Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 26.06.2026 р. № 3707/ІПК/99-00-21-02-03 ІПК

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо надання індивідуальної податкової консультації з питань застосування критеріїв пов’язаності осіб, визначених  підпунктом «а» підпункту 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 розділу І Податкового кодексу України (далі – Кодекс) та практичного застосування переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу (далі – Перелік), керуючись статтею 52 розділу ІІ Кодексу, в межах компетенції повідомляє.

У зверненні платник податків зазначив, що є платником податку на прибуток на загальних підставах та у своїй господарській діяльності здійснює операції з надання послуг.

Також платник податків повідомив, що у 2025 році ним проведено нарахування відсотків за користування позикою на користь нерезидента, який зареєстрований у Республіці Кіпр, сума яких за підсумком 2025 року перевищує 10 млн. гривень. Інших експортних чи імпортних операцій протягом 2025 року платник податків не проводив.

У своєму зверненні платник податків повідомляє, що зміни, внесені у додаток до постанови Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2017 року           № 1045 «Про затвердження переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України, та визнання таким, що втратило чинність, розпорядження Кабінету Міністрів України від 16 вересня 2015 р.           № 977» постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2024 року          № 1505, призводять, на його думку, до правової невизначеності у питанні застосування вимог підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу І Кодексу.

Також у зв’язку із запровадженням з 1 січня 2025 року нових економічних критеріїв визнання осіб пов’язаними, передбачених абзацами дванадцятим – тринадцятим підпункту «а» підпункту 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу, у платника податків виникли питання щодо застосування зазначених критеріїв для цілей визначення контрольованих операцій.

У зв’язку з чим платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Чи підпадає операція з нарахування відсотків у сумі понад 10 млн грн за позикою, отриманою від нерезидента, за відсутності протягом 2025 року інших експортних та імпортних операцій, під критерій пов’язаності осіб, визначений абзацами дванадцятим – тринадцятим підпункту «а» підпункту 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу, якщо у платника податків доходи або витрати (вартість придбання) за операціями з одним нерезидентом становлять 75 і більше відсотків відповідних показників за операціями з усіма нерезидентами, за умови що такі операції становлять 50 і більше відсотків загального обсягу відповідних доходів або витрат (вартості придбання) платника податків?

2. У разі якщо зазначена операція підпадає під критерій пов’язаності осіб, чи застосовується для цілей визнання контрольованих операцій критерій щодо включення держави (території) реєстрації нерезидента до Переліку, затвердженого постановою КМУ від 27.12.2017 № 1045 (у редакції постанови КМУ від 27.12.2024 № 1505), зокрема щодо Республіки Кіпр, та чи підлягає такий критерій врахуванню при відображенні операцій у звіті про контрольовані операції за 2025 рік?

3. Чи може платник податків керуватися офіційними роз’ясненнями ДПС України щодо застосування Переліку держав (територій), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2017 року № 1045            (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2024 року         № 1505), для цілей виконання вимог статті 39 розділу І Кодексу та чи звільняється платник податків від фінансової відповідальності, якщо він діє відповідно до  таких роз’яснень?

 

Щодо питання 1

Підпунктом 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу визначено критерії пов’язаності осіб. Зокрема, відповідно до абзаців дванадцятого та тринадцятого підпункту «а» цього підпункту пов’язаними визнаються особи, якщо:

доходи (виручка) юридичної особи – резидента від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (за вирахуванням непрямих податків), окремій юридичній особі – нерезиденту або окремому іноземному утворенню без статусу юридичної особи (в тому числі нерезиденту, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України) протягом календарного року становлять 75 і більше відсотків доходів (виручки) такої юридичної особи – резидента від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (за вирахуванням непрямих податків) всім нерезидентам, за умови що такі доходи становлять 50 і більше відсотків загальної суми доходу такої юридичної особи від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (за вирахуванням непрямих податків), визначеного за правилами бухгалтерського обліку;

вартість продукції (товарів, робіт, послуг), придбаної юридичною особою – резидентом в іншої окремої юридичної особи – нерезидента або окремого іноземного утворення без статусу юридичної особи (в тому числі у нерезидента, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України) протягом календарного року, становить 75 і більше відсотків вартості продукції (товарів, робіт, послуг), придбаної такою особою у всіх нерезидентів, за умови що сума таких операцій з придбання становить 50 і більше відсотків загальної вартості продукції (товарів, робіт, послуг), придбаної такою юридичною особою – резидентом.

Враховуючи зазначене, у разі, якщо розраховані критерії за операцією з нарахування відсотків за позикою, отриманою від нерезидента, відповідають вимогам, встановленим абзацами дванадцятим та тринадцятим підпункту «а» підпункту 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу, платник податків та нерезидент визнаватимуться пов’язаними особами за рахунок економічного зв’язку.

Крім того, відповідно до абзацу одинадцятого підпункту «а» підпункту 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу, критерієм пов’язаності осіб є умова, що сума всіх кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги від однієї юридичної особи (крім банків та міжнародних фінансових організацій, які відповідно до міжнародних договорів України наділені привілеями та імунітетами, та суб’єктів господарювання, власником істотної участі у розмірі 75 і більше відсотків у яких є такі міжнародні фінансові організації) та/або кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги від інших юридичних осіб, гарантованих однією юридичною особою (крім банків та міжнародних фінансових організацій, які відповідно до міжнародних договорів України наділені привілеями та імунітетами, та суб’єктів господарювання, власником істотної участі у розмірі 75 і більше відсотків у яких є такі міжнародні фінансові організації), стосовно іншої юридичної особи, перевищує суму власного капіталу більше ніж у 3,5 раза (для фінансових установ та компаній, що провадять виключно лізингову діяльність, – більше ніж у 10 разів). При цьому сума таких кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги та власного капіталу визначається як середнє арифметичне значення (на початок та кінець звітного періоду). Положення цього абзацу не поширюються на суму кредитів (позик), залучених під державні гарантії.

Таким чином, у разі якщо середнє арифметичне значення (на початок та кінець звітного періоду) суми всіх отриманих платником податків кредитів (позик) від однієї юридичної особи та / або суми отриманих ним кредитів (позик), гарантованих однією юридичною особою стосовно іншої юридичної особи, перевищує середнє арифметичне значення (на початок та кінець звітного періоду) суми власного капіталу більше ніж у 3,5 раза, це є підставою для застосування критерія пов’язаності осіб, визначеного абзацом одинадцятим підпункту «а» підпункту 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу.

 

Щодо питання 2

Згідно з підпунктом «в» підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків (для резидентів Дія Сіті – платників податку на особливих умовах – на фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності згідно з національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності), зокрема, господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до Переліку.

Відповідно до підпункту 39.4.1. пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу для цілей податкового контролю за трансфертним ціноутворенням звітним періодом є календарний рік.

Підпунктом 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу визначено, що платники податків, які у звітному році здійснювали контрольовані операції, зобов’язані подавати до 1 жовтня року, що настає за звітним, звіт про контрольовані операції. У звіті про контрольовані операції зазначається інформація про всі контрольовані операції, здійснені платником податків у звітному періоді.

Порядок складання Звіту про контрольовані операції (далі – Порядок) затверджений наказом Міністерства фінансів України від 18.01.2016 року № 8 «Про затвердження форми та Порядку складання Звіту про контрольовані операції» (із змінами і доповненнями).

Відповідно до підпункту 6 пункту 4 розділу IV Порядку у розділі Додатка «Відомості про особу, яка бере участь у контрольованих операціях» у відповідних рядках зазначаються, зокрема, код(и) підстав(и) віднесення операції до контрольованої – код відповідно до додатка 1 до Порядку. Обов’язково має бути заповнена хоча б одна підстава, а в разі наявності кількох підстав віднесення господарських операцій до контрольованих в обов’язковому порядку відмічаються всі такі підстави.

Підпунктом 2 пункту 7 розділу І Закону України від 18 червня 2024 року № 3813-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо особливостей податкового адміністрування під час воєнного стану для платників податків з високим рівнем добровільного дотримання податкового законодавства» (далі – Закон № 3813) змінено критерії, визначені підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу І Кодексу, які враховує Кабінет Міністрів України під час визначення переліку держав (територій) для цілей підпункту «в» підпункту 39.2.1.1 цього підпункту, та відповідно підпункт 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу І Кодексу викладено у новій редакції.

Відповідно до абзацу шостого підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу І Кодексу, у разі якщо зміни до зазначеного переліку затверджуються Кабінетом Міністрів України до 30 листопада, такі зміни застосовуються з 1 січня звітного року, що настає за календарним роком, у якому внесено такі зміни. У разі затвердження змін до зазначеного переліку після 30 листопада, такі зміни застосовуються з 1 січня другого звітного року, що настає за календарним роком, у якому внесено такі зміни.

Втім, пунктом 1 розділу ІІ Прикінцеві положення Закону № 3813 визначено, що, зокрема пункт 7 розділу І Закону № 3813 набирає чинності з              1 січня 2025 року.

Підпунктом 2 пункту 4 розділу ІІ Прикінцеві положення Закону № 3813 Кабінету Міністрів України доручено забезпечити затвердження до 1 січня 2025 року переліку держав (територій) для цілей підпункту «в» підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу І Кодексу в редакції Закону           № 3813 з метою його використання з 1 січня звітного 2025 року.

Постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2024 року № 1505 внесені зміни у додаток до постанови Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2017 року № 1045 «Про затвердження переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України, та визнання таким, що втратило чинність, розпорядження Кабінету Міністрів України від 16 вересня 2015 р. № 977».

Відповідно до пункту 2 постанови Кабінету Міністрів України від                 27 грудня 2024 року № 1505 встановлено, що ця постанова набирає чинності з         1 січня 2025 року, але не раніше дня її опублікування.

Опубліковано постанову Кабінету Міністрів України від 27 грудня                2024 року № 1505 в Урядовому кур’єрі від 1 січня 2025 року № 1.

Зважаючи на зазначене, починаючи з 1 січня 2025 року платник податків для цілей підпункту «в» підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу І Кодексу має використовувати Перелік, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2017 року № 1045 в редакції постанови Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2024 року № 1505.

Зазначеними змінами з Переліку виключено, зокрема, Республіку Кіпр.

Відтак, у звіті про контрольовані операції за 2025 рік при відображенні операцій із резидентом Республіки Кіпр, код підстави віднесення господарських операції до контрольованих – 030 «Господарські операції, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), яка включена до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Податкового кодексу України, або які є резидентами цих держав, відповідно до підпункту «в» підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Податкового кодексу України», не зазначається. 

 

Щодо питання 3 

Підпунктом 112.8.2 пункту 112.8 статті 112 розділу II Кодексу визначено, що обставинами, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, є, зокрема: вчинення діяння (дії або бездіяльності) особою, яка діяла у відповідності до індивідуальної податкової консультації, наданої такому платнику податків у паперовій або електронній формі, за умови, що така консультація зареєстрована в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій, або до узагальнюючої податкової консультації та/або до висновку об’єднаної палати, Великої Палати Верховного Суду щодо застосування норми права, від якого в подальшому було відступлено.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу ІІ Кодексу).