Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 06.07.2026 р. № 3901/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

 

Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства-1 щодо складання розрахунку коригування та коригування податкових зобов’язань з ПДВ та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство-1 і Товариство-2 є співвласниками нерухомого майна у визначених частках.

У серпні 2025 року на рахунок Товариства-1 надійшли грошові кошти від користувача  такого майна (далі – орендар). На дату надходження таких коштів між співвласниками (Товариством-1 і Товариством-2) і орендарем не були оформлені договірні відносини щодо користування майном і не було визначено обсяги постачання послуг. Товариством-1 на дату надходження коштів було складено податкову накладну на всю суму таких коштів.

У травні 2026 року між співвласниками майна і орендарем було укладено договір оренди з ретроспективною датою набрання чинності, згідно з умовами якого Товариство-1 перераховує Товариству-2 належну йому частку коштів, сплачених орендарем до дати укладання договору, та складає розрахунки коригування до податкових накладних, складених до дати укладання договору при отриманні коштів від орендаря.

Також договором передбачено складання актів наданих послуг останнім днем періоду, у якому в минулому було фактично надано послуги оренди.

З огляду на викладене, Товариство-1 просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1) чи має право Товариство-1 здійснити коригування податкових зобов’язань, визначених до дати укладання договору виходячи з усієї суми отриманих від орендаря коштів;

2) якою датою повинен бути складений розрахунок коригування до податкової накладної, складеної виходячи з усієї суми отриманих від орендаря коштів;

3) чи є правомірним зазначення у розрахунку коригування коду причини
«101 – зміна ціни» при зміні обсягу постачання послуг внаслідок укладення договору, без повернення коштів покупцю або доплати коштів покупцем;

4) які дії має виконати Товариство-1, якщо орендар не реєструє в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) розрахунок коригування на зменшення обсягу постачання?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу I ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ встановлено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше («перша подія»):

дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, − дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку − дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої − дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів − дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг − дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України від 16 липня

1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996), незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до пунктів 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно з пунктом 192.1 статті 192 розділу V ПКУ якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов’язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов’язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в ЄРПН отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку – постачальника, то:

а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;

б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг.

Постачальник має право зменшити суму податкових зобов’язань лише після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної (підпункт 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 розділу V ПКУ).

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку − превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону № 996). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Податковий облік ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, а тому при визначенні порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання тих, чи інших товарів/послуг необхідно встановити фактичну сутність таких операцій і місце їх постачання, а також враховувати те, яким чином у бухгалтерському обліку відображається факт здійснення таких операцій.

За загальновстановленими правилами податкова накладна за операцією з постачання товарів/послуг повинна складатися і реєструватися в ЄРПН безпосередньо особою (платником ПДВ), яка здійснює постачання таких товарів/послуг, на особу, якій здійснюється постачання товарів/послуг, та лише за умови, що така господарська операція мала місце або було здійснено перерахування авансу в рахунок оплати вартості товарів/послуг, постачання яких буде здійснено у майбутніх звітних (податкових) періодах.

 

Щодо питань 1 - 3

Порядок складання податкових накладних за операціями, описаними у зверненні, розʼяснено в індивідуальній податковій консультації від 06.03.2026
№ 1297/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК (далі – ІПК), наданій на попереднє звернення Товариства-1, в якому було описано аналогічні операції, однак зазначено інші обставини укладення господарських договорів.

Слід зазначити, що на визначення податкових зобовʼязань з ПДВ впливає факт здійснення господарських операцій і проведення розрахунків за такими операціями. Особливий порядок визначення дати набрання чинності договором (у тому числі якщо така дата є ретроспективною) не впливає на визначення «першої події» за операцією, якщо така операція була фактично здійснена.

Отже, як розʼяснено в ІПК, якщо за описаними у зверненні операціями Товариства-1 та Товариства-2 з постачання послуг з оренди нерухомого майна (у межах розподіленої частки у власності на таке майно) «першою подією» є попередня оплата (аванс), то обов’язок щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ та складання податкових накладних виникає:

у Товариства-1 – на дату перерахування покупцем (орендарем) грошових коштів на рахунок Товариства-1 як оплати за послуги з оренди (у межах відповідної суми, яка є фактичною оплатою послуг із оренди, що безпосередньо надаються Товариством-1 виходячи із розподіленої частки у власності на  майно);

у Товариство-2 – на дату перерахування Товариством-1 грошових коштів на рахунок Товариства-2 (у межах відповідної суми, яка є фактичною оплатою послуг
із оренди, що безпосередньо надаються Товариством-2, виходячи із розподіленої частки у власності на майно), що попередньо були отримані Товариством-1 від покупця (орендаря).

Якщо Товариством-1 на дату першої події було складено податкову накладну на суму, відмінну від суми отриманих коштів в оплату вартості послуг з оренди, що надаються таким Товариством-1, то на дату виявлення помилки Товариство-1 має скласти розрахунок коригування до такої податкової накладної для виведення в нуль її показників (у такому розрахунку коригування зазначається код причини коригування «103 – повернення товару або авансових платежів». При цьому Товариство-1 один зобовʼязане на дату першої події (отримання коштів) скласти податкову накладну на відповідну (вірну) суму, яка була фактично отримана Товариством-1 від орендаря як оплата послуг з оренди, що безпосередньо надаються Товариством-1 виходячи із розподіленої частки у власності на  майно.

Додатково ДПС інформує, що кожен конкретний випадок стосовно порядку складання податкових накладних / розрахунків коригування необхідно розглядати з урахуванням договірних умов та обставин здійснення відповідних господарських операцій, у тому числі з детальним вивченням та аналізом договорів, первинних документів і матеріалів, оформленням яких супроводжувались такі операції, що дозволяють ідентифікувати фактичну їх сутність, що може бути досліджено під час проведення відповідних перевірок, передбачених ПКУ.

Щодо питання 4

Розрахунок коригування на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг підлягає реєстрації в ЄРПН отримувачем (покупцем) товарів/послуг.

У разі порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в ЄРПН податкової накладної та/або розрахунку коригування покупець/продавець таких товарів/послуг має право додати до податкової декларації з ПДВ за звітний податковий період заяву із скаргою на такого продавця/покупця. Таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів, що настають за граничним терміном подання податкової декларації за звітний (податковий) період, у якому порушено граничні терміни реєстрації в ЄРПН. До заяви додаються копії документів, що засвідчують факт сплати податку у зв’язку з придбанням таких товарів/послуг, або копії первинних документів, складених відповідно
до Закону № 996, що підтверджують факт отримання таких товарів/послуг (пункт 201.10 статті 201 розділу V ПКУ).

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.