Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 04.06.2026 р. № 3228/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення з питань оподаткування доходів нерезидента, та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс) повідомляє.

Як зазначено у зверненні, товариство є сільськогосподарським підприємством, яке спеціалізується на вирощуванні зернових культур (крім рису) та бобових культур.

Товариство заключило договір на вирощування насіння соняшника з резидентом Іспанії.

Насіння буде завозитися з Іспанії. Крім того, згідно умов договору нерезиденту буде сплачуватися роялті.

Заявник запитує:

1. Яка ставка податку на доходи нерезидента з джерелом їх походження з України в даному випадку 0% чи 5%?

2. Чи потрібно подавати додатково якусь звітність, оскільки товариство не є платником податку на прибуток?

3. Податок на доходи нерезидента з джерелом їх походження з України потрібно сплачувати по місцю реєстрації підприємства чи по місцю фактичного знаходження?

Щодо питання 1

Особливості оподаткування доходів нерезидентів визначені у п. 141.4 ст. 141 Кодексу.

Відповідно до п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб’єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у п.п. 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Перелік доходів, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України, які оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними п.п. 141.4.2 п.141.4 ст. 141 Кодексу, встановлений п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу.

Так, відповідно до п.п. «в» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст.141 Кодексу до таких доходів, зокрема, відноситься роялті.

Згідно зі ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Конвенція між Урядом Союзу Радянських Соціалістичних Республік та Урядом Іспанії про уникнення подвійного оподаткування доходів та майна від 01 березня 1985 року (далі - Конвенція) наразі застосовується в українсько-іспанських податкових відносинах відповідно до Закону України «Про правонаступництво України».

Положення Конвенції поширюються на осіб, зазначених у ст. 1 «Особи, до яких застосовується Конвенція» і п.п. «c» п. 1 ст. 3 «Загальні положення» Конвенції, та на податки, зазначені у ст. 2 «Податки, на які поширюється Конвенція».

Згідно з п. 1 ст. 7 «Доходи від авторських прав та ліцензій» Конвенції доходи від авторських прав та ліцензій, що виникають в одній Договірній Державі та сплачуються особі, яка фактично має право на них, яка є особою з постійним місцезнаходженням в другій Договірній Державі, можуть оподатковуватись у цій другій Договірній Державі.

Однак ці доходи можуть оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, та відповідно до законодавства цієї Договірної Держави, але податок, що стягується при цьому, не може перевищувати 5 відсотків валової суми цих доходів.

Відповідно до п. 2 ст. 7 Конвенції вираз «доходи від авторських прав та ліцензій», що використовується в цій статті, включає будь-які суми, що виплачуються за використання або надання права використання авторських прав на літературні, драматургічні, музичні, художні та наукові твори, включаючи кінофільми або будь-які засоби відтворення зображення або звуку, що використовуються для радіомовлення або телебачення, патентами, товарними знаками, знаками обслуговування, фірмовими найменуваннями, кресленнями або моделями, планами, формулами або секретами виробництва, а також за використання або надання права використання промислового, торговельного або наукового обладнання та за інформацію, пов'язану з промисловим, торговим або науковим досвідом.

Таким чином, відповідно до зазначених положень ст. 7 Конвенції, якщо доходи від авторських прав та ліцензій, що включають будь-які суми, наведені у п. 2 ст. 7 Конвенції, що виникають в Україні та сплачуються особі, яка фактично має право на них, і яка є особою з постійним місцезнаходженням в Іспанії, то такі доходи підлягають оподаткуванню в Україні за ставкою, зазначеною в абзаці другому п. 1 ст. 7 Конвенції (5 відсотків). 

В той же час, відповідно до п. 3 ст. 7 Конвенції, незважаючи на положення пункту 1, доходи, що виникають в одній Договірній Державі та сплачуються особі з постійним місцезнаходженням в другій Договірній Державі за використання або надання права використання авторських прав на літературні, драматургічні, музичні та художні твори (за винятком доходів, що стосуються кінофільмів або будь-яких засобів відтворення зображення або звуку, які використовуються для радіомовлення або телебачення), можуть оподатковуватися тільки в цій другій Договірній Державі.

Крім того, пунктом 4 ст. 7 Конвенції передбачено, що положення пунктів 1 і 3 не застосовуються, якщо особа, яка фактично має право на доходи від авторських прав і ліцензій і є особою з постійним місцезнаходженням в одній Договірній Державі, має в другій Договірній Державі, в якій виникають ці доходи, постійне представництво, і право або майно, стосовно яких виплачуються ці доходи, дійсно пов'язані з цим постійним представництвом. У цьому випадку застосовуються положення статті 5 цієї Конвенції.

Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України встановлено ст. 103 Кодексу.

Відповідно до п. 103.2 ст. 103 Кодексу особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором) і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Також, звертаємо увагу, що будь-які висновки щодо оподаткування доходів, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України можуть надаватися за результатами детального вивчення умов, суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались.

Щодо питання 2

Відповідно до п. 297.5 ст. 297 Кодексу платник єдиного податку, який здійснює на користь нерезидента - юридичної особи або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва на території України) будь-які виплати з доходів із джерелом їх походження з України, отриманим таким нерезидентом, здійснює нарахування та сплату податку з доходів нерезидента в порядку, розмірі та у строки, встановлені розділом III цього Кодексу.

Суб’єкти господарювання - юридичні особи, що обрали спрощену систему оподаткування, є платниками податку на прибуток підприємств при виплаті доходів (прибутків) нерезиденту із джерелом їх походження з України в порядку, визначеному п. 141.4 ст. 141 цього Кодексу. При цьому платники єдиного податку четвертої групи не є платниками податку при виплаті доходів, визначених абзацами четвертим - шостим п.п. 14.1.49 п. 14.1 ст 14 цього Кодексу (п.п. 133.1.1 п. 133.1 ст. 133 Кодексу).

Платник єдиного податку четвертої групи має подати Податкову декларацію з податку на прибуток підприємств, форма якої затверджена наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 № 897 зі змінами та доповненнями (далі – Декларація), де заповнюється рядок 23 ПН, в якому зазначається сума виплаченого доходу (сплаченого податку) з доходів нерезидентам у звітному періоді, та таблиці 1 «Розрахунок (звіт) податкових зобов’язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України» додатка ПН до рядка 23 ПН Декларації, інші показники не заповнюють та подають тільки Додаток ПН та Додаток ПП, інші додатки до Декларації не подають.

Додаток ПН заповнюється окремо по кожному нерезиденту, якому виплачуються доходи. При цьому, в Додатку ПН передбачено самостійне визначення ставки податку (%) згідно з міжнародним договором, в тому числі, звільнення від оподаткування.

Крім того, платником податку, що не сплачує податок у зв’язку з отриманням податкових пільг, в Додатку ПП до Декларації відображається інформація про суми таких податкових пільг.

Згідно з Довідником інших податкових пільг для сум прибутку, що не підлягають оподаткуванню згідно із міжнародними договорами України (з урахуванням норм п. 3.2 ст. 3 Кодексу) застосовується код пільги 11020025.

Таким чином, у разі якщо платник податку здійснює виплати нерезиденту, то такий платник податку повинен подати Декларацію за звітний податковий рік із заповненням рядка 23, Додаток ПН до Декларації, в якому вказується сума такого доходу, ставка податку та розрахований податок на доходи нерезидента по кожному нерезиденту окремо. При цьому, у разі якщо згідно із міжнародним договором про уникнення подвійного оподаткування податок на доходи нерезидента з джерелом його походження з України не сплачується або сплачується за зменшеною ставкою, то платник податку повинен подати разом із Додатком ПН до Декларації Додаток ПП до Декларації, в якому відображається інформація про суми таких податкових пільг.

Щодо питання 3

Підпунктом 14.1.156 п. 14.1 ст. 14 Кодексу встановлено, що податкове зобов'язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк), та/або сума коштів, сформована за рахунок податкових пільг, що були використані платником податків не за цільовим призначенням чи з порушенням порядку їх надання, встановленим цим Кодексом та/або Митним кодексом України;

Строком сплати податку та збору визнається період, що розпочинається з моменту виникнення податкового обов'язку платника податку із сплати конкретного виду податку і завершується останнім днем строку, протягом якого такий податок чи збір повинен бути сплачений у порядку, визначеному податковим законодавством. Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається не сплаченим своєчасно (п. 31.1 ст. 31 Кодексу).

Відповідно до п.п. 14.1.24 п. 14.1 ст. 14 Кодексу великий платник податків - юридична особа або постійне представництво нерезидента на території України, у якої обсяг доходу від усіх видів діяльності за останні чотири послідовні податкові (звітні) квартали перевищує еквівалент 50 мільйонів євро, визначений за середньозваженим офіційним курсом Національного банку України за той самий період, або загальна сума податків, зборів, платежів, сплачених до Державного бюджету України, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, крім митних платежів, за такий самий період перевищує еквівалент 1,5 мільйона євро, визначений за середньозваженим офіційним курсом Національного банку України за той самий період.

Реєстр великих платників податків на 2026 рік затверджено наказом Державної податкової служби України від 17.10.2025 № 1014 (зі змінами).

Згідно з п. 64.7 ст. 64 Кодексу центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, визначає порядок обліку платників податків у контролюючих органах та порядок формування Реєстру великих платників податків на відповідний рік з урахуванням критеріїв, визначених цим Кодексом для великих платників податків.

У разі включення платника податків до Реєстру великих платників податків на нього поширюються особливості, визначені цим Кодексом для великих платників податків.

Після включення платника податків до Реєстру великих платників податків та отримання повідомлення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, про таке включення платник податків зобов’язаний стати на облік за основним місцем обліку в територіальному органі центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, який здійснює супроводження великих платників податків, з початку податкового періоду (календарного року), на який сформовано Реєстр, та за неосновним місцем обліку в такому територіальному органі центрального органу виконавчої влади або його структурних підрозділах щодо наявних у межах населеного пункту за місцезнаходженням територіального органу центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, який здійснює супроводження великих платників податків, об’єктів оподаткування або об’єктів, які пов’язані з оподаткуванням за переліком, визначеним центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або через які провадиться діяльність такого великого платника податків.

Взяття на облік за основним місцем обліку великих платників податків здійснюється в міжрегіональних управліннях ДПС по роботі з великими платниками податків (Центральному, Східному, Західному, Південному, Північному).

Великий платник податків, щодо якого центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, прийнято рішення про переведення на облік у контролюючий орган, що здійснює супроводження великих платників податків, чи інший контролюючий орган, після взяття його на облік за новим місцем обліку зобов’язаний сплачувати податки за місцем попереднього обліку у контролюючих органах, а подавати податкову звітність та виконувати інші обов’язки, передбачені Кодексом, за новим місцем обліку (абзац сьомий п. 64.7 ст. 64 Кодексу).

Платники податків, що належать, зокрема, до великих підприємств, подають податкові декларації контролюючому органу в електронній формі з дотриманням вимог законів України від 22 травня 2003 року № 851-IV «Про електронні документи та електронний документообіг» зі змінами та доповненнями та від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» зі змінами та доповненнями (п. 49.4 ст. 49 Кодексу).

Отже, якщо місцезнаходження великого платника податків (юридична адреса) не співпадає з місцем податкового обліку в органі ДПС, сплата податку на прибуток підприємств повинна здійснюватися за місцезнаходженням платника, тобто на бюджетні рахунки відкриті на рівні головних управлінь Державної казначейської служби України в областях з відомчою ознакою «99».

Одночасно, у разі коли місцезнаходження великого платника податків (юридична адреса) співпадає з місцем податкового обліку в органі ДПС, сплата податку на прибуток повинна здійснюватися на бюджетні рахунки з податку на прибуток з ознакою «99» відкриті на рівні територіальних органів ДПС у містах, в яких знаходяться міжрегіональні управління ДПС по роботі з ВПП.

Оскільки податок на доходи нерезидента з джерелом їх походження з України є частиною податку на прибуток підприємств, то його сплата здійснюється в порядку, передбаченому для податку на прибуток підприємств.

Доведення платникам податків реквізитів рахунків, відкритих Казначейством, відбувається шляхом їх розміщення у рубриці «Рахунки для сплати платежів» субсайтів відповідних територіальних органів ДПС.

Податкова звітність з податку на прибуток великими платниками податків подається за основним місцем обліку до відповідного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП (Центрального, Східного, Західного, Південного, Північного).

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).