Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 09.06.2026 р. № 3320/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо оподаткування операцій з організації міжнародного перевезення вантажів у рамках процедури спільного транзиту відповідно до Конвенції про процедуру спільного транзиту (далі – Конвенція) та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство, як експедитор, планує здійснювати операції з організації міжнародного перевезення вантажів у рамках процедури спільного транзиту відповідно до Конвенції та має намір отримати авторизацію транзитного спрощення «використання загальної гарантії».

У межах зазначеної діяльності Товариство:

виступає утримувачем процедури транзиту (принципал);

забезпечує здійснення міжнародного перевезення вантажів територією країн спільного транзиту;

складає та подає транзитні декларації типу Т1 до системи NCTS;

координує переміщення товарів між митними органами відправлення та призначення;

забезпечує дотримання вимог митного режиму транзиту;

відповідає за точність інформації про товари, маршрути і гарантії, а також за дотримання термінів доставки;

у разі виникнення митного боргу принципал стає основним боржником.

Зазначені послуги надаються у межах одного договору транспортно-експедиторського обслуговування, факт міжнародного перевезення підтверджується єдиним транспортним документом (CMR).

Фінансове забезпечення сплати митних платежів надається страховою компанією. Отримувачами послуг є резиденти України.

Враховуючи вищевикладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи можуть зазначені у зверненні послуги розглядатися як послуги, повʼязані з міжнародним перевезенням (транзитом) вантажів;

2-3) чи підлягають зазначені у зверненні операції оподаткуванню ПДВ за нульовою ставкою зокрема, з урахуванням того, що Товариство не є безпосереднім перевізником;

4) чи має право Товариство, що здійснює зазначену діяльність, застосовувати спрощену систему оподаткування (єдиний податок, 3 група, ставка 5 відс. без сплати ПДВ);

5) чи виникають у Товариства обмеження щодо перебування на спрощеній системі оподаткування у звʼязку з виконанням функцій принципала та використанням фінансових гарантій страхових компаній;

6) чи належить діяльність, зазначена у зверненні, до заборонених для застосування спрощеної системи оподаткування?

Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996)).

Відносини, що виникають у сфері справляння податків, зборів і митних платежів, регулюються нормами ПКУ, Митного кодексу України (далі – МКУ) та іншими нормативно-правовими актами з питань оподаткування (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ і частина друга статті 1 МКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 – 5.3 статті 5 розділу І ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Засади організації та здійснення транзиту вантажів авіаційним, автомобільним, залізничним, морським і річковим транспортом через територію України визначено Законом України від 20 жовтня 1999 року № 1172-XIV «Про транзит вантажів»
(далі – Закон № 1172).

Відповідно до статті 1 Закону № 1172 транзит вантажів – це перевезення транспортними засобами транзиту транзитних вантажів під митним контролем через територію України між двома пунктами або в межах одного пункту пропуску через державний кордон України; транзитні послуги (роботи) – безпосередньо пов'язана з транзитом вантажів підприємницька діяльність учасників транзиту, що здійснюється в межах договорів (контрактів) перевезення, транспортного експедирування, доручення, агентських угод тощо; учасники транзиту – вантажовласники та суб'єкти підприємницької діяльності (перевізники, порти, станції, експедитори, морські агенти, декларанти та інші), які у встановленому порядку надають (виконують) транзитні послуги (роботи).

Транзитні послуги (роботи) призначаються для споживання та використання за межами митної території України і надаються (виконуються) на підставі відповідних дво- чи багатосторонніх договорів (контрактів) між учасниками транзиту (стаття 7 Закону № 1172).

Транзит вантажів супроводжується товарно-транспортною накладною, складеною мовою міжнародного спілкування (стаття 6 Закону № 1172).

Згідно зі статтею 90 глави 17 МКУ транзит – це митний режим, відповідно до якого товари та/або транспортні засоби комерційного призначення переміщуються під митним контролем між двома митними органами України або в межах зони діяльності одного митного органу без будь-якого використання цих товарів, без сплати митних платежів та без застосування заходів нетарифного регулювання зовнішньоекономічної діяльності.

Підприємство має право в порядку та на умовах, визначених МКУ, застосовувати спрощення, зокрема, використання загальної гарантії                     (частина перша статті 13 МКУ).

Відповідно до частини п’ятої статті 13 МКУ для надання авторизації на застосування спрощення підприємство подає до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну митну політику, заяву про надання авторизації на застосування спрощення та анкету самооцінки в порядку, передбаченому
статтею 19⁴ МКУ.

Підприємство-резидент, що виконує будь-яку роль в міжнародному ланцюзі постачання товарів (виробник, експортер, імпортер, митний представник, перевізник, експедитор, утримувач складу) та отримало авторизацію відповідно до вимог цієї глави, набуває статус авторизованого економічного оператора                     (частина перша статті 12 МКУ).

Частиною першою статті 12 МКУ визначено, що термін «експедитор» вживається у значенні, наведеному в Законі України від 1 липня 2004 року                               № 1955-IV «Про транспортно-експедиторську діяльність» (далі – Закон № 1955), згідно зі статтею 1 якого:

транспортно-експедиторська діяльність – підприємницька діяльність із надання транспортно-експедиторських послуг з організації та забезпечення перевезень експортних, імпортних, транзитних або інших вантажів;

експедитор (транспортний експедитор) – суб’єкт господарювання, який за  дорученням клієнта та за його рахунок виконує  або організовує виконання транспортно-експедиторських послуг, визначених договором транспортного експедирування;

клієнт – споживач послуг експедитора (юридична або фізична особа), який за договором транспортного експедирування самостійно або через представника, що діє від його імені, доручає експедитору виконати чи організувати або забезпечити виконання визначених договором транспортного експедирування послуг та оплачує їх, включаючи плату експедитору;

перевізник – юридична або фізична особа, яка взяла на себе зобов’язання і відповідальність за договором перевезення вантажу за доставку до місця призначення довіреного їй вантажу, перевезення вантажів та їх видачу (передачу) вантажоодержувачу або іншій особі, зазначеній у документі, що регулює відносини між експедитором та перевізником (стаття 1 Закону № 1955).

За договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов’язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов’язаних з перевезенням вантажу (стаття 9 Закону № 1955).

Конвенція визначає заходи щодо транзитного перевезення товарів між Європейським економічним співтовариством і країнами Європейської асоціації вільної торгівлі, а також між самими країнами спільного транзиту, в тому числі, у відповідних випадках, стосовно товарів, які перевантажують, направляють далі або складують, шляхом запровадження процедури спільного транзиту незалежно від виду і походження товарів (частина перша статті 1 Конвенції).

Згідно з частиною першою статті 3 Конвенції, для цілей цієї Конвенції термін «транзит» означає процедуру, під якою товари перевозяться під контролем компетентних органів з однієї договірної сторони до іншої договірної сторони або до тієї самої договірної сторони принаймні через один кордон.

У разі поміщення товарів у митний режим транзиту на умовах Конвенції перевізники зобов’язані виконувати обов’язки, визначені зазначеною Конвенцією (частина третя статті 191 МКУ).

Відповідно до частини першої статті 55 Конвенції за заявою митні органи можуть авторизувати будь-яке зі спрощень, зокрема, використання загальної гарантії чи звільнення від гарантії.

При цьому, частиною першою статті 560 Цивільного кодексу України передбачено, що  за гарантією банк, інша фінансова установа (гарант) гарантує перед кредитором (бенефіціаром) виконання боржником (принципалом) свого обов'язку.

Щодо питання 1

Питання щодо належності послуг, описаних у зверненні, до категорії послуг, які повʼязані з міжнародним перевезенням (транзитом) товарів, не належить до компетенції ДПС.

Щодо податку на додану вартість (питання 2, 3)

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Відповідно до підпунктів «а» та «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Постачання послуг – це будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Місцем постачання транспортно-експедиторських послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб’єкт господарювання або − у разі відсутності такого місця − місце постійного чи переважного його проживання (підпункт «ж» пункту 186.3 статті 186 розділу V ПКУ).

Відповідно до пункту 197.8 статті 197 розділу V ПКУ звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання послуг з перевезення (переміщення) пасажирів та вантажів транзитом через митну територію України, а також з постачання послуг, пов'язаних із таким перевезенням (переміщенням).

Звільнення від оподаткування, передбачене абзацом першим пункту 197.8 статті 197 розділу V ПКУ, не поширюється на операції з постачання послуг, що виконуються (надаються) для забезпечення переміщення (транспортування) природного газу транскордонними газопроводами (транспортування природного газу територією України в митному режимі транзиту).

Відповідно до абзацу «а» підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ операції з міжнародного перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом оподатковуються за нульовою ставкою. У випадку залучення експедитором до міжнародного перевезення перевізників нульова ставка, визначена підпунктом «а» підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ, застосовується саме такими перевізниками. При цьому міжнародним перевезенням вважається перевезення, що здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питань і фактичних обставин, що наявні у зверненні, ДПС повідомляє.

При визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій платники податку повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку − превалювання сутності над формою, згідно з яким операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (найменування) (стаття 4 Закону № 996).

Отже, порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг, що надаються Товариством, залежить від сутності таких послуг, а також від особливостей документального оформлення таких операцій. При цьому ПКУ передбачено різний порядок оподаткування ПДВ, зокрема, операцій з міжнародного перевезення вантажів, операцій з постачання послуг з транзитного перевезення, а також послуг, пов'язаних із транзитним перевезенням, транспортно-експедиторських послуг, тощо.

Так, нульова ставка ПДВ, визначена підпунктом «а» підпункту 195.1.3
пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ, може застосовуватися за операцією з міжнародного перевезення вантажів, але виключно перевізником, який безпосередньо здійснює перевезення, та за умови, що перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом. Отже, якщо Товариство безпосередньо не здійснює міжнародне перевезення, то право на застосування нульової ставки не має.

Операції з постачання послуг з перевезення (переміщення) пасажирів та вантажів транзитом через митну територію України, а також з постачання послуг, пов'язаних із таким перевезенням (переміщенням),  звільняються від оподаткування ПДВ. Таке транзитне перевезення повинно мати відповідне документальне підтвердження.

В той же час операції з постачання транспортно-експедиторських послуг (якщо такі послуги надаються резиденту України), послуг з оформлення транзитних декларацій (у тому числі типу Т1) для транзитного переміщення товарів, про
які йдеться у зверненні, оподатковуються ПДВ в загальному порядку за
ставкою 20 відсотків.

При цьому відповідно до норм ПКУ платники податку повинні самостійно визначати відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані ПКУ.

Щодо застосування спрощеної системи оподаткування (питання 4 – 6)

Правові засади застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також справляння єдиного податку встановлено главою 1
розділу XIV ПКУ.

Юридична особа чи фізична особа - підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою, та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному главою 1 розділу XIV ПКУ (пункт 291.3 статті 291 розділу XIV ПКУ).

До суб’єктів господарювання третьої групи, належать юридичні особи – суб’єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми, у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 1167 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня податкового (звітного) року (підпункт 3 пункту 291.4 статті 291 розділу XIV ПКУ).

Згідно з підпунктом 2 пункту 292.1 статті 292 розділу XIV ПКУ для платника єдиного податку (юридичної особи) доходом є будь-який дохід, включаючи дохід представництв, філій, відділень такої юридичної особи, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 статті 292
розділу XIV ПКУ.

У разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента) (пункт 292.4 статті 292 розділу XIV ПКУ).

Датою отримання доходу платника єдиного податку є дата надходження коштів платнику єдиного податку у грошовій (готівковій або безготівковій) формі, дата підписання платником єдиного податку акта приймання-передачі безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг). Для платника єдиного податку третьої групи, який є платником податку на додану вартість, датою отримання доходу є дата списання кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності                         (абзац перший пункту 292.6 статті 292 розділу XIV ПКУ).

Відповідно до пункту 291.6 статті 291 розділу XIV ПКУ платники єдиного податку першої – третьої груп повинні здійснювати розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) виключно в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій).

Пунктом 291.5 статті 291 розділу XIV ПКУ визначено перелік видів діяльності, здійснення яких не дає права на застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності.

Так, підпунктом 6 підпункту 291.5.1 пункту 291.5 статті 291 розділу XIV ПКУ визначено,  що не можуть бути платниками єдиного податку першої - третьої груп, зокрема, юридичні особи, які здійснюють діяльність у сфері фінансового посередництва, крім діяльності у сфері страхування, яка здійснюється страховими агентами, визначеними Законом України «Про страхування», сюрвейєрами, аварійними комісарами та аджастерами, визначеними розділом III ПКУ.

Враховуючи зазначене, юридична особа не може обрати спрощену систему оподаткування у разі здійснення діяльності у сфері фінансового посередництва, оскільки даний вид діяльності є забороненим для платників єдиного податку третьої групи.

У разі надання юридичною особою лише послуг за договором транспортного експедирування така особа може обрати спрощену систему оподаткування, якщо відповідає вимогам, встановленим главою 1 розділу XIV ПКУ та зареєструватися платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою.

При цьому доходом платника єдиного податку третьої групи  по договору транспортного експедирування є  сума його винагороди, яка зазначена в акті наданих послуг та сплачується безпосередньо клієнтом після виконання визначених договором послуг на підставі акту наданих послуг. Кошти, що надійшли йому під звіт на виконання умов такого договору  не включаються до доходу платника єдиного податку третьої групи.

Водночас зазначаємо, що самостійне утримання юридичною особою – платником єдиного податку третьої групи належної йому винагороди за надані послуги, виконані роботи за договором транспортного експедирування з отриманих від покупців коштів буде відбуватися взаємозалік зустрічних грошових зобов’язань та підпадати під поняття негрошової форми розрахунків, що є порушенням вимог перебування на спрощеній системі оподаткування відповідно до пункту 291.6                 статті 291 розділу XIV ПКУ.

У разі застосування платником єдиного податку іншого способу розрахунків, ніж зазначені у пункті 291.6 статті 291 розділу XIV ПКУ (крім платників єдиного податку третьої групи - електронних резидентів (е-резидентів), - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому допущено такий спосіб розрахунків (підпункт 4 підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298
розділу XIV ПКУ).

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.