Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 14.07.2026 р. № 4059/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо застосування норм податкового законодавства та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ і підпунктом «в» підпункту 69.41.3 підпункту 69.41 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство здійснює господарську діяльність, пов’язану з виробництвом товарів оборонного призначення, постачає товари, вироблені на митній території України суб’єктам господарювання, а саме: суб’єктам, які не мають статусу підприємства оборонно-промислового комплексу але виконують контракти на користь військових частин, оборонних структур або волонтерських організацій, які здійснюють передачу товарів Збройним Силам України та військовим частинам і оборонним структурам.

Враховуючи викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1) чи підлягають звільненню від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання товарів, вироблених на митній території суб’єктом господарювання, який не має статусу підприємства оборонно-промислового комплексу але виконує контракти на користь військових
частин, оборонних структур або волонтерських організацій, які здійснюють передачу товарів Збройним Силам України?

2) у разі, якщо операції з постачання товарів звільняються від оподаткування ПДВ, чи зобов’язане Товариство здійснити нарахування податкових зобов’язань за правилами пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ на ті комплектуючі та матеріали, які були придбані на митній території України з ПДВ і використані для виробництва товарів?

3) надати практичний механізм визначення бази нарахування та дати виникнення податкових зобов’язань відповідно до положень пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ з урахуванням наданих у запиті умов придбання комплектуючих та матеріалів.

Разом з тим у зверненні не зазначено:

які конкретно товари постачаються і на яких умовах. Чи належать такі товари до категорії товарів оборонного призначення у розумінні норм Закону України від 17 липня 2020 року № 808-IX «Про оборонні закупівлі» (далі – Закон № 808);

за якими групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД класифікуються такі товари;

чи має покупець статус державного замовника у сфері оборони у розумінні норм Закону № 808;

чи має Товариство статус виконавця або співвиконавця державного контракту (договору) з оборонних закупівель у розумінні норм Закону № 808;

чи є договір на постачання товарів державним контрактом (договором) у розумінні норм Закону № 808.

У зв’язку з цим ДПС надає роз’яснення загальних норм податкового законодавства щодо порушених питань.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 − 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Правові засади планування, порядок формування обсягів та особливостей здійснення закупівель товарів, робіт і послуг оборонного призначення для забезпечення потреб сектору безпеки і оборони, а також інших товарів, робіт і послуг для гарантованого забезпечення потреб безпеки і оборони, а також порядок здійснення державного і демократичного цивільного контролю у сфері оборонних закупівель визначено Законом № 808).

Згідно з пунктами 2, 10, 17, 28 та 29 частини першої статті 1 розділу І Закону № 808:

виконавець державного контракту (договору) з оборонних закупівель (далі – виконавець державного контракту (договору) – суб’єкт господарювання незалежно від організаційно-правової форми та форми власності або іноземний суб’єкт господарювання (інша іноземна юридична особа) чи об’єднання юридичних осіб, з якими укладено державний контракт (договір) за результатами проведення закупівель, визначених Законом № 808;

державні замовники у сфері оборони (далі – державні замовники) – визначені Кабінетом Міністрів України центральні органи виконавчої влади, інші державні органи, військові формування, утворені відповідно до законів України;

державний контракт (договір) (далі – державний контракт (договір)) – угода, укладена у письмовій формі державним замовником від імені держави з виконавцем відповідно до затверджених планів закупівель товарів, робіт і послуг оборонного призначення;

співвиконавці/субпідрядники – суб’єкти господарювання незалежно від їх форми власності, іноземні суб’єкти господарювання, які залучаються виконавцями державних контрактів (договорів) на підставі договорів, у тому числі зовнішньоекономічних договорів (контрактів), до виконання укладених із державним замовником державних контрактів (договорів);

товари оборонного призначення – озброєння, військова та спеціальна техніка, зброя і боєприпаси, спеціальні комплектувальні вироби для їх виготовлення та експлуатації, матеріали та обладнання, спеціально призначені для їх розроблення, виготовлення або використання, спеціальні технічні засоби, технічні засоби розвідки, засоби технічного та криптографічного захисту інформації, засоби спеціального зв’язку, космічна техніка військового та подвійного призначення, засоби індивідуального захисту (бронежилети всіх класів захисту, протиударні, кулезахисні шоломи, комплекти протиударного захисту тощо), спеціальні засоби (кайданки, кийки, засоби, споряджені речовинами сльозогінної, світлошумової дії тощо), спеціальні (спеціалізовані) транспортні засоби; комп’ютерна, оптична, вимірювальна та інша техніка; спеціальний формений одяг, необхідний для виконання завдань правоохоронними органами, структурними підрозділами органів виконавчої влади, що реалізують державну політику у сферах забезпечення охорони прав і свобод людини, інтересів суспільства і держави, протидії злочинності, підтримання публічної безпеки і порядку, військовими формуваннями з правоохоронними функціями, товари подвійного використання для гарантованого забезпечення потреб безпеки і оборони, розвитку обороноздатності держави та системи національної стійкості, а також будь-які інші товари, які закуповуються державними замовниками, визначеними згідно з пунктом 10 частини першої статті 1 розділу І Закону № 808, для гарантованого забезпечення потреб безпеки і оборони.

Відповідно до статті 8 Закону № 808 виконавець державного контракту (договору), зокрема:

поставляє товари, виконує роботи та надає послуги оборонного призначення відповідно до умов державного контракту (договору);

залучає до виконання державного контракту (договору) співвиконавців/субпідрядників оборонних закупівель.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Підпунктом 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, на період проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації, та/або запровадження воєнного стану відповідно до законодавства, звільняються від оподаткування ПДВ операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України товарів оборонного призначення, визначених такими згідно з пунктом 29 частини першої статті 1 Закону № 808, що класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими в абзацах «а» – «н» підпункту 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ.

Підпунктом 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, на період проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації, та/або запровадження воєнного стану відповідно до законодавства, звільняються від оподаткування ПДВ операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України товарів, що класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими у підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, кінцевим отримувачем яких відповідно до сертифіката кінцевого споживача або згідно з умовами договору визначено правоохоронні органи, Міністерство оборони України, Збройні Сили України та інші військові формування, добровольчі формування територіальних громад, утворені відповідно до законів України, інші суб’єкти, що здійснюють боротьбу з тероризмом відповідно до закону та/або беруть участь у здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації проти України, підприємства, які є виконавцями (співвиконавцями) державних контрактів (договорів) з оборонних закупівель.

У разі здійснення операцій, звільнених від оподаткування ПДВ відповідно до підпунктів 4 і 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, положення пункту 198.5 статті 198 та статті 199 розділу V ПКУ не застосовуються щодо таких операцій (останній абзац пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ).

Згідно з пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 01 липня 2015 року, − у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема, у звільнених  ПДВ операціях.

Пунктом 199.1 статті 199 розділу V ПКУ визначено, що, у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково – ні, платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Відповідно до пункту 199.2 статті 199 розділу V ПКУ частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей же попередній календарний рік. Визначена у процентах величина застосовується протягом поточного календарного року.

Згідно з підпунктом 199.4 статті 199 розділу V ПКУ платник податку за підсумками календарного року здійснює перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій.

Відповідно до пункту 199.5 статті 199 розділу V ПКУ частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях, визначена з урахуванням норм пунктів 199.2 – 199.4 статті 199 розділу V ПКУ, застосовується для проведення коригування сум податкових зобов’язань, зазначених у пункті 199.1 статті 199 розділу V ПКУ. Результати перерахунку сум податкових зобов’язань відображаються у податковій декларації за останній податковий період року.

Пунктом 10 розділу ІІІ Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289 (із змінами) (далі – Порядок № 21) визначено, що розрахунок (перерахунок) частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях відображається у додатку 6 «Розрахунок (перерахунок) частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях (Д6)» (далі – додаток 6) до декларації з податку на додану вартість (далі – декларація).

Відповідно до встановленої форми додатка 6 у графі 4 рядка 3.1 таблиці 1 зазначається загальний обсяг постачання (сума значень рядків 1.1, 1.2, 1.3, 2.1, 2.2, 3, 5 та 7 колонки А декларації та всіх уточнюючих розрахунків).

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів зазначених вище, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненнях, ДПС повідомляє.

Щодо питання 1

Операція з постачання на митній території України товарів оборонного призначення підлягає звільненню від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ за умови, що: 

– такі товари оборонного призначення належать до категорії товарів оборонного призначення, визначених пунктом 29 частини першої статті 1 Закону № 808, та класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими в абзацах «а» – «н» підпункту 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, з урахуванням зазначених у таких абзацах обмежень, (у тому числі які класифікуються згідно з УКТ ЗЕД за кодом 8806);

– постачання товарів оборонного призначення здійснюється у межах державного контракту;

– постачальник товарів оборонного призначення є виконавцем або співвиконавцем державного контракту (договору) у розумінні норм
Закону № 808;

• покупець є державним замовником у розумінні норм Закону № 808.

Операція з постачання на митній території України товарів для подальшої їх передачі кінцевим отримувачам підлягає звільненню від оподаткування ПДВ згідно з  підпунктом 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ за умови, що:

– товари класифікуються у відповідних товарних позиціях, підпозиціях або товарних підкатегоріях згідно з УКТ ЗЕД, перерахованих у підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ (у тому числі згідно з кодом УКТ ЗЕД 8806, 8807);

– відповідно до сертифіката кінцевого споживача або згідно з умовами договору кінцевими отримувачами товарів є суб’єкти, що визначені у підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ.

У разі недотримання зазначених вище умов вказана вище операція підлягає оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку.

Щодо питання 2

Якщо операції Товариства з постачання товарів оборонного призначення підлягають звільненню від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 4
пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, то обов’язку щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 та статтею 199 розділу V ПКУ, у Товариства не виникатиме.

Якщо операції Товариства з постачання товарів підлягали звільненню від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, але при цьому таке постачання здійснювалося не за державними контрактами (договорами) з оборонних закупівель (до 26 грудня 2025 року), то у Товариства виникав обов’язок щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 та
статтею 199 розділу V ПКУ.

Щодо питання 3

Податковий облік господарських операцій ґрунтується на даних бухгалтерського обліку таких операцій.

Якщо платник податку має можливість за даними бухгалтерського обліку визначити, що придбані з ПДВ товари/послуги, зазначені у відповідній податковій накладній, використовувалися (призначалися для використання) виключно в операціях, звільнених від оподаткування ПДВ (зокрема, в операціях, визначених підпунктом 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, які здійснювалися не за державним контрактом до 26 грудня 2025 року), то за такими товарами/послугами необхідно було нарахувати податкові зобов’язання згідно з пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ.

Якщо придбані та/або виготовлені Товариством товари/послуги, необоротні активи частково використовувалися (призначалисяся для використання) в оподатковуваних ПДВ операціях, а частково в неоподаткованих ПДВ операціях (у тому числі звільнених від оподаткування ПДВ операціях згідно з підпунктом 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ які здійснювалися не за державним контрактом до 26 грудня 2025 року), то Товариство за такими товарами/послугами зобов’язане було нарахувати податкові зобов’язання, передбачені статтею 199 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних ПДВ операціях.

Така частка використання товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях розраховується у порядку, визначеному у пункті 199.2 статті 199 розділу V ПКУ (такий розрахунок здійснюється у додатку 6 до декларації).

При визначені частки використання товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях до загального обсягу постачання товарів/послуг включаються всі оподатковувані та неоподатковувані операції з постачання товарів/послуг (у тому числі операції, звільнені від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ).

Починаючи з 26 грудня 2025 року при здійсненні Товариством операцій з постачання товарів, що підлягають звільненню від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, обов’язку щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 та статтею 199 розділу V ПКУ, не виникає.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).