індивідуальної податкової консультації контролюючий орган не здійснює аналіз господарських операцій платника та не проводить оцінку правомірності відображення окремих операцій в податковому обліку платника податку, яка може бути досліджена під час проведення відповідних перевірок, передбачених ПКУ.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).