Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 10.06.2026 р. № 3338/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо оподаткування ПДВ та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ і підпунктом «в» підпункту 69.41.3 підпункту 69.41 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі − ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство (платник ПДВ) отримало від нерезидента товари для тимчасового використання (тестування), без переходу права власності, які обліковуються Товариством на позабалансовому рахунку та підлягають поверненню власнику після завершення тестування.

Ввезення товарів на митну територію України здійснено у митному режимі тимчасового ввезення (оформлена митна декларація типу ІМ 31) з умовним частковим звільненням від оподаткування митними платежами. Строк тимчасового ввезення становить 90 календарних днів.

При митному оформленні товарів Товариством сплачено 9 відсотків від суми митних платежів (в т.ч. ПДВ), яка підлягала б сплаті у разі випуску цих товарів у вільний обіг на митній території України у митному режимі імпорту.

Після завершення тестування, але не пізніше встановленого терміну тимчасового ввезення, Товариство повинно за свій рахунок вивезти товари за межі митної території України шляхом поміщення їх у митний режим реекспорту. При цьому товари мають бути повернуті власнику у тому самому стані, в якому вони були ввезені, з урахуванням можливого звичайного зносу.

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи має право Товариство включити до складу податкового кредиту суму ПДВ, яка була сплачена ним при митному оформленні товарів, ввезених у митному режимі тимчасового ввезення з умовним частковим звільненням від оподаткування митними платежами на підставі митної декларації типу ІМ 31;  

2) чи зобов’язане Товариство нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ при подальшому вивезенні за межі митної території України в митному режимі реекспорту товарів, які були тимчасово ввезені з частковим звільненням від оподаткування митними платежами, якщо суми сплаченого ПДВ були включені до складу податкового кредиту?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків, зборів і митних платежів, регулюються нормами ПКУ, Митного кодексу України (далі – МКУ) та іншими нормативно-правовими актами з питань оподаткування (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ і частина друга статті 1 розділу І МКУ).

Відповідно до підпункту 27 частини першої статті 4 МКУ до митних платежів належать: мито; акцизний податок із ввезених на митну територію України підакцизних товарів (продукції); податок на додану вартість із ввезених на митну територію України товарів (продукції).

 З метою застосування законодавства України з питань митної справи запроваджуються митні режими, що визначені МКУ, зокрема:

реекспорт – це митний режим, відповідно до якого товари, що були раніше ввезені на митну територію України або на територію вільної митної зони, вивозяться за межі митної території України без сплати вивізного мита та без застосування заходів нетарифного регулювання зовнішньоекономічної діяльності (стаття 85 МКУ);

тимчасове ввезення – це митний режим, відповідно до якого іноземні товари, транспортні засоби комерційного призначення ввозяться для конкретних цілей на митну територію України з умовним повним або частковим звільненням від оподаткування митними платежами та без застосування заходів нетарифного регулювання зовнішньоекономічної діяльності і підлягають реекспорту до завершення встановленого строку без будь-яких змін, за винятком звичайного зносу в результаті їх використання (стаття 103 МКУ).

Згідно з пунктом 2 частини першої статті 86 МКУ митний режим реекспорту може бути застосований до товарів, які при ввезенні на митну територію України мали статус іноземних та були поміщені у митний режим тимчасового ввезення та вивозяться за межі митної території України у тому самому стані, в якому вони були ввезені на митну територію України, крім природних змін їх якісних та/або кількісних характеристик за нормальних умов транспортування та зберігання, а також змін, що допускаються у разі використання таких товарів у митному режимі тимчасового ввезення.

Особливості застосування митного режиму тимчасового ввезення визначені главою 18 МКУ.

Частиною третьою статті 104¹ МКУ передбачено, що при поміщенні товарів у митний режим тимчасового ввезення підприємство  повинно сплатити митні платежі відповідно до статті 106 МКУ або надати забезпечення сплати митних платежів відповідно до розділу X МКУ.

Товари, транспортні засоби можуть бути поміщені у митний режим тимчасового ввезення з умовним повним звільненням від оподаткування митними платежами (стаття 105 МКУ) та з умовним частковим звільненням від оподаткування митними платежами (стаття 106 МКУ).

У разі тимчасового ввезення товарів з умовним частковим звільненням від оподаткування митними платежами за кожний повний або неповний календарний місяць заявленого строку перебування на митній території України сплачується 3 відсотки суми митних платежів, яка підлягала б сплаті у разі випуску цих товарів у вільний обіг на митній території України, розрахованої на дату поміщення їх у митний режим тимчасового ввезення. Сума митних платежів, сплачена на підставі умовного часткового звільнення від оподаткування митними платежами, поверненню не підлягає  (частини друга та шоста статті 106 МКУ).

Строк тимчасового ввезення товарів встановлюється митним органом у кожному конкретному випадку, але не повинен перевищувати трьох років з дати поміщення товарів у митний режим тимчасового ввезення (частина перша статті 108 МКУ).

Відповідно до статті 111 МКУ іноземні товари, поміщені у митний режим тимчасового ввезення, зберігають статус іноземних товарів.

Митний режим тимчасового ввезення завершується, зокрема, у випадку вивезення (реекспорту) товарів за межі митної території України (частини перші статей 122 та 73⁸ МКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «в», «г» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з ввезення товарів на митну територію України; вивезення товарів за межі митної території України.

З метою оподаткування ПДВ до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений МКУ.

Під ввезенням товарів на митну територію України і вивезенням товарів за межі митної території України розуміється сукупність дій, пов’язаних із переміщенням товарів через митний кордон України у будь-який спосіб у відповідному напрямку, відповідно до МКУ (підпункт 14.1.21¹ пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ встановлено статтями 187, 198 і 201 розділу V ПКУ.

Згідно з підпунктом "ґ" пунктом 198.1 статті 198 розділу V ПКУ до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно з пунктом 187.8 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов’язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту за такими операціями є дата сплати податку за податковими зобов’язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 розділу V ПКУ (пункт 198.2 статті 198 розділу V ПКУ).

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 розділу V ПКУ).

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 розділу V ПКУ не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) податковими накладними/ розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 розділу V ПКУ.

У разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку (пункт 201.12 статті 201 розділу V ПКУ).

Особливості оподаткування ПДВ операцій під час переміщення товарів через митний кордон України залежно від обраного митного режиму визначено статтею 206 розділу V ПКУ.

Так, операції з вивезення товарів у митному режимі реекспорту звільняються від оподаткування, крім операцій з вивезення відповідно до пунктів 3 (щодо товарів у вигляді продуктів їх переробки) та 5 частини першої статті 86 розділу V МКУ, що оподатковуються податком за ставкою, визначеною підпунктом 195.1.1 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ (пункт 206.5 статті 206 розділу V ПКУ).

Згідно з пунктом 206.7 статті 206 розділу V ПКУ до операцій із ввезення товарів на митну територію України у митному режимі тимчасового ввезення застосовується умовне повне звільнення від оподаткування або умовне часткове звільнення від оподаткування за умови дотримання вимог та обмежень, встановлених главою 18 МКУ.

Умовне часткове звільнення від оподаткування застосовується до товарів та в порядку, визначених статтею 106 МКУ. Сплачені суми ПДВ включаються платником до складу податкового кредиту у звітному (податковому) періоді, в якому було сплачено податок (підпункт 206.7.2 пункту 206.7 статті 206 розділу V ПКУ).

Пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, – у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в неоподатковуваних ПДВ операціях або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ).

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та МКУ, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питання 1

При здійсненні платником податку операцій з ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку.

Отже, сума податку, сплачена платником податку при здійсненні операції з ввезення товарів на митну територію України (в тому числі у митному режимі тимчасового ввезення), може бути включена до складу податкового кредиту відповідного звітного періоду на підставі належним чином оформленої митної декларації.

Щодо питання 2

Якщо платник податку здійснює операції з вивезення товарів у митному режимі реекспорту (в тому числі товарів, які були ввезені на митну територію України у митному режимі тимчасового ввезення з частковим звільненням від оподаткування митними платежами),  які відповідно до пункту 206.5 статті 206 розділу V ПКУ звільняються від оподаткування ПДВ, то у податковому періоді, на який припадає таке вивезення, платник повинен здійснити нарахування ПДВ відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ виходячи з бази оподаткування, визначеної з митної вартості товарів, розрахованої при їх ввезенні на митну територію України.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).