Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 12.06.2026 р. № 3401/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

Державна податкова служба України, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення (   ) щодо практичного застосування норм податкового законодавства і в межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні платник податків повідомила, що починаючи з 2022 року центр життєвих та економічних інтересів знаходиться в Республіці Польща (далі – Польща). Разом з платником податків проживає її сім’я. Діти платника податків відвідують навчальні заклади в Польщі. Платник має постійне житло в Польщі, банківські рахунки в польських банках. Платник податків працює дистанційно на посаді заступника генерального директора українського товариства. На території України у платника відсутня житлова нерухомість.

Враховуючи вищезазначене, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Чи має платник податків починаючи з 2025 року, статус нерезидента України, попри отримання доходів з України та дистанційної роботи на посаді заступника генерального директора ТОВ (  )?

2. Якщо платник податків має статус фізичної особи – нерезидента  України, чи зобов’язана вона подавати Звіт про контрольовану іноземну компанію (далі – Звіт про КІК) за 2025 рік?

3. Чи зобов’язаний платник податків, як фізична особа - нерезидент подавати Повідомлення про втрату статусу контролюючої особи у зв’язку з втратою
з 2025 року статусу податкового резидента України?

Щодо першого питання

Визначення резидентського статусу фізичних осіб є визначальним для з’ясування порядку оподаткування доходів особи згідно з нормами Кодексу.

Нерезиденти – це фізичні особи, які не є резидентами України (п.п. «в»
п.п. 14.1.122 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Поняття «резидент» встановлено п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, відповідно до якого фізична особа – резидент – це фізична особа, яка має місце проживання в Україні.

Водночас місцем проживання фізичної особи згідно зі ст. 29 Цивільного кодексу України є житло, в якому вона проживає постійно або тимчасово. При цьому фізична особа може мати кілька місць проживання.

Відповідно до ст. 3 Закону України від 11 грудня 2003 року № 1382-1V «Про свободу пересування та вільний вибір місця проживання в Україні» місце проживання – житло з присвоєною у встановленому законом порядку адресою, в якому особа проживає, а також апартаменти (крім апартаментів у готелях), кімнати та інші придатні для проживання об'єкти нерухомого майна, заклад для бездомних осіб, інший надавач соціальних послуг з проживанням, стаціонарна соціально-медична установа та інші заклади соціальної підтримки (догляду), в яких особа отримує соціальні послуги.

У разі якщо фізична особа має місце проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо така особа має місце постійного проживання в Україні (абзац другий п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

При цьому постійним місцем проживання згідно зі ст. 4 Митного кодексу України є місце проживання на території будь-якої держави не менше одного року громадянина, який не має постійного місця проживання на території інших держав і має намір проживати на території цієї держави протягом будь-якого строку, не обмежуючи таке проживання певною метою, і за умови, що таке проживання не є наслідком виконання цим громадянином службових обов'язків або зобов'язань за договором (контрактом).

Якщо особа має місце постійного проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо має більш тісні особисті чи економічні зв’язки (центр життєвих інтересів) в Україні.

У разі якщо державу, в якій фізична особа має центр життєвих інтересів, не можна визначити, або якщо фізична особа не має місця постійного проживання у жодній з держав, вона вважається резидентом, якщо перебуває в Україні не менше 183 днів (включаючи день приїзду та від’їзду) протягом періоду або періодів податкового року.

Достатньою (але не виключною) умовою визначення місця знаходження центру життєвих інтересів фізичної особи є місце постійного проживання членів її сім'ї або її реєстрації як суб'єкта підприємницької діяльності (п.п. «в»
п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Водночас, якщо неможливо визначити резидентський статус фізичної особи, використовуючи попередні положення п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, фізична особа вважається резидентом, якщо вона є громадянином України (абзац четвертий п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Якщо всупереч закону фізична особа - громадянин України має також громадянство іншої країни, то з метою оподаткування цим податком така особа вважається громадянином України, який не має права на залік податків, сплачених за кордоном, передбаченого цим Кодексом або нормами міжнародних угод України.

Достатньою підставою для визначення особи резидентом є самостійне визначення нею основного місця проживання на території України у порядку, встановленому Кодексом, або її реєстрація як самозайнятої особи (абзац сьомий п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Разом з тим зауважуємо, що до повноважень контролюючого органу не відноситься функція визначення резидентського статусу фізичної особи, тобто фізична особа самостійно визначає його на підставі п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу.

Крім того, Положення Конвенції (https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/ 616_168#Text), яка є чинною в українсько-польських податкових відносинах з 11.03.1994, застосовуються «до осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (ст. 1 Конвенції). Термін «особа» означає фізичну особу,  компанію і будь-яке інше об’єднання осіб (п. 1 ст. 3 Конвенції).

Відповідно до п. 3 ст. 2 Конвенції податками, на які поширюється Конвенція, в Україні є, зокрема, «прибутковий податок з громадян України, іноземних громадян та осіб без громадянства», у Польщі – «прибутковий податок з фізичних осіб».

«Ця Конвенція застосовується також до будь-яких ідентичних або подібних по суті податків, які стягуються одною з  Договірних Держав після дати підписання цієї Конвенції, в доповнення до або замість існуючих податків цієї Договірної Держави» (п. 4 ст. 2 Конвенції).

Відповідно до п. 1 ст. 4 (Резиденція) Конвенції «при застосуванні цієї Конвенції термін «резидент однієї Договірної Держави» означає особу, яка за законодавством цієї Держави підлягає оподаткуванню в ній на підставі місця проживання, постійного місця перебування, місця знаходження керівного органу, місця реєстрації або іншого аналогічного критерію. Цей термін, разом з тим, не включає особу, яка підлягає оподаткуванню в цій Державі, тільки якщо ця особа одержує доходи з джерел в цій Державі або стосовно майна, що в ній знаходиться».

«У випадку, коли відповідно до положень пункту 1 цієї статті фізична особа є резидентом обох Договірних Держав, її становище визначається відповідно до таких правил:

a) він вважається резидентом Договірної Держави, де він має постійне житло. Якщо він має постійне житло в обох Договірних Державах, він вважається резидентом тієї Держави, де  він має найбільш тісні особисті  й економічні зв'язки (центр життєвих інтересів);

b) у разі, коли Договірна Держава, в якій він має центр життєвих інтересів не може бути визначена, або коли він не має постійного житла в жодній з Договірних Держав, він вважається резидентом тієї Договірної Держави, де він звичайно й проживає;

c) якщо він звичайно проживає в обох Державах або коли він звичайно не проживає в жодній з них, він вважається резидентом тієї Держави, громадянином якої він є;

d) якщо він є громадянином обох Договірних Держав або коли він не є громадянином жодної з них, компетентні органи Договірних Держав вирішують це питання за взаємною згодою» (п. 2 ст. 4 Конвенції).

Таким чином, критерії, за якими визначається резиденція осіб, на яких поширюються положення Конвенції, зазначені у ст. 4, використовуються виключно для встановлення кола осіб, які підпадають під дію цього двостороннього міжнародного договору (відповідно до ст. 1 Конвенції такі особи мають бути резидентами України чи Польщі – однієї з двох країн, які є сторонами Конвенції). Натомість, дійсний податковий (резидентський) статус певної особи як такої визначається кожною з Договірних Держав – учасниць Конвенції (Україною та Польщею) згідно з національним (внутрішнім) податковим законодавством цих держав.

Так, зокрема, якщо йдеться про фізичну особу, яка відповідно до положень
п. 1 ст. 4 Конвенції є резидентом обох Договірних Держав (тобто коли згідно з національним (внутрішнім) законодавством і України, і Польщі певна фізична особа є податковим резидентом кожної із цих країн) її статус (резиденція) з метою застосування Конвенції буде визначатися шляхом послідовного застосування критеріїв, зазначених у пп. «а» – «d» п. 2 ст. 4 Конвенції. Це, в свою чергу, дозволяє визначитись, під дію яких саме положень Конвенції, підпадають доходи, отримані особами – резидентами України та Польщі, на яких поширюється Конвенція.

Крім того, звертаємо увагу, що згідно з Віденською конвенцією про право міжнародних договорів від 23.05.1969 з метою трактування положень чинних міжнародних договорів України про уникнення подвійного оподаткування застосовуються офіційні Коментарі (далі – Коментарі) до Модельної  податкової  конвенції Організації  економічного співробітництва і розвитку (далі – Модельна конвенція ОЕСР, https://www.oecd-ilibrary.org/taxation/model-tax-convention-on-income-and-on-capital-condensed-version-2017_mtc_cond-2017-en,), покладеної в основу більшості цих міжнародних договорів, у тому числі Конвенції.

Щодо критеріїв резиденції, зазначених у п.п. «b» п. 2 ст. 4 Конвенції, то відповідно до п. 15 Коментарів до п. 2 ст. 4 (Резидент) Модельної конвенції ОЕСР при встановленні Договірної Держави, в якій особа, що має постійне житло в обох Договірних Державах, має найбільш тісні особисті й економічні звʼязки (центр життєвих інтересів), слід враховувати усі обставини в цілому («мають враховуватись  сімейні та соціальні відносини особи, її професійна, політична, культурна чи інша діяльність, її місце ведення підприємницької діяльності, місце, з якого така особа управляє своїм майном тощо»), але особливу увагу слід звертати на особисті дії цієї особи. Зокрема, «якщо особа, яка має постійне житло в одній Державі, створює друге житло в іншій Державі, зберігаючи при цьому перше, той факт, що вона зберігає перше житло в середовищі, де вона завжди проживала, працювала і де вона має свою сім’ю і майно, може разом з іншими елементами свідчити про те, що ця особа зберегла центр своїх життєвих інтересів у першій Державі».

При цьому у Коментарях вказується, що поняття «місце звичайного проживання» не означає просто присутність особи в одній з двох Договірних Держав більшу кількість днів протягом певного періоду, натомість це поняття стосується «частоти, тривалості та регулярності перебування у певній Державі, що є частиною усталеного розпорядку життя особи і тому є більш, ніж тимчасовими» (п. 19 Коментарів до п. 2 ст. 4 (Резидент) Модельної конвенції ОЕСР).

Слід зазначити, що для цілей оподаткування визначення резидентського статусу конкретної особи є ключовим питанням, як для країни, в якій така особа визнається резидентом і несе повну податкову відповідальність (країна резиденції має право оподатковувати доходи такої особи, отримані з будь-яких джерел, включаючи закордонні), так і в цілях застосування відповідних положень (статтей) Конвенції (які згідно з основною метою Конвенції встановлюють правила, що дозволяють уникати випадків так званого юридичного подвійного оподаткування – коли один і той же дохід оподатковується в руках однієї й тієї ж особи більше, ніж однією Договірною Державою – Україною чи Польщею).

Крім того, ст. 108¹ Кодексу визначено порядок проведення процедури взаємного узгодження.

Щодо другого та третього питань

Контрольованою іноземною компанією (далі – КІК) визнається будь-яка юридична особа, зареєстрована в іноземній державі або території, яка визнається такою, що знаходиться під контролем фізичної особи – резидента України або юридичної особи – резидента України (підпункт 39².1.1 пункту 39².1 статті 39² Кодексу).

Підпунктом 39².1.2 пункту 39².1 статті 39² Кодексу передбачено, що контролюючою особою є фізична особа або юридична особа - резиденти України, що є прямими або опосередкованими власниками (контролерами) КІК, яка:

а) володіє часткою в іноземній юридичній особи у розмірі більше
ніж 50 відсотків;

б) володіє часткою в іноземній юридичній особі у розмірі більше
ніж 10 відсотків, за умови, що декілька фізичних осіб - резидентів України та/або юридичних осіб - резидентів України володіють частками в іноземній юридичній особі, розмір яких у сукупності становить 50 і більше відсотків;

в) окремо або разом із іншими резидентами України пов’язаними особами здійснює фактичний контроль над іноземною юридичною особою.

Пунктом 39².5 статті 39² Кодексу встановлені вимоги щодо складання та подання Звіту про КІК. Зокрема, підпунктом 39².5.2 пункту 39².5 статті 39² Кодексу передбачено, що контролюючі особи зобов'язані подавати Звіт про КІК до контролюючого органу одночасно з поданням річної декларації про майновий стан і доходи або податкової декларації з податку на прибуток підприємств за відповідний календарний рік засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги».

Згідно з підпунктом 39².5.5 пункту 39².5 статті 39² Кодексу фізична особа (юридична особа) - резидент України зобов’язана повідомляти контролюючий орган про:

кожне безпосереднє або опосередковане набуття частки в іноземній юридичній особі або початок здійснення фактичного контролю над іноземною юридичною особою, що призводить до визнання такої фізичної (юридичної) особи контролюючою особою відповідно до вимог статті 39² Кодексу;

заснування, створення або набуття майнових прав на частку в активах, доходах чи прибутку утворення без статусу юридичної особи;

кожне відчуження частки в іноземній юридичній особі або припинення здійснення фактичного контролю над іноземною юридичною особою, що призводить до втрати визнання такої фізичної (юридичної) особи контролюючою особою відповідно до вимог статті 39² Кодексу;

ліквідацію або відчуження майнових прав на частку в активах, доходах чи прибутку утворення без статусу юридичної особи.

Повідомлення надсилається до контролюючого органу за основним місцем обліку фізичної особи (юридичної особи) - резидента України протягом 60 днів з дня такого набуття (початку здійснення фактичного контролю) або відчуження (припинення фактичного контролю).

Форма та порядок надсилання до контролюючого органу Повідомлення затверджені наказом Міністерства фінансів України від 22.09.2021 № 512, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 22.11.2021 за № 1525/37147.

У графі 5 Повідомлення зазначається причина повідомлення, обов’язкова графа (відмітка проставляється навпроти цифрового значення причини повідомлення (може зазначатися одна або декілька причин).

З огляду на зазначене, подання Повідомлення до контролюючого органу – це обов’язок фізичної особи – резидента України щодо повідомлення про набуття (відчуження) частки в іноземній юридичній особі або початок (припинення) здійснення фактичного контролю над іноземною юридичною особою, що призводить до визнання (втрати визнання) такої особи контролюючою особою КІК.

Відповідно до вимог Кодексу фізична чи юридична особа не визнаються контролюючою особою у разі невідповідності критеріям, встановленим
підпунктом 39².1.2 пункту 39².1 статті 39² Кодексу. Зокрема, обов’язок щодо подання звітності про КІК та Повідомлення покладається виключно на фізичних та юридичних осіб - резидентів України.

З огляду на зазначене, обов’язок подання до контролюючого органу Повідомлення та Звіту про КІК за 2025 рік виникає у фізичної особи – резидента України, яка відповідає критеріям визначення її контролюючою особою відповідно до положень статті 39² Кодексу.

Варто зазначити, що кожен конкретний випадок застосування положень Кодексу здійснюється на підставі аналізу деталізованої інформації та її документального підтвердження, з урахуванням усіх обставин та підстав.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.