Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 08.07.2026 р. № 3955/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

 

Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства щодо особливостей застосування положення пункту 198.5 статті 198 та статті 199 розділу V Податкового кодексу України (далі – ПКУ) при здійсненні операцій з постачання товарів оборонного призначення та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ, повідомляє.

Як зазначено у зверненнях, Товариство має низку укладених та виконаних державних контрактів (договорів) з державними замовниками у сфері оборони у розумінні Закону України від 17 липня 2020 року № 808-IX «Про оборонні закупівлі» (далі – Закон № 808) та має статус виконавця державного контракту (договору) з оборонних закупівель.

Для провадження діяльності з виготовлення товарів оборонного призначення, Товариством було придбано основний засіб, а саме лінію з виробництва боєприпасів.

Для належного функціонування лінії з виробництва боєприпасів та дотримання заходів безпеки Товариством придбано будівельні матеріали для здійснення власними силами поточного ремонту приміщення, де буде знаходитись виробнича лінія, а також склад зберігання вибухових матеріалів та приміщення для переодягання працівників у спецодяг.

Також, Товариство знаходиться на етапі проєктування та будівництва (підготовчих робіт) нового приміщення для розміщення нових основних засобів з виробництва боєприпасів.

Товариством укладено низку договорів з підрядними організаціями, а саме: договір на розроблення проектної документації для об’єкту будівництва та договір підряду на виконання будівельних робіт з використанням будівельних матеріалів підрядної організації. Оплата за даними договорами здійснюється з ПДВ.

Враховуючи викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1) чи застосовується положення пункту 198.5 статгі 198 та статті 199 розділу V ПКУ у разі придбання оборотних активів, а саме: будівельних матеріалів, які будуть використовуватись для поточного ремонту приміщення, де буде знаходитись виробнича лінія, а також склад зберігання вибухових матеріалів та приміщення для переодягання працівників у спецодяг для провадження діяльності з виробництва Товариством товарів оборонного призначення при укладенні договорів на постачання таких товарів з державними замовники у сфері оборони у розумінні Закону № 808?

2) чи має право Товариство не нараховувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ, та не складати в кінці звітного (податкового) періоду i реєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄPПH) в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за оборотними активами, а саме: будівельними матеріалами, придбаним з податком на додану вартість, які будуть використовуватись для поточного ремонту приміщення, де буде знаходитись виробнича лінія, а також склад зберігання вибухових матеріалів та приміщення для переодягання працівників у спецодяг для провадження діяльності з виробництва Товариством товарів оборонного призначення, які використовуються в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до підрозділу 2 розділу XX ПКУ, а саме виготовленні товарів оборонного призначення (боєприпаси за УKT ЗЕД 9306 90 10 00) при укладенні договорів на постачання таких товарів з державними замовники у сфері оборони у розумінні Закону № 808?

3) чи має право Товариство не нараховувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПКУ, та не складати в кінці звітного (податкового) періоду i реєструвати в ЄPПH в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за договорами підряду, а саме: договір на розроблення проектної документації для об’єкту будівництва та договір на виконання будівельних робіт з використанням будівельних матеріалів підрядної організації, які будуть використовуватись для поточного ремонту приміщення, де буде знаходитись виробнича лінія, а також склад зберігання вибухових матеріалів та приміщення для переодягання працівників у спецодяг для провадження діяльності з виробництва Товариством товарів оборонного призначення, які використовуються в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до підрозділу 2 розділу XX ПКУ, а саме виготовленні товарів оборонного призначення (боєприпаси за YKT ЗЕД 9306 90 10 00) при укладенні договорів на постачання таких товарів з державними замовники у сфері оборони у розумінні Закону № 808?

4) чи має право Товариство на відшкодування податкового кредиту, який сформований за оборотними активами, а саме: будівельними матеріалами, товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість, які використовуються для виготовлення товарів, в операціях, звільнених від  оподаткування відповідно до підрозділу 2 розділу XX ПКУ, а саме виготовленні товарів оборонного призначення?

5) чи має право Товариство на відшкодування податкового кредиту, який сформований за договорами підряду, а саме: договір на розроблення проектної документації для об’єкту будівництва та договір на виконання будівельних робіт з використанням будівельних матеріалів підрядної організації, товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість, які використовуються для виготовлення товарів, в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до підрозділу 2 розділу XX ПКУ, а саме виготовленні товарів оборонного призначення?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ, а також складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в ЄРПН встановлено статтями 187, 198, 199 і 201 розділу V ПКУ.

Пунктом 198.3 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв’язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи;

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні засоби почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ передбачено, що платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, – у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема, в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197 розділу V, підрозділу 2 розділу XX ПКУ, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 розділу V ПКУ) або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ).

Статтею 199 розділу V ПКУ встановлено порядок формування податкового кредиту у разі, якщо придбані товари/послуги використовуються частково в оподатковуваних, а частково в неоподатковуваних ПДВ операціях.

Так, у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково – ні, платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях (пункт 199.1 статті 199 розділу V ПКУ).

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначені у статті 200 розділу V ПКУ.

Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов’язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду (пункт 200.1 статті 200 розділу V ПКУ).

Підпунктом 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ передбачено, що бюджетне відшкодування – це відшкодування від’ємного значення ПДВ на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування ПДВ за результатами перевірки платника.

Пунктом 200.4 статті 200 розділу V ПКУ визначено, що при від’ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 статті 200 розділу V ПКУ, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до ПКУ) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200¹.3 статті 200¹ розділу V ПКУ на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу –

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів / послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів / послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200¹.3 статті 200¹ розділу V ПКУ на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов’язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Разом з тим, платники податку, щодо яких (та/або щодо засновників (учасників), кінцевих бенефіціарних власників яких) у порядку, встановленому Законом України «Про санкції», прийняті рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), протягом строку застосування таких санкцій не мають права на отримання бюджетного відшкодування суми від’ємного значення.

Суми такого від’ємного значення зараховуються у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до ПКУ), а в разі відсутності податкового боргу – до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (пункт 200.41 стаття 200 розділу V ПКУ).

Згідно з пунктом 200.7 статті 200 розділу V ПКУ платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв’язку з придбанням товарів / послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 розділу V ПКУ.

Податкові накладні, отримані з ЄРПН, є для отримувача товарів / послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт 198.6 статті 198 розділу V ПКУ).

Якщо за результатами звітного (податкового) періоду у платника сформовано від’ємне значення ПДВ, такий платник має право заявити до бюджетного відшкодування суму ПДВ, за умови фактичної її сплати постачальникам товарів / послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує реєстраційну суму на момент отримання контролюючим органом декларації.

Підпунктом 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, на період проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації, та/або запровадження воєнного стану відповідно до законодавства, звільняються від оподаткування ПДВ операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України товарів оборонного призначення, визначених такими згідно з пунктом 29 частини першої статті 1 Закону № 808, що класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими в абзацах «а» – «н» підпункту 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ.

У підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, на період проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації, та/або запровадження воєнного стану відповідно до законодавства, звільняються від оподаткування ПДВ операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України товарів, що класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими у підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, кінцевим отримувачем яких відповідно до сертифіката кінцевого споживача або згідно з умовами договору визначено правоохоронні органи, Міністерство оборони України, Збройні Сили України та інші військові формування, добровольчі формування територіальних громад, утворені відповідно до законів України, інші суб'єкти, що здійснюють боротьбу з тероризмом відповідно до закону та/або беруть участь у здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації проти України, підприємства, які є виконавцями (співвиконавцями) державних контрактів (договорів) з оборонних закупівель.

У разі здійснення операцій, звільнених від оподаткування ПДВ відповідно до підпунктів 4 і 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, положення пункту 198.5 статті 198 та статті 199 розділу V ПКУ не застосовуються щодо таких операцій (останній абзац пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ).

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів зазначених вище, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненнях, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1 - 3

Якщо придбані Товариством з ПДВ основні засоби використовуються виключно в оподатковуваних ПДВ операціях, то підстави для застосування норм пункту 198.5 статті 198 та статті 199 розділу V ПКУ відсутні.

Щодо питань 1 - 2

У разі придбання оборотних активів, а саме: будівельних матеріалів, які будуть використовуватися для поточного ремонту приміщення, де буде знаходитись виробнича лінія, а також склад зберігання вибухових матеріалів та приміщення для переодягання працівників у спецодяг для провадження діяльності з виробництва Товариством товарів оборонного призначення, при укладенні договорів на постачання таких товарів з державними замовники у сфері оборони у розумінні Закону № 808, положення пункту 198.5 статгі 198 та статті 199 розділу V ПКУ не застосовується та обов’язку складання і реєстрації в ЄРПН зведеної податкової накладної за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ у Товариства не виникає.

Щодо питання 3

За договорами підряду, зокрема, договором на розроблення проектної документації для об’єкту будівництва та договором на виконання будівельних робіт з використанням будівельних матеріалів підрядної організації, які будуть використовуватись для поточного ремонту приміщення, де буде знаходитись виробнича лінія, а також склад зберігання вибухових матеріалів та приміщення для переодягання працівників у спецодяг для провадження діяльності з виробництва Товариством товарів оборонного призначення, які використовуються в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до підрозділу 2 розділу XX ПКУ, а саме виготовленні товарів оборонного призначення (боєприпаси за УKT ЗЕД 9306 90 10 00) при укладенні договорів на постачання таких товарів з державними замовники у сфері оборони у розумінні Закону № 808, положення пункту 198.5 статгі 198 та статті 199 розділу V ПКУ не застосовується та обов’язку складання і реєстрації в ЄРПН зведеної податкової накладної за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ у Товариства не виникає.

Якщо придбані Товариством з ПДВ основні засоби використовуються виключно в оподатковуваних ПДВ операціях, то підстави для застосування норм пункту 198.5 статті 198 та статті 199 розділу V ПКУ відсутні.

Щодо питань 4 - 5

Якщо операції Товариства підлягають звільненню від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, Товариство має право задекларувати до бюджетного відшкодування суму від’ємного значення податку, що утворилась внаслідок не застосування пункту 198.5 статті 198 та статті 199 розділу V ПКУ відповідно до останнього абзацу пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ та за умови дотримання вимог підпункту «б» пункту 200.4 статті 200 розділу V ПКУ.

Правомірність бюджетного відшкодування сум ПДВ підтверджується виключно за результатами перевірки, що проводиться відповідно до ПКУ.

Таким чином, платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до статті 200 розділу V ПКУ та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених пунктом 200.11 статті 200 розділу V ПКУ, – за результатами документальної перевірки (абзац другий пункту 200.10 статті 200 розділу V ПКУ).

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).