Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 14.07.2026 р. № 4049/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 та п.п. «в» п.п. 69.41.3 п.п. 69.41 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення (    ), щодо практичного застосування норм податкового законодавства та в межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні, платник податків зазначив, що Товариство є резидентом Дія Сіті, платником податку на особливих та платником ПДВ.

Товариство уклало договір добровільного медичного страхування своїх працівників та гіг-спеціалістів.

Таким чином, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1. Чи може Товариство застосувати норми п.п. «в» п.п. 164.2.16 п. 164.2                 ст. 164 Кодексу, а саме використовувати 30-вiдсоткову пільгу щодо нарахованої заробітної плати для додатково включених осіб при оподаткування ix доходів у вигляді страхових платежів, сплачених роботодавцем резидентом на їх користь, якщо договір мiж Товариством i страховою компанією дiє piк та відповідає іншим вимогам п.п. 14.1.52¹ п. 14.1 ст. 14 Кодексу, а працівники були приєднані до цього договору на термін менше 12 місяців?

2. Чи може Товариство застосувати норми п.п. «г» п.п. 164.2.16 п. 164.2                  ст. 164 Кодексу, а саме використовувати 30-вiдсоткову пiльгу щодо нарахованої винагороди гіг-спеціалісту для додатково включених осiб при оподаткуванні ix доходiв у виглядi страхових платежiв, сплачених роботодавцем резидентом на їх користь, якщо договiр мiж Товариством i страховою компанiею дiє piк та відповідає іншим вимогам п.п. 14.1.52¹ п. 14.1 ст. 14 Кодексу, а гіг-спеціалісти були приєднанi до цього договору на термін менше 12 мiсяцiв?

3. Чи потрібно проводити кориryвання суми податку на доходи фізичних осіб та військового збору, якщо до працівників, якi були виключенi з договору страхування у зв'язку зi звiльненням або розірванням гіг-контракту, була застосована пiльга вiдповiдно до п.п. «в» та «г» п.п. 164.2.16 п. 164.2 ст. 164 Кодексу, але при цьому вимоги п.п. 14.1.52¹ п. 14.1 ст. 14 Кодексу виконуються (зокрема, строк договору не скорочується) і страховою компанією не здійснюється повернення роботодавцеві частини наперед нарахованого (сплаченого) страхового платежу за працівника, який звільнився?

4. Чи діє пільга, встановлена п.п. «в» п.п. 164.2.16 п. 164.2 ст. 164 Кодексу, щодо страхових внесків, сплачених за працівників, що працюють за сумісництвом (зовнішні сумісники)?

5. Якщо страховий платіж сплачується авансом за квартал, то з якою сумою заробітної плати порівняння - нарахованою за місяць, квартал чи за рік?

6. Якщо сума страхового платежу за договором добровiльного медичного страхування бiльше 30 вiдс. нарахованої заробiтної плати або винагороди за гіг-контрактом, оподаткуванню підлягає тільки сума перевищення чи вся сума страхового платежу?

7. Чи є дохід, отриманий працівником у вигляді сплачених роботодавцем страхових платежів за договором добровільного медичного страхування, доходом працівника в негрошовій формі? Чи застосовується натуральний коефіцієнт при визначенні бази оподаткування військового збору для доходів у негрошовій формі?

8. За якою ознакою доходу в Додатку 4ДФ до Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (далі – Розрахунок) необхідно відображати сплачені роботодавцем за свій рахунок платежі за договорами добровільного медичного страхування працівників та гіг-спеціалістів у межах 30 відс. нарахованої заробітної плати та у разі перевищення зазначеного розміру?

9. Якщо працівник звільняється або розривається гіг-контракт з гіг-спеціалістом, не відпрацювавши рік, при цьому строк дії договору страхування не змінюється (так і залишається один рік), але з переліку застрахованих осіб звільнений працівник/гіг-спеціаліст виключається (шляхом внесення змін до чинного договору), то такий правочин не вважається порушенням п.п. 14.1.52¹       п. 14.1 ст. 14 Кодексу? Чи повинно Товариство в разі повернення страховою компанією сум, що були перераховані за договором добровільного медичного страхування після звільнення працівника/гіг-спеціаліста та анулювання його страхового полісу нараховувати  на суму повернення податок на доходи фізичних осіб та військовий збір?

10. Підприємство під час сплати страхових платежів зобов’язане сплатити податок на доходи фізичних осіб з суми таких страхових платежів як з доходів, які не належать до фонду оплати праці? В такому випадку резидент Дія Сіті повинен сплатити податок на доходи фізичних осіб за базова ставкою 18 відс. з кодом бюджетної класифікації доходів – 11010400? Якщо так, то яким чином підприємство може зарахувати переплату з податку на доходи фізичних осіб за базова ставкою (11010400), сплачену при сплаті страхового платежу, якщо нарахований дохід буде у межах 30 відс. нараховано і при виплаті заробітної плати та винагороди резидент Дія Сіті повинен сплатити з доходу працівника податок на доходи фізичних осіб за пільговою ставкою 5 відс. за кодом класифікації доходів бюджету 11011200?

Згідно з частиною другою ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов’язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією України та законами України.

Пунктом 19¹.1 ст. 19¹ Кодексу передбачено, що контролюючі органи здійснюють контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати податків, зборів, платежів установлених цим Кодексом, а також надають індивідуальні податкові консультації з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до ст. 980 Цивільного кодексу України предметом договору страхування є передача страхувальником за плату ризику, пов’язаного з об’єктом страхування, страховику на умовах, визначених договором страхування або законодавством України.

Статтею 1 Закону України від 18 листопада 2021 року № 1909-ІХ «Про страхування» (далі – Закон № 1909) передбачено, зокрема, що:

страхувальник – це особа, яка уклала із страховиком договір страхування або є страхувальником відповідно до законодавства;

страховик – фінансова установа або філія страховика-нерезидента, які мають право здійснювати діяльність із страхування на території України;

застрахована особа – фізична особа, визначена страхувальником у договорі страхування, життя, здоров’я, працездатність та/або пенсійне забезпечення якої є об’єктом страхування за договором страхування;

страхова премія (страховий платіж, страховий внесок) – це плата у грошовій формі за страхування, яку страхувальник зобов’язаний сплатити страховику згідно з договором страхування.

Згідно з частиною першою ст. 89 Закону № 1909 страхування здійснюється на підставі договору страхування, який укладається відповідно до загальних умов страхового продукту, якщо інше не визначено законодавством України.

У договорі страхування обов’язково зазначаються з урахуванням особливостей, визначених частиною третьою цієї статті, зокрема, строк дії договору страхування, порядок вступу його в дію, період (періоди) страхування, територія дії договору страхування (частина друга ст. 89 Закону № 1909).

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Кодексом (п. 1.1 ст. 1 Кодексу).

Відповідно до п.п. 14.1.52¹ п. 14.1 ст. 14 Кодексу договір добровільного медичного страхування – це договір страхування, який передбачає страхову виплату, що здійснюється закладам охорони здоров'я у разі настання страхового випадку, пов'язаного із хворобою застрахованої особи або нещасним випадком. Такий договір має також передбачати мінімальний строк його дії один рік та повернення страхових платежів виключно страхувальнику при достроковому розірванні договору.

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, згідно з п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 якого об’єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Статтею 165 Кодексу встановлено виключний перелік доходів, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

Підпунктом 1.7 п. 16¹ підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу передбачено, що звільняються від оподаткування військовим збором доходи, що згідно з розділом IV Кодексу та підрозділом 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у п.п. 165.1.36 п. 165.1 ст. 165 Кодексу, пп. 3 і 4 п. 170.13¹ ст. 170 Кодексу та п. 14 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Перелік доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку визначено п. 164.2 ст. 164 Кодексу, зокрема, сума страхових платежів (страхових внесків, страхових премій) за договорами добровільного медичного страхування сплачена будь-якою
особою – резидентом за платника податку чи на його користь, крім сум, що сплачуються:

роботодавцем – резидентом за свій рахунок за договорами недержавного пенсійного забезпечення платника податку та/або за договорами добровільного медичного страхування в межах 30 відсотків нарахованої заробітної плати такому працівнику (п.п. «в» п.п. 164.2.16 п. 164.2 ст. 164 Кодексу);

резидентом Дія Сіті за свій рахунок за договорами недержавного пенсійного забезпечення та/або за договорами добровільного медичного страхування платника податку - гіг-спеціаліста в межах 30 відсотків нарахованої винагороди такому гіг-спеціалісту (п.п. «г» п.п. 164.2.16 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).

Пунктом 167.1 ст. 167 Кодексу передбачено, що ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику(крім випадків, визначених у пп. 167.2-167.5 ст. 167 Кодексу).

Відповідно до п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу платниками військового збору є особи, визначені
п. 162.1 ст. 162 Кодексу.

Об’єктом оподаткування військовим збором, для платників, зазначених
у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, є доходи, визначені ст. 163 Кодексу (п.п. 1 п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10
розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Згідно з п.п. 1 п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу ставка військового збору для платників, зазначених
у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, становить – 5 відсотків від об’єкта оподаткування, визначеного п.п. 1 п.п. 1.2
п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 4 п. 16¹ підрозділу 10
розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб до бюджету здійснюються у порядку, встановленому у
ст. 168 та п.п. 1.4 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Відповідно до п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу податковий агент, поняття якого наведено у п.п. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, що нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в ст. 167 Кодексу, та ставку військового збору, встановлену п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Щодо першого, другого та четвертого питань

Положення пп. «в» та «г» п.п. 164.2.16 п. 164.2 ст. 164 Кодексу, застосовується до страхових внесків, сплачених за свій рахунок резидентом Дія Сіті за гіг-спеціалістів та найманих працівників, які перебувають у трудових відносинах з Товариством, згідно з договорами добровільного медичного страхування, які відповідають вимогам, визначеним п.п. 14.1.52¹ п. 14.1 ст. 14 Кодексу.

Тобто, якщо строк дії договору добровільного медичного страхування, укладеного між юридичною особою та страховою компанією, не змінюється (строк дії один рік), але зі списку працівників/гіг-спеціалістів, на яких поширюється зазначений договір, виключаються працівники/гіг-спеціалісти та на їх місце включаються нові працівники/гіг-спеціалісти, то такі зміни
не впливають на дію вказаного договору, а отже роботодавець має право застосовувати при оподаткуванні доходу у вигляді страхових внесків норми
пп. «в» та «г» п.п. 164.2.16 п. 164.2 ст. 164 Кодексу.

Щодо третього та дев’ятого питань

Відповідно до п.п. 169.4.3 п. 169.4 ст. 169 Кодексу роботодавець та/або податковий агент має право здійснювати перерахунок сум нарахованих доходів, утриманого податку на доходи фізичних осіб за будь-який період та у будь-яких випадках для визначення правильності оподаткування, незалежно від того, чи має платник податку право на застосування податкової соціальної пільги.

Таким чином, юридична особа як роботодавець (страхувальник) має право провести перерахунок сум нарахованих доходів, утриманого податку (військового збору) за будь-який період та у будь-яких випадках для визначення правильності оподаткування.

Крім того, оскільки сплата страхових внесків здійснюється юридичною особою за власний рахунок, то у разі повернення страховою компанією цих страхових внесків внаслідок звільнення працівника або гіг-спеціаліста безпосередньої юридичній особі, то у розумінні Кодексу доходу у такого працівника і гіг-спеціаліста не виникає.

Щодо четвертого питання

Згідно з вимогами ст. 102¹ Кодексу законів про працю України та ст. 19 Закону України від 24 березня 1995 року № 108/95-ВР «Про оплату праці»
(далі – Закон № 108) сумісництвом вважається виконання працівником, крім основної, іншої оплачуваної роботи на умовах трудового договору у вільний від основної роботи час на тому самому або іншому підприємстві, в установі, організації або у роботодавця – фізичної особи.

Працівники, які працюють за сумісництвом, одержують заробітну плату за фактично виконану роботу.

Враховуючи викладене, оскільки виконання іншої роботи, крім основної, зовнішні сумісники здійснюють на підставі укладеного окремого трудового договору, то юридична особа має право застосовувати положення п.п. «в»
п.п. 164.2.16 п. 164.2 ст. 164 Кодексу за умови дотримання інших вимог, визначених цим підпунктом.

Щодо п’ятого та шостого питань

Не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку сума страхових платежів (страхових внесків) за договорами добровільного медичного страхування працівників, сплачених роботодавцем – резидентом, яка не перевищує 30 відсотків нарахованої заробітної плати/винагороди протягом звітного податкового місяця.

Так, при розрахунку 30 відсотків граничної межі використовується заробітна плата/винагорода, нарахована працівнику/гіг-спеціалісту за місяць, у якому було фактично сплачено страховий платіж. При сплаті страхових внесків авансом за півроку/рік (інший період), порівняння здійснюється всієї суми авансового внеску із сумою заробітної плати/винагороди, яка нарахована тільки у місяці такої сплати.

Разом з тим, якщо сума страхових платежів (страхових внесків)
за договорами добровільного медичного страхування працівників/ гіг-спеціалістів, сплачених роботодавцем – резидентом, перевищує вказаний розмір, то дохід у вигляді суми такого перевищення включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків і оподатковується податком на доходи фізичних осіб та військовим збором на загальних підставах.

Щодо сьомого питання

Відповідно до п. 164.5 ст. 164 Кодексу під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені, згідно з Кодексом, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за такою формулою: К=100:(100-Сп), де К – коефіцієнт, Сп – ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування.

Враховуючи те, що дохід у вигляді страхових внесків нараховується юридичною особою у грошовій формі, то сума таких внесків оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором без урахування норм
п. 164.5 ст. 164 Кодексу.

Щодо восьмого питання

Крім того, п.п. «б» п. 176.2 ст. 176 Кодексу передбачено, що особи, які відповідно до Кодексу мають статус податкових агентів, та платники єдиного внеску зобов’язані, зокрема, подавати у строки, встановлені Кодексом для податкового місяця, крім податкових агентів, які є фізичними особами – підприємцями та особами, які провадять незалежну професійну діяльність, податковий Розрахунок до контролюючого органу за основним місцем обліку. Такий Розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку – фізичній особі податковим агентом, платником єдиного внеску протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності із зазначених питань не допускається.

Форма податкового Розрахунку та Порядок заповнення та подання податковими агентами податкового Розрахунку затверджені наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4, зі змінами та доповненнями (далі – Порядок).

Згідно з Довідником ознак доходів фізичних осіб у додатку 4ДФ до Розрахунку відображаються:

- суми пенсійних внесків, що сплачуються роботодавцем-резидентом за свій рахунок за договорами добровільного медичного страхування (п.п. «в» та «г»
п.п. 164.2.16 п. 164.2 ст. 164 Кодексу) – за ознакою доходу «125»

Отже, у Додатку 4ДФ до Розрахунку під ознакою доходів «125» відображається уся сума страхового внеску (страхового платежу), що сплачуються роботодавцем – резидентом за свій рахунок за договором добровільного медичного страхування, як у в межах 30 відсотків нарахованої заробітної плати/винагороди такому працівнику/гіг-спеціалісту, так і сума перевищення.

Щодо десятого питання

Відповідно до ст. 8 Бюджетного кодексу України бюджетна класифікація є обов’язковою для застосування всіма учасниками бюджетного процесу в межах бюджетних повноважень.

Однією зі складових частин бюджетної класифікації є класифікація доходів бюджету.

Зауважуємо, що класифікація доходів бюджету затверджена наказом Міністерства фінансів України від 14.01.2011 № 11 «Про бюджетну класифікацію», із змінами, п. 3 якого визначено, що надавати роз’яснення з питань застосування, зокрема, класифікації доходів бюджету уповноважено Департамент прогнозування доходів бюджету та галузеві департаменти Міністерства фінансів України.

Разом з цим наголошуємо, що будь-які висновки щодо оподаткування конкретних операцій платників податків можуть надаватися за результатами детального вивчення умов, суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжуються.

 Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.