Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 22.07.2026 р. № 4234/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо визначення бази оподаткування ПДВ та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариством у періоді, коли воно не було зареєстроване платником ПДВ, було отримано від покупця попередню оплату за товари.

Надалі такі товари були ввезені Товариством на митну територію України в періоді, коли Товариство вже було зареєстроване платником ПДВ. При ввезенні таких товарів Товариством було сплачено ПДВ, нарахований виходячи з митної вартості таких товарів, розрахованої з урахуванням вартості придбання товарів, їх доставки до митного кордону України та мита.

Сума ПДВ, сплачена при ввезенні товарів на митну територію України, була включена Товариством до податкового кредиту на підставі відповідної митної декларації.

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1-4) щодо визначення бази оподаткування ПДВ з метою нарахування податкових зобовʼязань, передбачених пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ, в описаній ситуації;

5) порядку складання податкової накладної відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з пунктом 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є, зокрема, операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ; операції з ввезення товарів на митну територію України.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів / послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше (далі – перша подія):

а) дата зарахування коштів від покупця / замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів / послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів / послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, – дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів / послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів / послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України від 16 липня 1999 року
№ 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зі змінами та доповненнями (далі – Закон № 996), незалежно від дати накладення електронного підпису.

Згідно з пунктами 201.1, 201.8 статті 201 розділу V ПКУ на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги», зі змінами, та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлений ПКУ термін.

Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 розділу V ПКУ.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 розділу V ПКУ податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193
розділу V ПКУ, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв’язку з ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні засоби почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

У разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку (пункт 201.12 статті 201 розділу V ПКУ).

Пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ передбачено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, – у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в неоподатковуваних ПДВ операціях / негосподарській діяльності платника податку.

З метою застосування пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ податкові зобов’язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:

придбаних для використання в неоподатковуваних операціях – на дату їх придбання;

придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, – на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону № 996.

Пунктом 189.1 статті 189 розділу V ПКУ визначено, що у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ база оподаткування визначається, зокрема, за товарами/послугами – виходячи з вартості їх придбання.

Порядок заповнення податкової накладної затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 (далі – Порядок № 1307).

Пунктом 11 Порядку № 1307 визначено, що у разі нарахування податкових зобов'язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 розділу V ПКУ платник податку складає окремі зведені податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, які призначаються для їх використання / починають використовуватися, зокрема,  в операціях, що не є об'єктом оподаткування.

Такі зведені податкові накладні складаються не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду.

У разі складання зведеної податкової накладної у графі «Зведена податкова накладна» зазначається код ознаки 1 – у разі нарахування податкових зобов'язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ.

У зведених податкових накладних, у яких зазначено код ознаки 1 або 2, у графі «Отримувач (покупець)» платник податку зазначає власне найменування (П. І. Б.), у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний ІПН «600000000000», рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюється, а у верхній лівій частині зазначається відповідний тип причини відповідно до пункту 8 Порядку № 1307 (зокрема, 08 – Складена на постачання для операцій, які не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість).

Згідно з підпунктом 1 пункту 16 Порядку № 1307 у разі складання зведених податкових накладних, особливості заповнення яких викладені у пункті 11 Порядку № 1307, у графі 2 – опис (номенклатура) товарів/послуг постачальника (продавця) платником зазначаються дати складання та порядкові номери податкових накладних, складених на такого платника податку при постачанні йому товарів/послуг, необоротних активів, за якими він визначає податкові зобов'язання відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 розділу V ПКУ.

У графі 10 зведених податкових накладних, особливості заповнення яких викладені у пункті 11 Порядку № 1307, вказується вартість (частина вартості) товару/послуги, необоротного активу, на яку нараховується податок відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 розділу V ПКУ, згідно з основною ставкою податку та ставками податку 7 і 14 відсотків, які застосовуються при нарахуванні податкових зобов'язань (підпункт 8 пункту 16 Порядку № 1307).

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненнях, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1 - 4

При визначенні порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг слід керуватися нормами ПКУ, які діють на дату виникнення відповідних податкових правовідносин.

Якщо перша подія за операцією з постачання товарів на митній території України (зарахування коштів від покупця) відбулася до дати реєстрації Товариства платником ПДВ, а друга подія (відвантаження товарів) відбулася після його реєстрації платником ПДВ, то зазначена операція відповідно до норм пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ не є обʼєктом оподаткування ПДВ і податкові зобов’язання з ПДВ за такою операцією не нараховуються.

Податок на додану вартість, сплачений при розмитненні ввезених на митну територію України товарів, включається до складу податкового кредиту платника  податку на підставі  належним чином оформленої митної декларації.

Одночасно з формуванням податкового кредиту за операцією із ввезення товарів, які в подальшому передаються покупцю в рахунок отриманої від нього попередньої оплати, платник податку зобовʼязаний нарахувати податкові зобовʼязання з ПДВ відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ, оскільки такі товари призначаються для використання в неоподатковуваних ПДВ операціях.

Такі податкові зобовʼязання за придбаними (ввезеними на митну територію України) товарами нараховуються виходячи з вартості їх придбання (без урахування величини митної вартості).

Щодо питання 5

При нарахуванні податкових зобов’язань згідно з пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ за товарами, ввезеними на митну територію України (у тому числі митна вартість яких відрізняється від договірної вартості), які призначаються для використання в операціях, які не оподатковуються ПДВ (не є обʼєктом оподаткування ПДВ відповідно до норм пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ), зведена податкова накладна складається у порядку, визначеному пунктами 8, 11, 16 Порядку № 1307.

У графі 10 такої зведеної податкової накладної вказується вартість придбання товару (договірна вартість) без урахування величини митної вартості.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).