Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 27.07.2026 р. № 4313/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК

 

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення Приватного підприємства (далі – Підприємство) про надання індивідуальної податкової консультації щодо обов’язку сплачувати плату за землю та єдиний податок четвертої групи, визначати мінімальне податкове зобов’язання (далі – МПЗ) за  земельні ділянки, які знаходяться в оренді у іншої юридичної особи, та керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), у межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні Підприємство повідомило, що перебуває на спрощеній системі оподаткування, є платником єдиного податку четвертої групи та платником податку на додану вартість. Підприємство придбало у 2024, 2025, 2026 роках у фізичних осіб (із здійсненням державної реєстрації) земельні ділянки, які на момент купівлі та станом на теперішній час знаходяться в оренді інших юридичних осіб, які є платниками єдиного податку четвертої групи та фактично використовують зазначені земельні ділянки із чинними договорами оренди до 2030 – 2034 років.  

Посилаючись на норми Кодексу Підприємство просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо питань:

1. Хто саме – орендар, який є фактично користувачем земельних ділянок (платник єдиного податку четвертої групи), чи орендодавець (платник
   єдиного податку четвертої групи) зобов’язаний враховувати площу земельної ділянки у складі об’єкта оподаткування, сплачувати податки (плата за землю у вигляді земельного податку, єдиний податок четвертої групи) та визначати МПЗ (при наявності державної реєстрації прав користування) за умови, коли орендодавцем є Підприємство, а орендарями є інші юридичні особи – платники єдиного податку четвертої групи, що є фактичними користувачами? 
2. Чи повинно Підприємство (орендодавець) подавати уточнюючу податкову декларацію зі зменшенням площі земельних ділянок (об’єкта оподаткування) у разі передачі їх в оренду іншій юридичній особі?

Щодо першого питання.

Щодо плати за землю.

Платниками земельного податку є, зокрема власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) (п.п. 269.1.1.1 п.п. 269.1.1 п.  269.1 ст. 269 Кодексу).  

Підставою для нарахування земельного податку є: дані державного земельного кадастру; дані Державного реєстру речових прав на нерухоме майно; дані державних актів, якими посвідчено право власності або право постійного користування земельною ділянкою (державні акти на землю); дані сертифікатів на право на земельні частки (паї); рішення органу місцевого самоврядування про виділення земельних ділянок у натурі (на місцевості) власникам земельних часток (паїв); дані інших правовстановлюючих документів, якими посвідчується право власності або право користування земельною ділянкою, право на земельні частки (паї) (п. 286.1 ст. 286 Кодексу).

Власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою (п. 287.1 ст. 287 Кодексу).

Згідно з п.п. 4 п. 297.1 ст. 297 Кодексу платники єдиного податку звільняються від обов’язку нарахування, сплати та подання податкової звітності, зокрема з податку на майно в частині земельного податку за земельні ділянки, що використовуються платниками єдиного податку четвертої групи для ведення сільськогосподарського товаровиробництва.

Отже єдиною умовою, яка надає підстави платникам єдиного податку четвертої групи для звільнення від справляння земельного податку, це використання земельних ділянок для ведення сільськогосподарського товаровиробництва.

Господарська діяльність Підприємства з надання в оренду земельних ділянок відповідає ознакам господарської діяльності за кодом КВЕД «68.20 – Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна» розділу L «Операції з нерухомим майном» ДК 009:2010.

Тобто, платники єдиного податку у відповідності до п.п. 4 п. 297.1 ст. 297 Кодексу мають право на звільнення від обов’язку нарахування, сплати та подання податкової звітності, зокрема земельного податку у випадку державної реєстрації права власності на земельні ділянки, земельні частки (паї) та права користування та при цьому будуть використовувати земельну ділянку для провадження господарської діяльності (крім діяльності з надання земельних ділянок в оренду (найм), позичку, на іншому праві користування).

Якщо Підприємство надає земельні ділянки в оренду іншому суб’єкту господарювання, то у Підприємства як у власника земельних ділянок виникає обовязок з нарахування, сплати та подання податкової звітності із земельного податку за зазначені земельні ділянки.

Щодо єдиного податку четвертої групи.

Особливості застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності визначено главою 1 розділу XIV Кодексу.

Відповідно до абзацу першого п. 292¹.1 ст. 292¹ Кодексу об’єктом оподаткування для платників єдиного податку четвертої групи є площа сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень) та/або земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ), що перебуває у власності сільськогосподарського товаровиробника або надана йому у користування, у тому числі на умовах оренди або емфітевзису.

Об'єктом оподаткування єдиним податком четвертої групи є, зокрема, земельні ділянки, отримані на умовах оренди.

Частиною першою ст. 93 Земельного кодексу України (далі – Земельний кодекс) визначено, що право оренди земельної ділянки - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для провадження підприємницької та іншої діяльності.

Згідно із частиною першою ст. 6 Закону України від 06 жовтня 1998 року № 161-XIV "Про оренду землі" (далі – Закон № 161) орендарі набувають права оренди земельної ділянки на підставах і в порядку, передбачених Земельним кодексом, Цивільним кодексом України, цим та іншими законами України і договором оренди землі.

Право оренди земельної ділянки підлягає державній реєстрації відповідно до закону (частина п'ята ст. 6 Закону № 161).

Статтями 125, 126 Земельного кодексу встановлено, що право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав. Права власності, користування земельною ділянкою оформлюються відповідно до Закону України від 01 липня 2004 року № 1952-IV "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень" (далі – Закон № 1952).

Згідно з абзацом сьомим п. 2 частини першої ст. 4 Закону № 1952 державній реєстрації прав підлягають, зокрема, права оренди (суборенди) земельної ділянки.

Форма податкової декларації платника єдиного податку четвертої групи (далі – Декларація) затверджена наказом Міністерства фінансів України від 19.06.2015 № 578 «Про затвердження форм податкових декларацій платника єдиного податку», зі змінами.

Невід’ємними додатками до Декларації є додаток 1 «Відомості про наявність земельних ділянок» (далі – Додаток 1) та додаток 3 «Розрахунок загального МПЗ за податковий (звітний) рік» (далі – Додаток 3).

Сільськогосподарські товаровиробники для переходу на спрощену систему оподаткування або щорічного підтвердження статусу платника єдиного податку четвертої групи подають не пізніше 20 лютого поточного року, зокрема, загальну податкову декларацію з податку на поточний рік щодо всієї площі земельних ділянок, з яких справляється податок (сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ, багаторічних насаджень), та/або земель водного фонду внутрішніх водойм (озер, ставків та водосховищ), - контролюючому органу за своїм місцезнаходженням (місцем перебування на податковому обліку);

звітну податкову декларацію з податку на поточний рік окремо щодо кожної земельної ділянки - контролюючому органу за місцем розташування такої земельної ділянки (юридичні особи);

відомості (довідку) про наявність земельних ділянок - контролюючим органам за своїм місцезнаходженням та/або за місцем розташування земельних ділянок.

У відомостях (довідці) про наявність земельних ділянок зазначаються дані про кожний документ, що встановлює право власності та/або користування земельними ділянками, у тому числі про кожний договір оренди земельної частки (паю).

Таким чином, якщо платник єдиного податку четвертої групи (Підприємство) передає земельні ділянки сільськогосподарського призначення та/або земель водного фонду в користування іншому суб’єкту господарювання та здійснює державну реєстрацію передачі права користування такими земельними ділянками, то площа зазначених земельних ділянок є об’єктом оподаткування єдиним податком четвертої групи для суб’єкта господарювання, якому передані такі земельні ділянки в користування (орендар). Орендар, що є фактичним користувачем, відображає площі таких земельних ділянок у
Додатку 1 та у Декларації. 

Щодо МПЗ.

Відповідно до п.п. 14.1.114² п. 14.1 ст. 14 Кодексу МПЗ – це мінімальна величина податкового зобов’язання із сплати податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов’язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, розрахована відповідно до Кодексу. Сума мінімальних податкових зобов’язань, визначених щодо кожної із земельних ділянок, право користування якими належить одній юридичній або фізичній особі, у тому числі фізичній особі – підприємцю, є загальним МПЗ.

При цьому МПЗ визначається за період володіння (користування) земельною ділянкою, який припадає на відповідний податковий (звітний) рік (п.п. 38¹.1.4 п. 38¹.1 ст. 38¹ Кодексу).

Разом з тим відповідно до п. 38¹.3 ст. 38¹ Кодексу у разі передачі земельних ділянок в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування МПЗ визначається для орендарів, користувачів на інших умовах таких земельних ділянок у порядку, визначеному Кодексом.

При цьому нормами п. 38¹.4 ст. 38¹ Кодексу визначено, що у разі переходу права власності або права користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди, на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь, від одного власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) до іншого власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) протягом календарного року та за умови державної реєстрації такого права відповідно до законодавства, МПЗ щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) за період з 1 січня такого календарного року до початку місяця, в якому припинилося право власності на таку земельну ділянку, або в якому така земельна ділянка передана в користування (оренду, суборенду, емфітевзис), а для нового власника, орендаря або користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) - починаючи з місяця, в якому він набув право власності або право користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди на таку земельну ділянку, та враховується у складі загального МПЗ кожного з таких власників або користувачів.

У разі відсутності державної реєстрації переходу права власності або права користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди, на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь, від одного власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) до іншого власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) протягом календарного року МПЗ щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) на загальних підставах за податковий (звітний) рік.

Відповідно до абзацу першого п. 297¹.1 ст. 297¹ Кодексу платники єдиного податку – власники, орендарі, користувачі на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, а також голови сімейних фермерських господарств, у тому числі щодо земельних ділянок, що належать членам такого сімейного фермерського господарства та використовуються таким сімейним фермерським господарством, зобов’язані подавати додаток з розрахунком загального МПЗ у складі податкової декларації за податковий (звітний) рік.

При позитивному значенні різниці між сумою загального МПЗ та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок платник єдиного податку четвертої групи зобов’язаний збільшити визначену в податковій декларації за наступний за звітним податковий (звітний) рік суму єдиного податку, що підлягає сплаті до бюджету, на суму такого позитивного значення (абзац другий п. 297¹.7
 ст. 297¹ Кодексу).

Таким чином, якщо Підприємство на підставі договору оренди передає земельні ділянки в оренду іншій юридичній особі (орендарю), то за умови державної реєстрації такого права користування відповідно до законодавства, МПЗ щодо такої земельної ділянки визначається у Додатку 3 іншої юридичної особи починаючи з місяця, в якому він зареєстрував право користування на таку земельну ділянку, та враховується у складі загального МПЗ такого користувача земельної ділянки.

Щодо другого питання.

Право самостійно уточнювати свої узгоджені податкові зобов’язання з податків шляхом подання уточнюючих розрахунків (з урахуванням строків давності встановлених ст. 102 Кодексу) визначено відповідно до ст. 50 Кодексу.

Відповідно до п.п. 295.9.5 п. 295.9 ст. 295 Кодексу платники єдиного податку четвертої групи зобов'язані у разі, коли протягом податкового (звітного) періоду змінилася площа сільськогосподарських угідь та/або земель водного фонду у зв'язку з набуттям (втратою) на неї права власності або користування:

уточнити суму податкових зобов'язань з податку на період починаючи з дати набуття (втрати) такого права до останнього дня податкового (звітного) року;

подати протягом 20 календарних днів місяця, що настає за звітним періодом, контролюючим органам за місцезнаходженням платника податку та місцем розташування земельної ділянки декларацію з уточненою інформацією про площу земельної ділянки, а також відомості про наявність земельних ділянок та їх нормативно грошову оцінку.

У разі якщо Підприємство має підстави не нараховувати та не сплачувати єдиний податок четвертої групи щодо власних земельних ділянок (об’єкта оподаткування) у разі передачі їх в оренду іншій юридичній особі та не скористалося правом на коригування єдиного податку четвертої групи та МПЗ, таке Підприємство має право подати уточнюючу Декларацію до раніше поданої Декларації.

Слід зазначити, що кожен конкретний випадок має розглядатись з урахуванням всіх суттєвих обставин та первинних документів.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).